I SA/Kr 1382/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Grażyna Firek WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: Specjalista Małgorzata Kruszec po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 lutego 2019 r. sprawy ze skargi D. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne skargę oddala Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 24 października 2018r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 6 września 2018r., nr [...], uznające za nieuzasadnione zarzuty D. C. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego D. C. na podstawie własnego tytułu wykonawczego, obejmującego wpływy z kosztów egzekucyjnych, opłaty komorniczej i kosztów upomnień. W toku postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny podjął próbę zajęcia rachunku bankowego w [...]u S.A. Powyższe zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu w dniu 23 lipca 2018r. Pismem z dnia 30 lipca 2018r. zobowiązany złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, podnosząc przedawnienie i nieistnienie obowiązku, niedopuszczalność egzekucji, brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2018r. poz. 1314, dalej: "u.p.e.a."). W dniu 6 września 2018r. organ egzekucyjny wydał postanowienie, uznające wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Na postanowienie to zobowiązany złożył zażalenie, powtarzając zarzuty zawarte w zarzutach na postępowanie egzekucyjne, tj: przedawnienie i nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), niedopuszczalność egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.), niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Uzasadniając zarzut przedawnienia obowiązku zobowiązany podniósł, że decyzja o odpowiedzialności zobowiązanego za zaległości spółki [...] została wydana z uchybieniem terminu wynikającego z art. 118 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2018r. poz. 800 dalej: "o.p.") Zawarty w tym przepisie zwrot "wydać" oznacza, zdaniem zobowiązanego, sporządzenie, podpisanie i doręczenie decyzji, a nie tylko sporządzenie i podpisanie. Odnośnie zarzutu nieistnienia obowiązku powołano się na nieprawidłowość decyzji, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego oraz zaskarżenie tej decyzji do WSA w Krakowie. Zarzut niedopuszczalności egzekucji zobowiązany uzasadnił tym, że otrzymany przez niego tytuł wykonawczy zawierał tylko dwie strony i nie zawierał pouczeń ani wskazania środków egzekucyjnych. Błędnie też zdaniem zobowiązanego wskazano podstawę prawną braku doręczenia upomnienia. W zażaleniu zobowiązany podniósł, że w tytule wykonawczym wskazano, że brak obowiązku doręczenia upomnienia wynikał z § 2 pkt 1-9 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz.U. z 2017r. poz. 131). Nie wskazano konkretnej podstawy prawnej mającej zastosowanie w niniejszej sprawie. Po przeprowadzeniu postępowania zażaleniowego, organ II instancji wydał postanowienie z dnia 24 października 2018r, o którym mowa na wstępie. W uzasadnieniu wskazano na treść art. 33 § 1 u.p.e.a. oraz podano, że w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, zawarł stanowisko wierzyciela, wynikające z dyspozycji art. 34 § 1 u.p.e.a. w zaskarżonym postanowieniu, co jest zgodne z zasadą wynikającą z uchwały NSA z dnia 25 czerwca 2007r., sygn. I FPS 4/06, w składzie 7 sędziów. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia obowiązku, organ II instancji zauważył, że zarzut wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej po terminie 5 lat przewidzianym w art. 118 § 1 o.p., to nie jest zarzut przedawnienia obowiązku - zobowiązania podatkowego. Czym innym jest bowiem zarzut przedawnienia obowiązku, a czym innym zarzut przekroczenia terminu do orzekania o odpowiedzialności osób trzecich, określonego w ww. artykule. Rozróżnienie to umknęło organowi egzekucyjnemu. Zarzut wydania decyzji z naruszeniem ww. przepisu strona mogła podnosić tylko w odwołaniu od decyzji. Odniesienie się przez organ egzekucyjny do powyższego zarzutu nie ma jednak wpływu na zaskarżone postanowienie i nie skutkuje jego uchyleniem. Podnosząc zarzut nieistnienia obowiązku, zobowiązany zakwestionował decyzję, stanowiącą podstawę wystawienia tytułu wykonawczego wskazując, ze została ona wydana z naruszeniem przepisów o.p. oraz ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2012r. poz. 1112 ze zm.). Odpowiadając na ten zarzut organ II instancji wyjaśnił, że zarzuty dotyczące prawidłowości decyzji, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nie mogą być rozpatrywane w niniejszym postępowaniu. Zobowiązany skorzystał z przysługujących mu środków zaskarżenia decyzji, złożył odwołanie, a następnie skargę do WSA w Krakowie. Tytuł wykonawczy został wystawiony na podstawie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 maja 2018r. nr [...] Kolejnym zarzutem podniesionym przez zobowiązanego jest zarzut niedopuszczalności egzekucji. Zarzut ten oparto na stwierdzeniu, że tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów z art. 27 § 1 u.p.e.a., stąd prowadzenie egzekucji na podstawie tak wystawionego tytułu wykonawczego jest niedopuszczalne. Odpowiadając na powyższy zarzut organ odniósł się do kwestii niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. Zobowiązany podniósł, że otrzymał tytuł wykonawczy, który zawierał tylko 2 strony i nie zawierał wskazania środków egzekucyjnych, stosowanych w egzekucji. W tym zakresie wyjaśniono, że na tytule wykonawczym (na stronie 3) znajdującym się w aktach sprawy, zobowiązany potwierdził odbiór odpisu tytułu wykonawczego. Odpis tytułu wykonawczego jest identyczny z tytułem wykonawczym znajdującym się w aktach sprawy. Zobowiązany potwierdzając odbiór odpisu tytułu wykonawczego mógł zweryfikować, czy otrzymany przez niego dokument był kompletny, tym bardziej, że podpis zobowiązanego znajduje się właśnie na 3 stroniee tytułu wykonawczego. Stąd nieuzasadniony jest zarzut niekompletności tytułu wykonawczego. Tytuł wykonawczy został wystawiony na formularzu TW-1 (tytuł wykonawczy stosowany w egzekucji należności pieniężnych) określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (t.j. Dz.U. z 2018r. poz. 850). Tytuł zawiera na 3 stronie pouczenie, w którym wyszczególniono środki egzekucyjne, stosowane w egzekucji należności pieniężnych, zawiera pouczenie o prawie zgłoszenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne oraz pouczenie zobowiązanego o obowiązku powiadomienia organu egzekucyjnego o każdej zmianie miejsca pobytu trwającej dłużej, niż jeden miesiąc. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a, zauważono, że z akt sprawy wynika, iż wierzyciel nie miał obowiązku doręczyć stronie upomnienia przedegzekucyjnego. Zgodnie z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy kosztów egzekucyjnych. W części E (rubryka 2) tytułu wykonawczego wskazano rodzaj należności pieniężnej "wpływy z koszt, egzekucyjnych, opł. komorniczej i koszt, upomnień". W takiej sytuacji wierzyciel nie miał obowiązku uprzedniego doręczenia stronie upomnienia. Zobowiązany zarzucił też, że nieprawidłowo w tytule wykonawczym podano podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia. W tytule wykonawczym w części E rubryka 9 wierzyciel wskazał podstawę prawną "Rozp. Min. Fin z dnia 30.10.2014r. (tj Dz. U. z 2017r. póz. 131 § 2 punkt 1-9)" Podano zatem organ, który wydał rozporządzenie, datę jego wydania, wskazano dziennik ustaw oraz jednostkę redakcyjną, co spełnia wymogi z art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. Powołanie przez wierzyciela § 2 (pkt 1-9) powyższego rozporządzenia bez wskazania konkretnego punktu nie stanowi o braku wskazania podstawy prawnej. Stąd zarzut ten uznano za nieuzasadniony. Tym samym, podnoszony przez zobowiązanego zarzut niedopuszczalności egzekucji z uwagi na niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. również uznano za nieuzasadniony. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący ww. postanowieniu zarzucił przekroczenie terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (art. 118 § 1 o.p.), niedopuszczalność egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), prowadzenie egzekucji bez uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15§ 1 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.), niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Zobowiązany podniósł identyczne zarzuty, jak w zażaleniu z dnia 19 września 2018r., powielając także argumentację tam zawartą. W świetle powyższych zarzutów, wniesiono o uchylenie postanowień organu I i II instancji, wstrzymanie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 54 § 6 u.p.e.a. i zwrot kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonego postanowienia. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W niniejszej sprawie, zaistniały zatem warunki do jej rozpoznania w trybie uproszczonym. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawiera ono wad, powodujących konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd podziela argumentację organu zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 24 października 2018r., nr [...], którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 6 września 2018r., nr [...], uznające za nieuzasadnione zarzuty D. C. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Przystępując do rozpoznania niniejszej sprawy w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zarzuty są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Katalog zarzutów ma charakter zamknięty i zawarty został w przepisie art. 33 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, podstawą prawną zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być wyłącznie przyczyny enumeratywnie wymienione w tym przepisie, tj. : 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku, 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej, 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 ww. ustawy, 4) błąd co do osoby zobowiązanego, 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym, 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 ww. ustawy, 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ww. ustawy. Uregulowana w art. 33 i nast. u.p.e.a., instytucja zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji ma na celu weryfikację prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a także weryfikację samego tytułu wykonawczego (zapisów zawartych w jego treści). Rzeczą organu egzekucyjnego jest w każdym przypadku zweryfikowanie podanych przez zobowiązanego podstaw prawnych zarzutów, tj. przypisanie okoliczności podniesionych przez zobowiązanego do odpowiednich zarzutów enumeratywnie wymienionych w powyższym przepisie. Zarzuty zgłaszane są organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy ostateczne rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności, czy też niedopuszczalności zarzutów. Zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym, a ich wniesienie wszczyna postępowanie, zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Zarzuty te można składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Obowiązuje przy tym siedmiodniowy termin na zgłoszenie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia tego postępowania. Oznacza to, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty, w terminie otwartym na ich wniesienie. Podniesione w nich okoliczności zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny, właściwy do rozpoznania tego środka prawnego. Zaznaczyć również należy, że stosowanie do art. 34 § 1 u.p.e.a, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym, że w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Na gruncie przedmiotowej sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, zawarł stanowisko wierzyciela, wynikające z dyspozycji art. 34 § 1 u.p.e.a. w zaskarżonym postanowieniu. Sąd, badając niniejszą sprawę, za zasadne uznał odniesienie się w pierwszej kolejności do zarzutu przedawnienia obowiązku. W tym zakresie podzielić należy przede wszystkim stanowisko wyrażone w zaskarżonym akcie wedle którego, zarzut wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej po terminie 5 lat przewidzianym w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, to nie jest zarzut przedawnienia obowiązku - zobowiązania podatkowego. Jak słusznie wskazał organ, czym innym jest zarzut przedawnienia obowiązku, a czym innym zarzut przekroczenia terminu do orzekania o odpowiedzialności osób trzecich, określony w ww. artykule. Zarzut wydania decyzji z naruszeniem ww. przepisu strona mogła podnosić tylko w odwołaniu od decyzji. W rzeczywistości natomiast badanej sprawy Skarżący nie formułował sensu stricte zarzutu przedawnienia a jedynie argumentował, iż decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 maja 2018r. o nr [...] jest wadliwa, nie powinna zostać wydana gdyż przekroczony został termin do jej wydania, określony w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tej okoliczności wyprowadzał wniosek o nieistnieniu i przedawnieniu obowiązku. Podnosił również, że decyzja utrzymująca w mocy decyzję o odpowiedzialności podatkowej została zaskarżona do WSA w Krakowie. W ocenie Sądu, tak zainicjowane postępowanie było właściwym do rozpoznania zarzutów dotyczących ewentualnego naruszenia zasad określonych art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdzenia przedawnienia prawa do wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność podatkową za zobowiązania spółki z o.o. ,a skarżącego. Taka ocena dokonana została w wyroku tut. Sądu z dnia 10 grudnia 2018r. sygn. I SA/Kr 816/18, którym – co prawda – uwzględniono skargę, uchylając zaskarżoną decyzję. Nie podzielono jednak zarzutu skarżącego, dotyczącego przedawnienia prawa do wydania decyzji, co Sad w uzasadnieniu wyroku wyraźnie wyartykułował. W tej sytuacji po uchyleniu przez Sąd decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 maja 2018r., odpadła podstawa prawna prowadzenia egzekucji przeciwko skarżącemu. Zauważyć jednak należy iż nastąpiło to po wydaniu zaskarżonego w niniejszej sprawie aktu, który w momencie wydawania właściwie odzwierciedlał okoliczności faktyczne i prawne sprawy. Późniejsze uchylenie przedmiotowej decyzji, oceny tej zmienić nie mogło. Co do zasady bowiem zaskarżenie do Sądu decyzji, stanowiącej podstawę wystawionego tytułu wykonawczego nie ma wpływu na istnienie, czy wymagalność obowiązku. W skardze do tut. Sądu, skarżący wniósł również o wstrzymanie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 54 § 6 u.p.e.a. Odnosząc się do powyższego wniosku, wyjaśnienia wymaga, że powołany przez skarżącego przepis dotyczy wstrzymania postępowania egzekucyjnego w sytuacji wniesienia skargi na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora, nie zaś w sytuacji złożenia skargi do sądu administracyjnego na postanowienie dotyczące zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Istotną natomiast i zabezpieczającą w pełni interesy skarżącego, okolicznością był fakt, iż po złożeniu przez niego skargi na czynności egzekucyjne z dnia 6 sierpnia 2018r., organ I instancji postanowieniem wydanym w dniu 7 sierpnia 2018r. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne w związku z zarzutami na prowadzone postępowanie egzekucyjne. W tym samym dniu zostało skierowane do Banku zawiadomienie o wstrzymaniu realizacji zajęcia. Odnosząc się do zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. Zauważyć należy, że w kontrolowanej sprawie, tytuł wykonawczy został wystawiony na formularzu TW-1, który stosowany jest w egzekucji należności pieniężnych, określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (t.j. Dz.U. z 2018r. poz. 850). Na 3 stronie, tytuł zawiera pouczenie, w którym wyszczególniono środki egzekucyjne, stosowane w egzekucji należności pieniężnych, zawiera też pouczenie o prawie zgłoszenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne oraz pouczenie o obowiązku powiadomienia organu egzekucyjnego o każdej zmianie miejsca pobytu trwającej dłużej niż jeden miesiąc. Skarżący zarzucał, że otrzymał tytuł wykonawczy, który zawierał tylko 2 strony i nie zawierał wskazania środków egzekucyjnych, stosowanych w egzekucji. W kontekście powyższego, wyjaśnienia wymaga, że na stronie 3 tytułu wykonawczego, znajdującego się w aktach sprawy, skarżący potwierdził odbiór odpisu tytułu wykonawczego. Odpis tytułu wykonawczego jest identyczny z tytułem wykonawczym, znajdującym się w aktach sprawy. W kontekście powyższego, prawidłowo zauważa organ, że skarżący, potwierdzając odbiór odpisu tytułu wykonawczego mógł zweryfikować, czy otrzymany przez niego dokument był kompletny, tym bardziej, że jego podpis znajduje się właśnie na 3 stronie tytułu wykonawczego. W świetle powyższego, zarzut niekompletności tytułu wykonawczego nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy, a skarżący na tę okoliczność nie przedstawił dowodów przeciwnych. W zakresie zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., nie można tracić z pola widzenia, że z akt sprawy wynika, iż wierzyciel nie miał obowiązku doręczyć stronie upomnienia przedegzekucyjnego. Zgodnie z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia – egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy kosztów egzekucyjnych. W części E (rubryka 2) tytułu wykonawczego wskazano rodzaj należności pieniężnej "wpływy z koszt. egzekucyjnych, opł. komorniczej i koszt. upomnień". W sytuacji takiej, wierzyciel nie miał zatem obowiązku uprzedniego doręczenia stronie upomnienia. Z kolei w odniesieniu do zarzutu dotyczącego nieprawidłowości podania w tytule wykonawczym podstawy prawnej, braku obowiązku doręczenia upomnienia – wskazać należy, że w tytule wykonawczym w części E rubryka 9, wierzyciel wskazał podstawę prawną "Rozp. Min. Fin z dnia 30.10.2014r. (tj Dz. U. z 2017r. póz. 131 § 2 punkt 1-9)". Nie było to w istocie wskazanie precyzyjne jednakże podano organ, który wydał rozporządzenie, datę jego wydania, wskazano dziennik ustaw oraz jednostkę redakcyjną, co spełnia wymogi z dyspozycji art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. Zasadnie podał organ, że powołanie przez wierzyciela § 2 (pkt 1-9) powyższego rozporządzenia bez wskazania konkretnego punktu, nie stanowi o braku wskazania podstawy prawnej. W konsekwencji, nie może zyskać aprobaty Sądu zarzut skarżącego dotyczący niedopuszczalności egzekucji z uwagi na niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. Sąd nie podziela zarzutu naruszenia przepisów, na które wskazano w skardze. Wydane w sprawie postanowienie organu I i II instancji zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie i zawiera pełne uzasadnienie, zarówno faktyczne, jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał oceny szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty zażalenia. W swoim postanowieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w zażaleniu, a prawne uzasadnienie postanowienia spełnia wymogi stawiane przez art. 124 k.p.a. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 w zw. z art. 120 p.p.s.a., oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.