I SA/Kr 1457/15

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: Anna Frasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2015 r. sprawy ze skarg M. Sp. z o.o. w K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 czerwca 2015 r. Nr [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy odroczenia terminu płatności podatku od nieruchomości za okres od listopada do grudnia 2014 r. oraz od czerwca do października 2014 r. - skargi oddala - Decyzjami z dnia 23 czerwca 2015 r. nr [...] i [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołań M. Sp. z o.o. w K., utrzymało w mocy decyzje Burmistrza Miasta i Gminy O. z dnia 11 lutego 2015 r. o jednakowych nr [...] odpowiednio w przedmiocie odmowy odroczenia terminu płatności do dnia 31 grudnia 2015 r. podatku od nieruchomości za okres od listopada do grudnia 2014 r. w łącznej wysokości 9.201 zł oraz odmowy odroczenia terminu płatności do dnia 31 grudnia 2015 r. podatku od nieruchomości za okres od czerwca do października 2014 r. w łącznej kwocie 23.000 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 392 zł. W uzasadnieniu przedmiotowych rozstrzygnięć organ wskazał, że spółka pismem z dnia 17 października 2014 r. przesłała deklarację na podatek od nieruchomości, wnosząc jednocześnie o udzielenie pomocy de minimis ze względu na brak możliwości uiszczenia należności publicznoprawnych z uwagi na toczące się postępowania sądowe, w trakcie których zajęto rachunek bankowy spółki. Organ podatkowy wezwał stronę zarówno do sprecyzowania żądania (w szczególności o jaki rodzaj ulgi spółka występuje), jak i uzupełnienia wniosku poprzez udzielenie dodatkowych informacji i przedłożenie niezbędnych dokumentów. W konsekwencji strona zawnioskowała o udzielenie pomocy w formie odroczenia terminu płatności podatku od nieruchomości do dnia 31 grudnia 2015 r. Spółka podała, że zajęto jej niemal cały majątek w związku z dwoma sporami sądowymi toczącymi się przed Sądem Okręgowym. Organ I instancji ostatecznie zakwalifikował wniosek spółki jako żądanie odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku od nieruchomości za okres od czerwca 2014 r. do października 2014 r. w łącznej wysokości 23.000 zł wraz z należnymi odsetkami oraz odroczenie terminu płatności podatku od nieruchomości za okres od listopada 2014 r. do grudnia 214 r. w wysokości 9.201 zł. W dniu 11 lutego 2015 r. zostały wydane decyzje odmawiające realizacji wniosków strony. Organ po przytoczeniu stosownych przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie udzielania ulg w płatności podatków dokonał analizy sytuacji finansowej podatnika wskazując, że: - w 2013 r. spółka zwiększyła wartość "przychodów netto i zrównanych z nimi" w stosunku do 2012 r. z kwoty 823.174,35 zł do kwoty 4.348 964,61 zł; w 2013 r. osiągnęła zysk ze sprzedaży w wysokości 31.279,97 zł, podczas gdy w 2012 r. poniosła stratę ze sprzedaży w wysokości 75.481,80 zł; nastąpił wzrost wartości "zysk netto": w 2013 r. wartość ta wyniosła 43.504,31 zł, podczas gdy w 2012 r. spółka poniosła stratę w wysokości 78.478,84 zł; nastąpił spadek wartości "środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny" z wartości 12.583,85 zł osiągniętej w 2012 r. do wartości 0,00 zł w 2013 r.; nastąpiło zwiększenie aktywów obrotowych z kwoty 373.557,90 zł w 2012 r. do kwoty 675.397,32 zł w 2013 r., w tym generalnie wzrost zapasów w postaci towarów o 193.345,96 zł, niewielki spadek wartości należności krótkoterminowych o 11.763,05 zł oraz znaczny wzrost inwestycji krótkoterminowych, czyli krótkoterminowych aktywów finansowych - a dokładniej środków pieniężnych w kasie i na rachunkach o 119.351,91 zł; kapitał podstawowy w 2012 r. i 2013 r. wynosił 10.000 zł; - zaobserwowano wzrost zobowiązań krótkoterminowych o kwotę 327.052 zł w 2013 r. w stosunku do 2012 r. Zwrócono uwagę, że spółka nie przedstawiła informacji dotyczących 2014 r. oraz informacji dotyczącej niezalegania z zapłatą zobowiązań publicznoprawnych wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Urzędu Skarbowego. Organ I instancji ocenił, że w sprawie nie występują okoliczności świadczące o "ważnym interesie podatnika" czy "interesie publicznym" uzasadniające wydanie pozytywnej dla strony decyzji. Za tego rodzaju nie uznano okoliczności zablokowania rachunku bankowego oraz faktu wytoczenia przeciwko spółce powództw cywilnoprawnych. Wyjaśniono, że chodzi o okoliczności świadczące o trudnej sytuacji, których podatnik nie mógł przewidzieć oraz o takie, w okolicznościach których lokalna społeczność mogłaby uzyskać korzyść. Od powyższych decyzji M. Sp. z o.o. wniosła odwołania. Zarzuciła w nich: naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż dokumenty przedłożone przez M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. nie wykazują istnienia ważnego interesu prawnego w rozumieniu wskazanego przepisu, naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego niezgodnie z wymogami zawartymi w powyższych przepisach, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia, że spółka nie wykazała ważnego interesu podatnika składając wniosek o odroczenie terminu płatności podatku. W treści odwołań wskazano, że niekompletność żądanych przez organ dokumentów wynika z przygotowywania sprawozdania finansowego za 2014 r. Spółka odmiennie niż organ oceniła w kontekście udzielenia wnioskowanych ulg fakt zajęcia jej rachunku bankowego. Zajęcie uniemożliwia prowadzenie działalności i generowanie zysków. Zarzucono błędne ustalenie faktyczne, gdyż zysk ze sprzedaży osiągnięty w 2013 r. nie pokrył strat za rok poprzedzający. Organ odwoławczy w decyzjach wydanych w następstwie rozpoznania odwołań zacytował na wstępie znajdujące zastosowanie przepisy prawne art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Do M. Sp. z o.o. odnosi się art. 67b Ordynacji podatkowej stanowiący w § 1, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a ustawy, które nie stanowią pomocy publicznej (art. 67b § 1 pkt 1), albo które stanowią pomoc de minimis i wówczas udzielane są w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (art. 67b § 1 pkt 2), albo stanowią inną pomoc publiczną (art. 67b § 1 pkt 3) i udzielane są w określonych w tym ostatnim przepisie cechach i na zasadach opisanych w dalszych paragrafach art. 67b ustawy. W kontekście tak brzmiących przepisów organ doszedł do przekonania, że organ podatkowy w pierwszej kolejności winien zbadać, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem czy wystąpił ważny interes podatnika lub interes publiczny. Dopiero wystąpienie tych przesłanek lub jednej z nich obliguje organ do badania dopuszczalności udzielenia pomocy publicznej na gruncie art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej. Tak więc dopiero przyjęcie, że za udzieleniem ulgi przemawia ważny interes podatnika lub interes publiczny pozwala organowi na zastosowanie przepisów art. 67b § 1 cyt. ustawy. SKO zaznaczyło, że istnienie ustawowego kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego jest w każdym przypadku indywidulanie ustalane przez organ podatkowy w ramach konkretnego postępowania podatkowego. Organ jednak podkreślił, że ciężar wykazania przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi podatkowej spoczywa na wnioskodawcy. To strona powinna dowodzić okoliczności, na które się powołuje lub które mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy ocenił w sposób tożsamy za organem I instancji, że w rozpoznawanych sprawach nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego, ani też przesłanka ważnego interesu podatnika. SKO w Krakowie omówiło szerzej jak należy rozumieć powyższe nie zdefiniowane w ustawie pojęcia. I tak, "ważny interes podatnika" to wg organu sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie posiada możliwości uregulowania zaległości podatkowych, przy czym sama trudna sytuacja podatnika nie jest wystarczającą podstawą do zastosowania ulgi, istotne jest bowiem to, aby konkretne okoliczności, jakie doprowadziły do tej sytuacji, były wyjątkowe, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika, składając się na nadzwyczajność sytuacji. Z kolei "interes publiczny" rozumie się jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Wypowiedziano się dalej, że interes publiczny w pierwszej kolejności wymaga, aby zobowiązania podatkowe były terminowo realizowane, a zastosowanie ulgi jest sytuacją wyjątkową. Interes publiczny przejawia się w dbałości o interes gminy, rozumiany jako konieczność zapewnienia jej stałych dochodów, a w konsekwencji możliwości zaspokajania potrzeb mieszkańców. W interesie publicznym leży, aby podatnicy stosowali się do przepisów podatkowych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Udzielenie ulgi podatkowej w postaci odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku czy odroczenia w zapłacie podatku stawiałoby zdaniem organu stronę w sytuacji korzystniejszej od tej, w jakiej funkcjonują pozostali podatnicy, którzy prawidłowo i terminowo wywiązują się z obciążających ich obowiązków podatkowych. Oceniając sprawę pod kątem ważnego interesu podatnika podkreślono, że sama trudna sytuacja finansowa spółki nie stanowi przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej. Okoliczność zablokowania rachunków bankowych podatnika jest wynikiem toczącego się postępowania sądowego, co jest konsekwencją podejmowanych przez stronę działań, a ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak organ zaznaczył, ponosi podmiot prowadzący działalność. Znaczenie dla organu miała okoliczność, iż spółka nie przedstawiła sprawozdania finansowego za 2014 r., czego konsekwencją jest brak możliwości oceny obecnej sytuacji finansowej wnioskującej o ulgę firmy. Zaznaczono tu szczególne znaczenie zasady, iż ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, powinien także spoczywać na samym zainteresowanym. Oceniając natomiast dane przedstawione przez spółkę, zwrócono uwagę, że sytuacja M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. w 2013 r. tak naprawdę poprawiła się w stosunku do roku poprzedniego. W 2013 r. podatnik zwiększył wartość "przychodów netto i zrównanych z nimi" w stosunku do 2012 r. z kwoty 823.174,35 zł do kwoty 4.348.964,61 zł. Ponadto w 2013 r. spółka osiągnęła zysk ze sprzedaży w wysokości 31.279,97 zł, podczas gdy w 2012 r. poniosła stratę ze sprzedaży w wysokości 75.481,80 zł. Organ zwrócił też uwagę na fakt, że spółka nabyła nieruchomości w maju 2014 r. i właściwie od razu wniosła o odroczenie terminu płatności. Tymczasem nabywając nieruchomość strona powinna liczyć się z koniecznością zapłaty podatku od nieruchomości. Wypowiedziano się ponadto, że nie można utożsamiać przesłanki "ważnego interesu podatnika" z subiektywnym odczuciem podatnika i przekonaniem o potrzebie skorzystania z ulgi. Wskazano wręcz, że priorytetem dla spółki winno być regulowanie na bieżąco należności publicznoprawnych, aby uniknąć naliczania odsetek, a także doprowadzenia do przymusowego wykonania obowiązku. Na koniec zaznaczono, że decyzje zostały wydane w oparciu o kategorię uznania administracyjnego. Powyższe decyzje zostały zaskarżone przez M. Sp. z o.o. w K. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skargach znalazły się zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórczą ocenę materiału dowodowego sprowadzającą się do stwierdzenia, że przedłożone przez skarżącą spółkę dokumenty nie uzasadniają przyjęcia istnienia "ważnego interesu podatnika" oraz naruszenie przepisu prawa materialnego w postaci art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie argumentacji skarżącej. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji. W treści skarg uznano, że organ dokonał wybiórczej analizy przedstawionego przez spółkę materiału dowodowego, która sprowadziła się do stwierdzenia, że w roku 2013 sytuacja finansowa spółki uległa poprawie. Zdaniem strony skarżącej organ nie nadał odpowiedniego znaczenia okoliczności zajęcia rachunków bankowych spółki. Wskutek dokonania tego zabezpieczenia spółka ma ograniczone możliwości prowadzenia działalności. Skarżąca zarzuciła ponadto nierzetelną ocenę przedstawionych sprawozdań finansowych wyrażającą się w stwierdzeniu, że osiągnięty zysk w kwocie 31.000 zł w porównaniu do straty osiągniętej w poprzednim roku wynoszącej 75.000 zł oznacza poprawę sytuacji finansowej. Spółka zwróciła uwagę, że osiągnięty zysk tak naprawdę został przeznaczony na pokrycie straty, która i tak pozostała na poziomie ponad 30.000 zł. Spółka podjęła działalność inwestycyjną i zakupiła nieruchomość, jednak dla osiągnięcia dalszych zysków niezbędne jest poniesienie dalszych nakładów inwestycyjnych, co powoduje przejściowe problemy finansowe. Zdaniem spółki skumulowanie wskazanych okoliczności wskazuje na zaistnienie "ważnego interesu podatnika", przy czym spółka zwróciła uwagę na konieczność rozumienia interesu podatnika możliwie szeroko. Ponadto zwrócono uwagę na okoliczność, że uznaniowy charakter zaskarżonej decyzji nie pozwala na przyjęcie "dowolnego" rozstrzygnięcia, ale pozwala na wybranie jednego z kilku dopuszczalnych prawnie rozwiązań. Zdaniem spółki orzekające w sprawie organy nie wzięły pod uwagę jej faktycznej sytuacji gospodarczej, lakonicznie odnosząc się w treści zaskarżonych rozstrzygnięć do argumentacji ujętej w odwołaniach. W odpowiedziach na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Mając powyższe na względzie należy podnieść, że w rozpatrywanej sprawie decyzje organów obydwu instancji wydane zostały w oparciu o przepis art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.). W świetle art. 67b § 1 pkt 2 cytowanej ustawy organ podatkowy rozpoznając wniosek o udzielenie pomocy de minimis winien w pierwszej kolejności badać, czy spełnione zostały przesłanki określone art. 67a § 1 tej ustawy, a zatem czy wystąpił ważny interes podatnika lub interes publiczny. Dopiero wystąpienie tych przesłanek lub jednej z nich obliguje organ do badania dopuszczalności udzielenia pomocy publicznej na gruncie art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 532/12). Decyzje dotyczące odroczenia płatności podatku podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o przyznanie ulg podatkowych jest niedopuszczalna. Podkreślić należy, że ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest oparte o kryterium uznania, przy czym organ podatkowy zobowiązany jest (korzystając z systemu ocen pozaprawnych) skonkretyzować użyte w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcia: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy istnieją przesłanki przyznania ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 roku, sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 1-3 tej ustawy, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie udzielenia stosownej ulgi, winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, dokonując oceny zaskarżonych decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie stwierdził aby naruszały one prawo w stopniu uzasadniającym ich wzruszenie. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). Decyzja uznaniowa może być zatem przez sąd uchylona w wypadkach stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby dokonał wykładni występujących w art. 67a i 67b pojęć niezgodnie z ogólnymi zasadami prawa. Z akt sprawy wynika, że organy obydwu instancji przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające i dowodowe w oparciu o materiał dowodowy pozyskany z urzędu, jak również od samej skarżącej. Dokonały również prawidłowej jego oceny, w konsekwencji słusznie uznając, że nie zaistniały żadne okoliczności uzasadniające przyznanie skarżącej spółki ulgi w postaci odroczenia terminu płatności podatku od nieruchomości za okresy wskazane w decyzjach. Przede wszystkim organ szczegółowo zinterpretował i wyjaśnił pojęcia "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Wskazać przy tym trzeba, że ważnego interesu podatnika jako przesłanki udzielenia ulg określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie udzielenia tej ulgi. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, jak argumentuje spółka, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych. Zawsze ulga w spłacie zobowiązania podatkowego leży w interesie faktycznym podatnika, w rezultacie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi, co prowadziłoby do absurdu. Dlatego trudna sytuacja finansowa podatnika, na którą powołuje się również skarżąca spółka, nie może sama w sobie stanowić o przyznaniu ulgi w postaci odroczenia terminu płatności podatku. Pod uwagę należy wziąć, tak jak to uczyniły organy, wszystkie okoliczności sprawy, w tym przyczynę powstałych problemów strony skarżącej w postaci zajęcia rachunków bankowych na skutek toczących się postępowań cywilnych przed Sądem Okręgowym. Przy czym, wbrew twierdzeniom skargi, organy wzięły pod uwagę argumentację skarżącej spółki dotyczącą tej kwestii, dokonały jednakże odmiennej niż spółka oceny powyższej okoliczności. Fakt ten jednakże nie może przesądzać o wadliwości decyzji. W opinii sądu rację mają organy argumentując, że zablokowanie rachunków bankowych podatnika jest wynikiem toczącego się postępowania sądowego, co z kolei stanowi konsekwencję podejmowanych przez spółkę działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a ryzyko związane z tą działalnością ponosi wyłącznie podmiot ją prowadzący. W orzecznictwie akcentowany i ugruntowany jest pogląd, że każda osoba podejmująca ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, powinna być świadoma wszelkich wynikających z tego faktu przywilejów i zagrożeń. Zatem niepowodzenia w prowadzonej działalności, czy nieodpowiedni dobór kontrahentów nie mogą obciążać Skarbu Państwa. Zatem wszystkie podejmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzje (w tym i - tak jak w przypadku skarżącej spółki – brak dokonania kontrahentowi firmie V. zapłaty za zakupione trzy nieruchomości) obciążają spółkę i negatywne skutki z nich wynikające (toczące się postępowania sądowe i dokonanie w ich ramach zabezpieczenia) nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa, w konsekwencji na innych podatników terminowo i rzetelnie regulujących swoje zobowiązania publicznoprawne. Poza tym, podejmując decyzję o kupnie w maju 2014 r. nieruchomości o znacznej wartości, spółka musiała mieć świadomość konieczności zapłaty stosownego podatku od nieruchomości. Tymczasem skarżąca spółka nie podjęła żadnych prób uregulowania podatku składając od razu wniosek o odroczenie terminu jego płatności. Podkreślić również należy, że obowiązkiem strony ubiegającej się o przyznanie ulgi jest wykazanie, że spełnia przesłanki określone w przepisach prawa. Zatem to przede wszystkim na stronie ciąży obowiązek dostarczenia dowodów potwierdzających podnoszone okoliczności i to na etapie postępowania przed organami administracyjnymi. To na wnioskującym o przyznanie ulgi ciąży obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki wskazane w art. 67a Ordynacji podatkowej, zwłaszcza mając na uwadze wyjątkowy i nadzwyczajny charakter instytucji umorzenia. Tymczasem pomimo stosownego wezwania ze strony organu m. inn. o udokumentowanie sytuacji finansowej spółki w 2014 r. (pismo Burmistrza Miasta i Gminy O. z dnia 26 listopada 2014 r.) strona skarżąca nie przedstawiła swojej sytuacji finansowej w 2014 r. i nie przedłożyła żadnych dokumentów w tym zakresie. Ograniczyła się jedynie do stwierdzenia w odwołaniach od decyzji organu I instancji, że sprawozdanie finansowe za ubiegły, tj. 2014 r. jest dopiero sporządzane przez biuro rachunkowe. Wskazać jednak należy, że organ nie wzywał o udokumentowanie sytuacji finansowej za 2014 r. sprawozdaniem finansowym, chodziło o udzielenie wszelkich informacji na temat aktualnej sytuacji finansowej i majątkowej spółki, na podstawie których organ mógłby ustalić rozmiar prowadzonej działalności, wysokość uzyskiwanych dochodów i ponoszonych kosztów. Spółka musiała w tym czasie dysponować taką dokumentacją finansową, choćby w postaci deklaracji podatkowych w podatku VAT, czy CIT. Dlatego argument braku sprawozdania finansowego za 2014 r. jest nietrafiony i nie może odnieść zamierzonego skutku, zaś z uwagi na brak współpracy spółki z organami, miały one utrudnione zadanie przy ocenie aktualnej sytuacji materialnej i finansowej strony skarżącej. Dokonując jej natomiast na bazie dostarczonych przez spółkę dokumentów za 2012 i 2013 r. doszły do słusznego przekonania, że sytuacja strony nie jest na tyle trudna, by uzasadniać przyznanie ulgi, zwłaszcza w świetle poprawiających się rok do roku wyników finansowych spółki. Kwestia osiągania straty nie przesądza o trudnej sytuacji finansowej podatnika. Strata powstaje bowiem w wyniku nadwyżki kosztów uzyskania przychodów nad przychodem, a to skutkuje jedynie brakiem dochodu do opodatkowania (brakiem zapłaty podatku dochodowego), nie stanowi zaś automatycznie o braku środków finansowych, czy utracie płynności finansowej podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zatem w kontekście powyższych rozważań zarzuty skarżącej spółki negującej prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego należy uznać za bezzasadne. Słusznie również organ zwrócił uwagę na fakt, że ważąc interes podatnika winno się mieć na uwadze także interes publiczny, a zatem mając na względzie to, iż wpływy z podatków i innych należności mają zaspokoić realizację różnych celów społecznych. Jak zasadnie podnosi się w zaskarżonych decyzjach, w interesie publicznym leży, by podatnicy stosowali się do przepisów podatkowych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania, zaś stosowanie ulg podatkowych stanowiło sytuację wyjątkową. Udzielenie takiej ulgi skarżącej stronie niewątpliwie stawiałoby ją w sytuacji korzystniejszej od tej, w jakiej funkcjonują pozostali podatnicy, którzy terminowo i prawidłowo wywiązują się z obciążających ich obowiązków podatkowych. Mając powyższe na względzie należy uznać, że organy wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącą i w wyniku tej oceny podjęte zostały decyzje mieszczące się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania ich za niezgodne z prawem, w szczególności – jak wskazano wyżej - nie dopatrzył się zarzucanych naruszeń przepisów postępowania, jak i prawa materialnego w postaci art. 67a Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć bowiem należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że: "Podejmując "wolicjonalną" decyzję w przedmiocie ulgi w wykonaniu podatku, organ podatkowy dokonuje jej subsumcji pod dyspozycję art. 67a § 1 o.p. wyrażoną w jego treści zwrotem "organ może". Wynika z tego, że organ podatkowy podejmuje i wydaje decyzję w przedmiocie zastosowania przywoływanej ulgi podatkowej, co oznacza, że w przypadku stwierdzenia realizacji przestanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego może, także odmówić jej zastosowania, jeżeli podejmie taką decyzję i w obszarze okoliczności rozpoznanej indywidualnej sprawy stanowisko to uzasadni w sposób spełniający rygory i standardy art. 210 § 4 o.p." – tak w wyroku z dnia 16 stycznia 2014 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 350/12. Z kolei w wyroku z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 267/12 Sąd ten wskazał, że wydana na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej decyzja w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ma charakter uznaniowy, oznacza to, że nawet spełnienie określonej w tym przepisie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie oznacza powstania po stronie organów podatkowych obowiązku udzielenia ulgi, a jedynie stwarza możliwość jej udzielenia. Z uwagi na to orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.