I SA/Kr 1517/11

Sygn. akt I SA/Kr 1517/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 stycznia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Protokolant: Patryk Jawor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2012 r., sprawy ze skargi E.T., przy uczestnictwie A.T., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 czerwca 2011 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych - skargę oddala - Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 11 marca 2011r., znak[...], wydaną na podstawie art. 207, art. 21 § 1 i § 3, art. 51 § 1 o.p. oraz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010r., Nr 101, poz. 649), określił wobec E. T. i A.T. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży 6/18 nieruchomości położonej w K. w kwocie 900 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że wartość przedmiotu umowy, podana w akcie notarialnym, nie odpowiadała wartości rynkowej. Wezwał zatem podatnika do podwyższenia tej wartości, określając ją jednocześnie wstępnie na kwotę 40 667 zł. Podatnik nie wyraził zgody na takie podwyższenie wartości rynkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego powołał zatem biegłego do opracowania opinii o wartości rynkowej zbytej części nieruchomości. Przeprowadzono oględziny, zaś w pisemnej opinii biegły określił wartość 6/18 nieruchomości na kwotę 45000 zł. Z uwzględnieniem tej opinii, po zapewnieniu podatnikowi możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do niego, Naczelnik Urzędu Skarbowego określił wysokość zobowiązania podatkowego. E. T. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem, wnosząc w terminie odwołanie, domagając się uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 2, ust. 4 i art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez nieprawidłowe ich zastosowanie, polegające na określeniu podatku oraz podstawy opodatkowania w zawyżonej błędnej wysokości, liczonej od wartości znacznie przewyższającej wartość rynkową działki, nieuzasadnione powołanie biegłego w celu określenia wartości działki oraz ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w oparciu o opinię biegłego, pomimo braku podstaw do jego powołania. Nadto podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, a to art. 122 w zw.z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez błędne ustalenie stanu faktycznego, polegające na przyjęciu nieprawidłowej wartości działki, a także art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez ustalenie wartości rynkowej działki w oparciu o opinię biegłego, która nieprawidłowo tę wartość określa z uwagi na błędny dobór materiału porównawczego, brak uwzględnienia możliwości zagospodarowania działki, jej przeznaczenie na drogę dojazdową oraz użytkowania działki przez podatnika przed jej nabyciem. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 sierpnia 2011r., znak[...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., utrzymał powyższe rozstrzygnięcie w mocy. Organ odwoławczy omówił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie oraz kwestię formalną, związaną z reprezentacją skarżącego. Następnie wskazał, że w podstawie prawnej zarzutu, dotyczącego prawa materialnego, powołana została ustawa dotycząca podatku od spadków i darowizn. Powołując stosowne przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku. W razie nieokreślenia wartości przez podatnika lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, organ określa tę wartość z uwzględnieniem opinii biegłego albo przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Opinia taka została sporządzona zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami, rozporządzeniem w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, a także stosownie do standardów zawodowych. Biegły posłużył się metodą porównania parami, uwzględniając niezbędne współczynniki. W toku postępowania odwoławczego organ uzyskał też odpowiedź biegłego na zarzuty, podnoszone przez skarżącego. Z odpowiedzi tej wynika, że biegły uwzględniał w opinii kwestie, na które skarżący zwrócił uwagę w odwołaniu. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że operat szacunkowy nie budzi zastrzeżeń, dlatego może stanowić podstawę obliczenia podatku. We wniesionej w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze E.T. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 6 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 2, art. 6 ust. 4 i art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, polegające na określeniu podatku oraz podstawy opodatkowania w zawyżonej błędnej wysokości, liczonej od wartości znacznie przewyższającej wartość rynkową działki, nieuzasadnione powołanie biegłego w celu określenia wartości rynkowej działki oraz ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w oparciu o opinię biegłego, pomimo braku podstaw do jego powołania. Podniósł również zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 233 § 1 pkt 1 o.p. przez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez błędne ustalenie stanu faktycznego – wartości nieruchomości, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. przez ustalenie wartości nieruchomości w oparciu o opinię, nieprawidłowo określającą wartość działki ze względu na błędny dobór materiału porównawczego, brak uwzględnienia możliwości zagospodarowania działki, przeznaczenie jej na drogę dojazdową oraz fakt jej wcześniejszego użytkowania przez skarżącego. Nadto E.T. zarzucił naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez oparcie decyzji na opinii, wykonanej metodą porównywania parami, nie mogącą doprowadzić do ustalenia rzeczywistej wartości rynkowej działki, art. 187 § 1 o.p. przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, polegające na wezwaniu autora opinii do ustosunkowania się do uwag podatnika i zaniechanie powołania innego niezależnego biegłego. W odpowiedzi na skargę organ Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i ponownie przytoczył argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.- dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nie stwierdzenia podstaw do wyeliminowania zaskarżonego aktu administracyjnego z obrotu prawnego sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010r., Nr 101, poz. 649 ze zm.), jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jak wynika z art. 6 ust. 4 ustawy, jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Stosownie do art. 149 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r., Nr 102, poz. 651 ze zm.), przepisy rozdziału 1. "Określanie wartości nieruchomości" z działku IV. ustawy – "Wycena nieruchomości" stosuje się do wszystkich nieruchomości, bez względu na ich rodzaj, położenie i przeznaczenie, a także bez względu na podmiot własności i cel wyceny, z wyłączeniem określania wartości nieruchomości w związku z realizacją ustawy o scalaniu i wymianie gruntów. Oznacza to, że wycena nieruchomości dla celów podatkowych odbywa się na podstawie art. 149 i n. ustawy o gospodarce nieruchomościami. Dalsze przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami przewidują, że sposoby określania wartości nieruchomości, stanowiące podejścia do ich wyceny, są uzależnione od przyjętych rodzajów czynników wpływających na wartość nieruchomości (art. 152 ust.1), zaś wyceny nieruchomości dokonuje się przy zastosowaniu podejść: porównawczego, dochodowego lub kosztowego, albo mieszanego, zawierającego elementy podejść poprzednich (art. 152 ust.2). W myśl art. 153 ust. 1 ustawy, podejście porównawcze polega na określeniu wartości nieruchomości przy założeniu, że wartość ta odpowiada cenom, jakie uzyskano za nieruchomości podobne, które były przedmiotem obrotu rynkowego. Ceny te koryguje się ze względu na cechy różniące nieruchomości podobne od nieruchomości wycenianej oraz uwzględnia się zmiany poziomu cen wskutek upływu czasu. Podejście porównawcze stosuje się, jeżeli są znane ceny i cechy nieruchomości podobnych do nieruchomości wycenianej. W art. 154 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami ustawodawca zastrzegł, że wyboru właściwego podejścia oraz metody i techniki szacowania nieruchomości dokonuje rzeczoznawca majątkowy, uwzględniając w szczególności cel wyceny, rodzaj i położenie nieruchomości, przeznaczenie w planie miejscowym, stan nieruchomości oraz dostępne dane o cenach, dochodach i cechach nieruchomości podobnych. Ograniczenia w wyborze podejścia i metody szacowania nieruchomości przewiduje również rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.). Z przepisu § 49 rozporządzenia wynika wprost, że przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości na potrzeby zobowiązań podatkowych stosuje się podejście porównawcze. Zgodnie z § 4 ust. 1, przy stosowaniu podejścia porównawczego konieczna jest znajomość cen transakcyjnych nieruchomości podobnych do nieruchomości będącej przedmiotem wyceny, a także cech tych nieruchomości wpływających na poziom ich cen. Przepis § 4 ust. 2 rozporządzenia nakazuje stosować w podejściu porównawczym metodę porównywania parami, metodę korygowania ceny średniej albo metodę analizy statystycznej rynku. Nadto, stosownie do § 4 ust. 3 rozporządzenia, przy metodzie porównywania parami porównuje się nieruchomość będącą przedmiotem wyceny, której cechy są znane, kolejno z nieruchomościami podobnymi, które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są ceny transakcyjne, warunki zawarcia transakcji oraz cechy tych nieruchomości. Jak wynika z powołanych przepisów, w sprawie dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, w wypadku podania przez podatnika wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej nie odpowiadającej wartości rynkowej, organ miał obowiązek powołać biegłego w celu dokonania wyceny nieruchomości, chyba że podatnik sam przedstawiłby wycenę rzeczoznawcy, jednak w niniejszej sprawie nic takiego nie miało miejsca (art. 6 ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Przesłanka określenia wartości nieruchomości z udziałem biegłego, jaką jest podanie przez podatnika wartości odbiegającej od wartości rynkowej, została potwierdzona w toku postępowania podatkowego. Określenie wartości nieruchomości musiało być dokonane na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia wykonawczego. Przepisy rozporządzenia (§ 49) nie pozostawiały wyboru odnośnie podejścia szacowania, nakazując stosowanie podejścia porównawczego. Stosownie do § 4 ust. 2 rozporządzenia, biegły miał zatem do wyboru trzy metody wyceny: metodę porównywania parami, metodę korygowania ceny średniej oraz metodę analizy statystycznej rynku. Należy przy tym zauważyć, że ani ustawa o gospodarce nieruchomościami, ani rozporządzenie nie stwarzają podstaw do różnicowania tych metod wyceny nieruchomości i uznawania ich za mniej lub bardziej przydatne dla określenia prawidłowej wartości nieruchomości. Wobec tego wybór zarówno podejścia, jak i metody szacowania były w niniejszej sprawie zgodne z prawem. Jak wyżej wskazano, § 4 ust. 3 rozporządzenia nakazuje przy metodzie porównywania parami porównywanie wycenianej nieruchomości z nieruchomościami podobnymi, nie zaś identycznymi pod względem parametrów, położenia i cech. Należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 153 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ceny w podejściu porównawczym (a zatem także w metodzie porównywania parami), koryguje się ze względu na cechy różniące nieruchomości podobne od nieruchomości wycenianej. Z założenia zatem metoda porównywania parami polega na zestawianiu ze sobą nieruchomości podobnych, ale nie identycznych. W taki też sposób biegły w niniejszej sprawie dokonał doboru materiału porównawczego, zaś analiza operatu szacunkowego prowadzi do wniosku, że zostały przeprowadzone stosowne korekty. Organy podatkowe dokonały swobodnej oceny operatu szacunkowego w sposób, odpowiadający art. 191 o.p. Z uwagi na zarzuty, podniesione w odwołaniu, organ drugiej instancji zwrócił się do autora operatu szacunkowego o odniesienie się do nich. Biegły udzielił odpowiedzi, która została poddana przed Dyrektora Izby Skarbowej analizie, a wnioski wyciągnięte z tej analizy znalazły się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy słusznie ocenił, że opinia biegłego, uzupełniona o jego wyjaśnienia w związku z zarzutami, może zostać przyjęta za podstawę ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie. Trzeba też wskazać, że w niniejszej sprawie nie zachodziły podstawy do powołania nowego biegłego i zlecenia mu sporządzenia kolejnego operatu szacunkowego. Nie zachodziła żadna z przesłanek wyłączenia biegłego (art. 130 § 1 i § 2 w zw. z art. 197 § 3 o.p.), zaś wiarygodność opinii nie została skutecznie zakwestionowana przez skarżącego. Wobec zarzutów odwołania wystarczające okazało się udzielenie przez biegłego pisemnej odpowiedzi na nie. W ocenie Sądu konieczność powołania kolejnego biegłego w sprawie zachodziłaby dopiero wówczas, kiedy pomimo uzupełnienia operat szacunkowy nie nadawałby się do wykorzystania przy ustalaniu stanu faktycznego z uwagi na nierzetelność, brak przedstawienia podejścia i metody wyceny, niewłaściwe udokumentowanie wyboru nieruchomości porównywanych, ich cech i cen transakcyjnych, a także nielogiczne uzasadnienie wniosków opinii. W niniejszej sprawie operat szacunkowy pozbawiony był tego rodzaju wad, mogących go dyskwalifikować. Wobec tego, skoro moc dowodowa opinii nie została skutecznie podważona, nie było podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii innego biegłego na okoliczności objęte dowodem z dopuszczonej już w sprawie opinii (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2008r., sygn. akt III SA/Wr 334/08, Lex Omega nr 499099). Podsumowując przeprowadzone rozważania należy stwierdzić, że zarzuty skargi okazały się bezzasadne. Zaskarżona decyzja nie jest też dotknięta innymi niż zarzucone wadami, które mogłyby prowadzić do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.