I SA/Kr 1449/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Waldemar Michaldo SWSA Paweł Dąbek SWSA Grażyna Firek (spr.) Protokolant: Iwona Sadowska-Białka po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 lutego 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 września 2016 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet podatku od nieruchomości - s k a r g ę o d d a l a - Postanowieniem z dnia 19 stycznia 2016 r., znak [...] Burmistrz Miasta C. orzekł o zaliczeniu wpłaty dokonanej przez O. S.A. w dniu 20 października 2015 r. w kwocie 163 080,00 zł na poczet zaległości w podatku od nieruchomości oraz na poczet odsetek. Organ w treści postanowienia ustalił rodzaj zobowiązania, termin płatności, wysokość rat należności głównej oraz odsetek. W uzasadnianiu wskazał, że w dniu 20 października 2015 r. O. S.A. wpłaciła kwotę 163 080,00 zł tytułem dopłaty do podatku od nieruchomości za 2010 rok, określonego w decyzji z dnia 22 stycznia 2015 roku znak: [...]. Zgodnie z przedmiotową decyzją kwota przypisanego dodatkowo podatku od nieruchomości za rok 2010 wynosiła 100 703,00 zł. Burmistrz Miasta C. postanowieniem z dnia 14 grudnia 2015 r. znak: [...]dokonał zmiany wcześniej wydanego postanowienia o zaliczeniu wpłaty z dnia 23 listopada 2015 r. w ten sposób, iż zaliczył dokonaną wpłatę proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostawała kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (zgodnie z art. 55 § 1 o.p.), tym samym uznając wniesione przez stronę zażalenie i wskazując w zmienionym postanowieniu szczegółowe rozliczenie zaliczonych wpłat na poczet zaległych rat podatku od nieruchomości, z uwzględnieniem stóp procentowych odsetek za zwłokę , okresów ich obowiązywania oraz należnych za te okresy kwot odsetek za zwłokę. Wniesione w terminie zażalenie O. S.A Burmistrz Miasta C. uznał za uzasadnione i postanowieniem z dnia 19 stycznia 2016 r., znak [...] orzekł o zmianie w całości własnego postanowienie z dnia 14 grudnia 2015 r. znak: [...] i orzekł o zaliczeniu wpłaty dokonanej w dniu 20 października 2015 r. w kwocie 163 080,00 zł na poczet podatku od nieruchomości. Organ pierwszej instancji dokonał ponownej analizy przepisów podatkowych, w szczególności art. 54 § 1 pkt 7 o.p. Ustalono, iż postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2010 wydane zostało w dniu 2 sierpnia 2010 r., a decyzja w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Zwrócono jednak uwagę na zapis § 2 art. 54 o.p., zgodnie z którym przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Podatnik był wielokrotnie wzywany do podania wartości znajdujących się na terenie Gminy C. budowli wynikającej z ewidencji środków trwałych. Spółka nie współpracowała z organem podatkowym w celu wyjaśnienia kwestii spornych, nadto postanowieniem z dnia 21 października 2010 roku znak [...] nałożono na spółkę T.S.A. (poprzednika prawnego O. S.A.) karę za odmowę przekazania informacji, co utrudniało organowi podatkowemu ustalenie podstawy opodatkowania i tym samym wydania decyzji w ustawowym terminie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.54 § 1 pkt 3 w zw. z art. 139 § 3 o.p. poprzez naliczenie odsetek za okres od dnia po upływie 2 miesięcy od otrzymania akt wraz z odwołaniem od decyzji wymiarowej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., mimo iż przepis ten wyraźnie tego zakazuje, organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż w niniejszej sprawie zachodzi przesłanka wynikająca z art. 54 § 1 pkt 3, jednak należy w sprawie uwzględnić wykonanie zobowiązania podatkowego przez podatnika w dniu 20 października 2015 r. Organ odwoławczy odebrał odwołanie Podatnika w dniu 13 marca 2015 r. i zgodnie z art. 139 § 3 o.p. powinien załatwić sprawę w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Z uzyskanej informacji z Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki do załatwienia sprawy w terminie 3 m-cy zatem termin wydania decyzji przez organ odwoławczy upłynął 13 maja 2015 r. Konsekwentnie stosując zapis art. 54 § 1 pkt 3 o.p. okres nienaliczania odsetek od zaległości podatkowych biegnie zatem od 14 maja 2015 r. do dnia wpłaty przez podatnika zaległości podatkowej tj. do dnia 20 października 2015 r. Organ przedstawił rozliczenie dokonanej przez podatnika wpłaty w wysokości 163 080,00 zł na poczet zaległych rat podatku od nieruchomości oraz odsetek za zwłokę uwzględniając podniesione przez podatnika kwestie sporne wyszczególnił stopy procentowych odsetek za zwłokę, okresy ich obowiązywania oraz należne za te okresy kwoty odsetek za zwłokę, jak również uwzględnione okresy wyłączenia w naliczeniu odsetek za zwłokę. O. S.A. wniosła w terminie zażalenie na powyższe postanowienie, domagając się jego uchylenia. Zdaniem spółki zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa. Wskazano, iż przy zarachowaniu dokonanej wpłaty nie uwzględniono treści art. 54 § 1 pkt 7 o.p. który określa okresy, za które nie nalicza się odsetek za zwłokę - organ pierwszej instancji uznał bowiem, że w przedmiotowej sprawie opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W ocenie strony stwierdzenie powyższych okoliczności wymagało oceny przebiegu konkretnego postępowania, czego organ podatkowy pierwszej instancji zaniechał. Jeśli organ uważa, że opóźnienie w wydaniu decyzji było skutkiem działań podatnika lub jego przedstawiciela albo powstało z przyczyn niezależnych od organu (co wyłączałoby ochronę podatnika), ma obowiązek to wykazać. Ze względu na konieczność uwzględnienia przy zarachowaniu dokonanej wpłaty okresów, o których mowa w art. 54 § 1 o.p., tj. okresów, za które odsetki za zwłokę się nie należą, zasadne jest uchylenie zaskarżonego postanowienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia 19 września 2016 r., znak [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 62 § 1 i § 4, art. 53, art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 oraz § 2, art. 55 § 2 o.p. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Kolegium zauważyło, że spór w sprawie dotyczy kwestii zakwalifikowania do okresu, za który naliczono odsetki, czasu trwania postępowania organu pierwszej instancji (tj. od dnia 2 sierpnia 2010 r. do dnia 6 lutego 2015 r. Organ odwoławczy wskazał, że z jednej strony korzystanie przez stronę postępowania z przysługujących jej praw procesowych nie może być traktowane jako przyczynienie przez nią do opóźnienia w wydaniu decyzji, ale tak samo wypełnianie przez organ obowiązków procesowych nie może być traktowane jako opóźnienie w wydaniu decyzji z przyczyn zależnych od organu. Szybkość rozpoznania sprawy (art. 125 O.p.) nie może usprawiedliwiać ignorowania innych zasad procesowych, w szczególności zasady prawdy materialnej. Dalej Kolegium wskazało, że w sprawie niezbędne było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Spółka była wielokrotnie wzywana do podania wartości budowli znajdujących się na terenie Gminy C., wynikającej z ewidencji środków trwałych, jednakże wezwania te były ignorowane. Dopiero nałożenie kary porządkowej w dniu 5 sierpnia 2011 r. zmobilizowało podatnika do przesłania wyjaśnień oraz nośnika danych w postaci płyty CD zawierającego wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy 2 i 6 KST dla obszaru, w którego obrębie położona jest Gmina C.. Przekazane dane były danymi zbiorczymi, dotyczącymi również innych gmin, stąd analiza przedstawionej przez spółkę dokumentacji wymagała znacznego czasu. Brak współpracy ze strony spółki i możliwość zamierzonego utrudniania przeprowadzenia ustaleń zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. (wyrok z dnia 30 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 113/16). O. S.A. nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem i wniosła w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., żądając uchylenia postanowień organów obu instancji oraz zwrotu kosztów postępowania. Spółka zarzuciła naruszenie art. 54 § 2 o.p. poprzez uznanie że opóźnienie w terminowym zakończeniu postępowania nastąpiło z winy skarżącej oraz z przyczyn niezależnych od organu, podczas gdy organ podatkowy przez długie okresy nie podejmował żadnych czynności w postępowaniu, co w konsekwencji spowodowało opóźnienie w wydaniu decyzji z winy organu podatkowego, wobec czego winien on był zastosować art. 54 § 1 pkt 7 o.p. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Stosownie do art. 62 § 1 o.p. jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, z zastrzeżeniem § 2, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Zgodnie z art. 55 § 2 o.p. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Zasadą jest, że od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 o.p.). Niemniej w myśl art. 54 § 1 o.p. § 1. Odsetek za zwłokę nie nalicza się: 1) za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych; 2) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy; 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3; 4) w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania; 5) jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej; 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania; 7a) za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy; 8) w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach. Zgodnie z art. 54 § 2 p.p. przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W niniejszej sprawie sporne między stroną skarżącą a organami było to, czy do okresu, za który naliczone zostały odsetki może być wliczany czas prowadzenia postępowania podatkowego przez organ pierwszej instancji, dotyczącego określenia Spółce wysokości podatku od nieruchomości za 2010 r. Nie jest sporne, że decyzja została w sprawie wydana po upływie trzech miesięcy od momentu wszczęcia postępowania. Postanowienie o jego wszczęciu zostało wydane dnia 2 sierpnia 2010r. (doręczone w dniu 9 sierpnia 2010 r.), a prowadzone przez kilka lat postępowanie zakończyło się wydaniem decyzji z dnia 21 stycznia 2015r., którą doręczono stronie w dniu 6 lutego 2015 r. Organy stały przy tym na stanowisku, że opóźnienie w wydaniu decyzji nastąpiło z przyczyn od nich niezależnych. O. S.A. podnosi natomiast, że za ten okres odsetki się nie należą. Zgodnie z powołanym wyżej art. 54 § 1 pkt 7 o.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Jednak art. 54 § 1 pkt 7 o.p. nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu, co wyraźnie wynika z art. 54 § 2 o.p. Wówczas następuje powrót do zasady ogólnej, tzn. za zwłokę odsetki są naliczane. Oczywistym jest, że wskazanie podstaw do naliczania odsetek za zwłokę, tzn. okoliczności, uzasadniających przyjęcie iż opóźnienie nie było zawinione przez organ albo przyczyniła się do niego strona (jej przedstawiciel) musi być zamieszczone w uzasadnieniu postanowienia o zaliczeniu wpłaty. Organy podatkowe w niniejszej sprawie wskazały na tego rodzaju okoliczności i uznały, że nie tylko do opóźnienia doszło z przyczyn niezależnych od nich, ale nadto sama strona swoją postawą przyczyniła się do niego. Organy wskazały przede wszystkim na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego oraz brak pełnej współpracy strony. Spółka była wielokrotnie wzywana do podania wartości znajdujących się na terenie Gminy C. budowli wynikającej z ewidencji środków trwałych i do czasu nałożenia kary porządkowej (postanowienie z dnia 5 sierpnia 2011r.) wezwania te ignorowała. Kara porządkowa skutkowała tym, że spółka przesłała wyjaśnienia oraz płytę CD z wyciągiem z ewidencji środków trwałych grupy 2 i 6 KŚT dla obszaru, w którego obrębie położona jest Gmina C.. Co istotne, dane te miały zbiorczy charakter i zawierały informacje o nieruchomościach, położonych na terenie wielu gmin. Samo otrzymanie opisanego materiału nie umożliwiało zatem organowi pierwszej instancji szybkiego wydania decyzji, niezbędna była bowiem szczegółowa analiza przekazanych danych. Wypada zauważyć, że w przedmiocie podatku od nieruchomości położone na terenie Gminy C. za rok 2010 Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wypowiedział się już w wyroku z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Kr 113/16), oddalając skargi na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 8 grudnia 2015 r. nr [...],[...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2009, 2010. W wyroku tym Sąd zauważył, że w toku postępowania skarżąca nie współpracowała z organami, które dążyły do ustalenia tejże wartości. Omawiając sposób przedstawienia żądanych przez organy danych Sąd ocenił, że postępowanie strony świadczy raczej o zamierzonym utrudnianiu organom przeprowadzenia ustaleń zmierzających do określenia wysokości podatku w oparciu o wartość spornych budowli. Wobec ustalonej linii orzeczniczej dotyczącej opodatkowania kabli telekomunikacyjnych w kanalizacji kablowej skarżąca musiała bowiem liczyć się z niekorzystnymi dla siebie skutkami postępowania dowodowego w tym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie, rozpoznającym obecną sprawę podziela powyższą ocenę. Warto też zaznaczyć, że część wyjaśnień, dotyczących udziału procentowego obiektów wyodrębnionych przez organ pierwszej instancji położnych na terenie Gminy C., strona złożyła dopiero w piśmie z dnia 8 września 2014 r. Dopiero zatem po kilku latach od wszczęcia postępowania organ pierwszej instancji dysponował pełnymi danymi, pozwalającymi wydać decyzję w sprawie. Opóźnienie wynikało natomiast w znacznej mierze z braku współpracy ze strony podatnika, który najpierw pełnych danych nie przekazywał, następnie przedłożył wyciąg z ewidencji środków trwałych, posiadający formę, która wymuszała długotrwałą analizę, a część informacji przekazał dopiero po upływie czterech lat od momentu wszczęcia postępowania podatkowego. Nie sposób w takim razie przyjąć, aby opóźnienie w wydaniu decyzji zależało od organów podatkowych, widać nadto wyraźnie, że sama spółka znacząco się do niego przyczyniła. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.