I SA/Kr 1488/07

Sygn. akt I SA/Kr 1488/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 września 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr), Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Asesor: WSA Maja Chodacka, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2008r., sprawy ze skargi J. G., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2002r., - skargę oddala - Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] orzekającą o odpowiedzialności solidarnej wspólnika J. G. za zaległości podatkowe Firmy "B" Spółka Jawna – J. G., W. M., J. W. z tytułu podatku od nieruchomości za 2002 r. w kwocie 11 439 zł wraz z odsetkami za zwłokę, które wynosiły 7 729 zł . Zaznaczono również, że ponosi on odpowiedzialność solidarnie wraz z pozostałymi wspólnikami spółki oraz spółką. Organ I instancji wskazał, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2002 r. dla spółki jawnej "B" zostało określone w decyzji z dnia [...] w wysokości 11.439,00 zł (doręczonej w dniu 27 lutego 2002r.), Na podstawie pełnego odpisu z KRS oraz innych dokumentów (uchwały wspólników spółki cywilnej "B" oraz umowy spółki jawnej z dnia [...] września 2001 r.) ustalono, że J. G. był i jest nadal jednym ze wspólników spółki "B". W decyzjach wyjaśniono, że przedmiotowych zaległości nie dało się wyegzekwować na drodze postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki, co znalazło potwierdzenie w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stwierdzającym bezskuteczność egzekucji. W odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta J. G. wniósł o jej uchylenie zarzucając obrazę następujących przepisów Ordynacji podatkowej: - art. 108 § 2 pkt 2 z uwagi na wszczęcie postępowania w tej sprawie przed wykazaniem skutecznego doręczenia spółce jawnej "B" decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego i wysokość należnych odsetek za zwłokę, - art. 108 § 4 z uwagi na fakt, że egzekucja prowadzona przeciwko spółce jawnej "B" przez komornika sądowego w W. i w O. jest w pełni skuteczna, - art. 210 § 4 z uwagi na to, że w uzasadnieniu nie omówiono wszystkich przesłanek ustawowych stanowiących podstawę wydania zaskarżonych decyzji z podaniem okoliczności faktycznych i podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Po rozpatrzeniu skargi, utrzymując w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż przesłanką powstania odpowiedzialności osoby trzeciej jest istnienie zobowiązań podatkowych Spółki. Jeśliby zobowiązanie podatkowe nie powstało nie można by orzec o odpowiedzialności wspólnika spółki. Ponadto zgodnie z art. 108§2 pkt 2 a Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może być wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie zaś z §3 powołanego artykułu w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53 a. W aktach spraw znajdują się tytuły wykonawcze wydane przez Prezydenta Miasta dotyczące poszczególnych miesięcy (okresów) 2002 r. Zostały one wydane na podstawie określonej w nich "deklaracja/zgłoszenie". Organ odwoławczy wskazał, iż na podstawie tych tytułów nie budzi wątpliwości, iż kwota zaległości podatkowych Spółki Jawnej "B" – J. G., W. M., J. W. z tytułu podatku od nieruchomości za 2002 r. wynosi 11 439 zł, . Odsetki za zwłokę zostały obliczone na podstawie obowiązujących od dat wymagalności zobowiązań podatkowych stawek odsetek za zwłokę ogłaszanych w Monitorze Polskim. Organ odwoławczy podkreślił także, iż w stosunku do pozostałych wspólników Spółki "B" wydane zostały decyzje orzekające o ich odpowiedzialności jako osób trzecich za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości. W skardze na decyzję organu odwoławczego J.G wniósł o jej uchylenie i zarzucił: - naruszenie art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez nieprawidłowe ustalenie kto w sprawie ma przymiot "podatnika" ze skutkiem dodatkowym w postaci: • wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zapłatę podatku od nieruchomości ze spółki jawnej na jej wspólników, mimo iż te osoby fizyczne od początku należy uznać za "podatników", a spółka jawna takim "podatnikiem" nigdy nie była; • nieuzasadnionego uznania, że decyzje (nakazy płatnicze a potem tytuły wykonawcze) zostały wydane i doręczone prawidłowo (faktycznie podmiotom zobowiązanym czyli podatnikowi); - art. 108 § 2 pkt 2 O.p. z uwagi na nieuwzględnienie faktu wszczęcia postępowania w tych sprawach przed wykazaniem przez Prezydenta Miasta skutecznego doręczenia na adres siedziby spółki jawnej "B" decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego i wysokość należnych odsetek za zwłokę, - art. 108 § 4 O.p. z uwagi na nieuwzględnienie faktu, że egzekucja prowadzona przeciwko spółce jawnej "B" przez komornika sądowego w W. i w O. jest w pełni skuteczna, a administracyjny organ egzekucyjny ze swej winy nie przyłączył się do prowadzonej egzekucji z nieruchomości; - art. 210 § 4 O.p. z uwagi na to, że w uzasadnieniu nie omówiono wszystkich przesłanek ustawowych stanowiących podstawę wydania zaskarżonych decyzji z podaniem okoliczności faktycznych i podstawy prawnej rozstrzygnięcia, - art. 107§1 O.p. z uwagi na nieuwzględnienie zarzutu braku wskazania na odpowiedzialność o charakterze solidarnym z równoczesnym wskazanie wprost w treści decyzji (jej uzasadnieniu) innych podmiotów odpowiedzialnych za ten dług. W uzasadnieniu wskazano, że w sprawie od początku nie zwracano uwagi na to kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości i jakie są ewentualne skutki błędnego ustalenia zakresu podmiotowego sprawy czyli podmiotu "zobowiązanego". Spółka jawna "B" powstała z dniem [...] listopada 2001 r. (data wpisu do KRS). Przejęła one wszelkie prawa i obowiązki od przedsiębiorstwa zarobkowego spółki cywilnej "B". Jednak spółka jawna nie stała się właścicielem przedmiotowej nieruchomości w Oświęcimiu, gdyż do przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną doszło z pominięciem formy aktu notarialnego. Tym samym od 1 grudnia 2001 r. wszelkie decyzje i tytuły wykonawcze winny być wystawione nadal dla osób fizycznych i doręczone na adres ich miejsca zamieszkania (współwłasność). Błędem jest zatem wystawianie w 2004 r. tytułów wykonawczych na spółkę jawną i jej wspólników. Z tych też powodów egzekucja nie mogła być skuteczna, gdyż dłużnik został błędnie określony. Ta okoliczność nie została jednoznacznie wyjaśniona. Tylko ustalenie, że Spółka jawna była zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości pozwalałoby na wydanie decyzji o jej przeniesieniu na inne podmioty. Skarżący podkreślił, że z powyższych uwag wynika, że w 2002 r. współwłaścicielami nieruchomości były nadal osoby fizyczne - nabywcy nieruchomości jako byli wspólnicy spółki cywilnej. Zatem wydanie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zapłatę podatku ze spółki na trzy osoby fizyczne jest bezprzedmiotowe skoro od początku te osoby fizyczne były podatnikami. Ponadto skarżący podniósł, że nawet przyjmując, że to jednak spółka jawna "B" jest podatnikiem nie wykazano czy doszło do skutecznego doręczenia tytułów wykonawczych na adres jej siedziby. Decyzje Prezydenta Miasta były poza tym niewątpliwie przedwczesne. Na wniosek spółki jawnej "B" toczy się postępowanie w sprawie umorzenia przejętych zobowiązań w podatku od nieruchomości i nie zostało ono zakończone nawet przed organem I instancji. Podniesiono również, że nic nie stało na przeszkodzie, aby Prezydent Miasta wziął udział w toczącym się przeciwko spółce jawnej "B" postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Komornika Sądowego w W. i Komornika Sądowego w O., w trakcie którego ze sprzedaży niektórych nieruchomości spółki osiągnięto nawet 2 mln zł. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko. Wskazano, iż wbrew twierdzeniom skarżącego tytuły wykonawcze, zostały doręczone, gdyż na potwierdzeniach odbioru znajdują się podpisy W. i G. Odnośnie zarzutów, iż podatnikiem podatku od nieruchomości powinni być wspólnicy spółki cywilnej, a nie spółka jawna "B", SKO wskazało, iż zarzut ten pozostaje poza zakresem przedmiotowego postępowania. Mógł on być podniesiony w postępowaniu w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. Podobnie bez znaczenia są zarzuty skarżącego, iż przedmiotowe decyzje są przedwczesne, bowiem toczy się postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległego podatku. Postępowanie to nie ma wpływu na niniejsze postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie . Podstawę odpowiedzialności wspólnika spółki jawnej za zaległości podatkowe spółki lub wspólników wynikające z działalności spółki określa art ll5 Ordynacji podatkowej Przepis ten w § l stanowi, że wspólnik spółki jawnej odpowiada za te zaległości całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami . Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej następuje zgodnie z art. l08 § l ordynacji podatkowej w drodze decyzji . Należy również wskazać na art. ll5 § 4 ordynacji podatkowej, według którego orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1 tego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji, o której mowa w art. 108 § 1. Art. 108. § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej przewiduje natomiast, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; Interpretując relacje zachodzące pomiędzy art. ll5 § 4 , a art. l08 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej nie można pomijać treści art. l08 § 3 ordynacji . Przepis ten wyłącza obowiązek uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie ma natomiast zastosowania w sytuacji gdy taka decyzja została już wcześniej wydana. Należy zatem uznać, że szczególny tryb postępowania wynikający z art. ll5 § 4 ordynacji podatkowej ma zastosowanie tylko w tych przypadkach, w których zachodziła by konieczność uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. l08 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej, a nie zostały one wydane. W związku z tym w sytuacji gdy zarówno osoba podatnika jak i wysokość zobowiązania podatkowego wynika z prawomocnej decyzji to jest ona wiążąca dla organu podatkowego. Przepis art. ll5 § 4 2 ordynacji podatkowej nie ma także zastosowania w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania, a więc w sposób określony w art. 21. § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Należy równie z podkreślić, iż prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe, organ podatkowy nie ma podstaw do badania ani wysokości zobowiązania, ani osoby podatnika o ile wynikają one z ostatecznej i prawomocnej decyzji wydanej w innym postępowaniu. Potwierdza to orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia l8 lutego 2003 r wydane w sprawie sygn akt I SA/Ka 36/02 ( LEX nr 102448), w którym podkreślono, że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe nie może być kwestionowana wysokość zaległości określonej w decyzji skierowanej do podatnika (płatnika, inkasenta), a ponadto nie ma znaczenia dla tej odpowiedzialności fakt, z jakiej przyczyny to nastąpiło, bądź kto do takiego stanu rzeczy się przyczynił, skoro zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług nie zostały wpłacone do urzędu skarbowego. W omawianej sprawie organy podatkowe obu instancji prawidłowo zastosowały powyższe przepisy. Postanowieniem z dnia [...] wszczęto i prowadzono postępowanie w celu określenia odpowiedzialności podatkowej J. G. za zaległości podatkowe Spółki Jawnej "B" z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r w wysokości ll 439 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wysokość zobowiązania została wcześniej określona w decyzji z dnia l5 lutego 2002r. Decyzję tę skierowano do wspólników , jednakże z jej treści wynika, że jako podatnika wskazano w niej J. G., W. M. i J. W. "B" spółkę jawną . Tak więc to spółka została w niej określona jako podatnik, a nazwiska wspólników podano tylko jako część jej firmy . Będąc związany treścią decyzji organ prawidłowo poprzestał na danych, które z niej wynikały . W związku z tym nieuzasadniony jest podniesiony w skardze zarzut, że to skarżący jest podatnikiem podatku od nieruchomości, za który przeniesiono na niego odpowiedzialność, a nie spółka jawna. Zarówno bowiem osoba podatnika jak i wysokość podatku wynikają z ostatecznej decyzji. Nieuzasadnione są także zastrzeżenia co do sposobu doręczenia tej decyzji, gdyż jak wynika z dołączonego do niej potwierdzenia odbioru doręczono ją w sposób prawidłowy. Nie ma także znaczenia zarzut naruszenia art. l08 § 4 ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Przepis ten uzależnia tylko możliwość wykonania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej od bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika. Okoliczność ta nie ma natomiast wpływu na samo wydanie decyzji . Ponadto należy podkreślić, że analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji, oraz decyzji organu I instancji wskazuje, iż spełniają one wymogi określone w art. 2l0 § 4 ordynacji podatkowej. Dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma także znaczenia sam fakt prowadzenia postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Nie ma to bowiem wpływu na egzekwowanie należności objętych tym postępowaniem . Znaczenie miała by tylko korzystna dla podatnika decyzja. Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. l07 § l ordynacji podatkowej. W sentencji decyzji wskazano bowiem wyraźnie, iż odpowiedzialność skarżącego ma charakter solidarny, wymieniono przy tym pozostałych dłużników. W dacie wydawania zaskarżonych decyzji nie upłynął także pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatek był bowiem płatny w 2002 r , a zatem zobowiązanie przedawniało się z końcem w 2007 r Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. l5l ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . ----------------------- 2