I SA/Kr 1507/15

|Sygn. akt I SA/Kr 1507/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 listopada 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Ewa Michna, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2015 r., sprawy ze skargi K. S.A. w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 7 sierpnia 2015 r. Nr [...], w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 lipca 2006 r. do 30 czerwca 2007 r. oraz, na poczet podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do sierpnia 2007 r., , I. uchyla zaskarżone postanowienie,, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej, koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych)., Pismem z dnia 8 listopada 2013r. K. zwróciła się o zaliczenie nadpłaty z dnia 8 grudnia 2011 roku, która powstała w wyniku uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 23.04.2013r. sygn. akt. I SA/Kr 876/12 decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej z 13.04.2012r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od I do XII 2006r. oraz poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto wniosła o prawidłowe obliczenie odsetek za zwłokę, argumentując, że jej zdaniem na podstawie art. 24. Ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015r. poz. 553 z późn. zm.), jeśli decyzja nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji. Postanowieniem z dnia 17 lutego 2014r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zaliczenia nadpłaty w kwocie 994.107zł z ogólnej wpłaty 1.624.633zł powstałej w wyniku wydania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 30.10.2013r., nr [...] na poczet podatku od towarów i usług za: II, III, IV, V, VI, VII, VIII 2007r. wynikającego decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 30.10.2013r. nr [...] oraz podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1.07.2006 do 30.06. 2007r. z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 30.10.2013r. nr [...]. Spółka złożyła zażalenie na to postanowienie, zarzucając, że nie dokonano zaliczenia pełnej kwoty 1.624.633zł i nie uwzględniono przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę w związku z przeprowadzonym postępowaniem. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2014r. nr [...] uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca zaskarżyła to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który postanowieniem z 10 października 2014 sygn. akt I SA/Kr 1158/14 odrzucił skargę z powodu nie usunięcia braków formalnych skargi. Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2015r. nr [...] dokonał zaliczenia nadpłaty w kwocie 994.107zł z ogólnej wpłaty 1.624.633zł. na poczet podatku od towarów i usług za: II, III, IV, V, VI, VII, VIII 2007r. wynikającego decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 30.105.2014r. nr [...]oraz podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1.07.2006 do 30.06. 2007r. z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11.02.2015r. nr [...] Spółka ponownie złożyła zażalenie na to postanowienie i zażądała – jak poprzednio – jego uchylenia oraz prawidłowego określenia nadpłaty zaliczonej na poczet zaległości podatkowych oraz prawidłowego określenia wysokości odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 7 sierpnia 2015r. nr [...] uchylił do ponownego rozpatrzenia postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego uzasadniając, że nie może dokonać ponownego rozstrzygnięcia w zakresie zaliczenia nadpłaty ponieważ w przeprowadzonym postępowaniu ustalił, że w obrocie prawnym funkcjonuje inne postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 grudnia 2011r. o zaliczeniu tej samej nadpłaty za zaległości podatku od towarów i usług za I, III, IV, VI, IX, XII 2006r. Spółka po raz kolejny zaskarżyła to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wnosząc o jego uchylenie i podtrzymując dotychczasową argumentację a dodatkowo w związku z ujawnioną przesłanką uchylenia zarzucił, że wydanie zaskarżonego postanowienia jest w istocie odmową merytorycznego rozpoznania sprawy. Swoje stanowisko uzasadniła tym, że uprzednio wydane postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o zaliczeniu wpłaty z dnia 29 grudnia 2011r. przestało być aktualne. Jak wskazała Skarżąca decyzją z 13 kwietnia 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej zmienił Decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 24 października 2011r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego za I, III, IV, VI, IX, XII 2006r. W wyniku tego spółka otrzymała zwrot nadpłaty wynikającej z pomniejszenia jej zobowiązań. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 23 kwietnia 2013 sygn. I SA/Kr 876/12 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdzając przedawnienie zobowiązania w VAT za wszystkie (poza grudniem) miesiące 2006r. a Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej umorzył swoje postępowanie kontrolne za okres od stycznia do listopada 2006r. Na tej podstawie Skarżąca stwierdziła, że wpłata spółki w kwocie 1.624.633zł stała się nadpłatą. Zdaniem Skarżącej nie ma na to wpływu fakt, że naczelnik urzędu skarbowego wydał postanowienie o zaliczeniu tej wpłaty na poczet decyzji, która następnie została wyeliminowana z obrotu prawnego. Zdaniem strony po wyeliminowaniu decyzji wymiarowej przestają także obowiązywać wszelkie postanowienia wydane w toku postępowania, których podstawą była ta decyzja. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Przedmiotem rozstrzygnięcia była ocena legalności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2015r. wydanego – według jego treści – na podstawie art. 233 § 2 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednol. Dz. U. z 2015 poz. 613). Analiza treści zaskarżonego postanowienia doprowadziła Sąd do stwierdzenia, że wskazana i wyżej przytoczona podstawa rozstrzygnięcia nie jest adekwatna do jego uzasadnienia a wręcz pozostaje z nim w nie dającej się wytłumaczyć sprzeczności. W uzasadnieniu tym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż "w obrocie prawnym znajduje się postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2011r. Nr [...] wydane na podstawie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej w zakresie zarachowania wpłaty z dnia 08 grudnia 2011r. dokonanej przez skarżącą spółkę za pośrednictwem banku w kwocie 1.624.633,- zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące I, III, IV, V I , IX, XII 2006r., doręczone spółce w dniu 12.01.2012r. W aktach sprawy brak jest informacji podważających atrybut ostateczności w/wym postanowienia". Dalej Dyrektor stwierdza, że "zgodnie z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Natomiast wg treści art. 219 Ordynacji podatkowej, do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1stosuje się także art 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243§ 3, 245§ 1 i 248 § 3 wydaje się postanowienie. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor konkluduje dalej, że "nie można dokonać ponownego rozstrzygnięcia w zakresie zaliczenia nadpłaty w tak zaistniałym stanie faktycznym i prawnym, tj. gdy w obrocie prawnym funkcjonuje inne postanowienie dotyczące zaliczenia tej samej wpłaty. Wobec tego należało uchylić zaskarżone postanowienie oraz przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania". Wyjaśniając podstawę rozstrzygnięcia przyjmuje, że "zgodnie z art. 233 § 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję (postanowienie) organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części". Na tym uzasadnienie zaskarżonego postanowienia się kończy. Nie jest też wskazane jakie postepowanie dowodowe, w jakim zakresie czy w jakim kierunku ma być przeprowadzone, jakie okoliczności faktyczne mają być zbadane przy ponownym rozpoznaniu sprawy jak również nie jest wykazane, czy nawet wskazane dlaczego zachodzi konieczność przeprowadzenia postepowania dowodowego "w całości lub w znacznej części" – tak by uzasadnić prawidłowość zastosowanej przez organ odwoławczy podstawy rozstrzygnięcia. Tymczasem, w myśl art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji (pkt 1) albo uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości albo w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy bądź uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie (pkt 2a) , uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości, i sprawę przekazuje do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja tego organu została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości (pkt 2b), albo umarza postępowanie odwoławcze (pkt 3). Z mocy zaś art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W tej sytuacji brak było podstaw do przyjęcia, iż organ odwoławczy uprawniony był do uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza w sytuacji gdy treść uzasadnienia zdaje się wskazywać na zasadność zastosowania w opisanej sytuacji dyspozycji art. 233 § 1pkt 2a Ordynacji podatkowej. Skarga podlegała więc uwzględnieniu na podstawie art. 145 § 1pkt lit. c w zw. z art. 200 i 205 § 2 i 4 ustawy Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi.