I SA/Kr 1543/11

Sygn. akt I SA/Kr 1543/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 stycznia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2012 r., sprawy ze skargi J.G., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 8 lipca 2011 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego - uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji - Zaskarżonym postanowieniem z dnia 8 lipca 2011r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej; "O.p.") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19.04.2011r., nr [...] odmawiające skarżącej J.G. wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zmiany decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 02.03.2011r. nr [...] dotyczącej częściowego umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z prośbą o umorzenie w całości zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 6.474,00 zł lub umorzenie w części, a w przypadku odmowy umorzenia, o rozłożenie zaległości podatkowej na 12 rat. Wójt Gminy S. wyraził zgodę na umorzenie części zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 1.474,00 zł i na rozłożenie na 12 rat kwoty zaległości podatkowej pozostałej po umorzeniu tj. 5.000,00 zł. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzjami z dnia 2 marca 2011r. umorzył zaległość podatkową w podatku od spadków i darowizn z tytułu spadku w kwocie 1.474,00 zł, a kolejną decyzją rozłożył na raty zapłatę zaległości podatkowej w kwocie 5.000.00 zł. Od powyższych decyzji skarżąca nie złożyła odwołań. Pismem z dnia 20 marca 2011r. skarżąca, na podstawie art. 253a § 1 i § 3 O.p. wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uchylenie ostatecznej decyzji w sprawie układu ratalnego oraz o zmianę decyzji w sprawie częściowego umorzenia zaległego podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż w sprawie niewątpliwie zachodzą przesłanki ważnego interesu strony z uwagi na brak środków finansowych, które pozwoliłyby na realizację decyzji ratalnej. Z treści wniosku wynika, iż strona skarżąca wnioskuje o definitywne umorzenie całości zaległości podatkowej na podstawie wskazanego wyżej art. 253a § 1 i § 3 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2011r. nr [...] na podstawie art. 165a O.p. odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zmiany decyzji ostatecznej tego organu z dnia 2 marca 2011r., nr [...] dotyczącej częściowego umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 1.474,00 zł. Natomiast decyzją z dnia 2 maja 2011r. nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia 2 marca 2011r. nr [...] w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 5.000,00 zł. Na postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania skarżąca złożyła zażalenie, zarzucając naruszenie art. 120, art. 121, art. 123 O.p., poprzez nie podjęcie przez organ podatkowy niezbędnych działań zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art. 165a O.p., poprzez brak przesłanek do wydania postanowienia - postępowanie zostało wszczęte wnioskiem w sprawie zmiany decyzji ostatecznej, naruszenie art. 217 O.p., poprzez brak wskazania konkretnej przesłanki stanowiącej podstawę do odmowy wszczęcia postępowania (niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne), a także naruszenie zasad i przepisów postępowania administracyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania i przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego stwierdził, iż zaskarżone rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego jest prawidłowe. Organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu postanowienia, iż przepisy dotyczące uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej (tj. art. 253 - 256 O.p.) regulują szczególny sposób wzruszania decyzji ostatecznej z powodów wymienionych w ich treści. Odmowa wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej uregulowana jest w art. 256 § 1 O.p. i dotyczy jedynie sytuacji, gdy żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od doręczenia decyzji. Jeżeli na skutek wniosku strony postępowanie z jakiegokolwiek powodu jest bezprzedmiotowe (nie może być wszczęte) organ podatkowy wydaje postanowienie w trybie art. 165a O.p. Z sytuacją taką mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. W myśl art. 59 § 1 pkt 8 O.p. zobowiązanie wygasa w całości lub w części wskutek umorzenia zaległości. W niniejszym przypadku brak jest zatem możliwości do podjęcia postępowania w sprawie zmiany decyzji, bowiem skutkowała ona wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Prośba strony skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej została częściowo uwzględniona i nie może podlegać trybowi zmiany określonemu w art. 253a O.p., bowiem brak jest przedmiotu rozstrzygania. Nadto stwierdzono, iż postanowienie organu I instancji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, podaje przyczyny odmowy wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie, co pozostaje w zgodzie z art. 217 O.p. Wydając zaskarżone postanowienie organ podatkowy opierał się na przepisach Ordynacji podatkowej, zatem zarzut dotyczący naruszenia przepisów proceduralnych poprzez nie podjęcie niezbędnych działań zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadny. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że wniosek o zmianę bądź uchylenie decyzji wydanej w sprawie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych złożony w trybie art. 253a O.p. winien być uzasadniony okolicznościami zaistniałymi po stronie podatnika w okresie pomiędzy wydaniem pierwotnej decyzji, a datą złożenia wniosku. Tryb szczególny uregulowany przepisem art. 253a O.p. nie może zastępować trybu odwoławczego określonego w art. 220 i nast. O.p. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia podnosząc zarzuty takie same, jak w zażaleniu, a dodatkowo zarzucając: - naruszenie art. 235 a O.p., poprzez nie rozpatrzenie wniosku w sprawie określonej tym przepisem, - niewłaściwe zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego, w sytuacji, gdy zasadnym było jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, - niewłaściwe zastosowanie art. 217 §2 pkt 6 w związku z art. 165a § 2 w związku z art. 120 O.p., poprzez brak uzasadnienia zapadłego rozstrzygnięcia, albowiem w treści postanowienia nie wskazano przyczyny odmowy wszczęcia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej:" p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji (postanowień) administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję (postanowienie), gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd zatem, w zakresie swej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Nadto należy zwrócić uwagę, iż Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 165a w związku z art. 253a, art. 59 § 1 pkt 1 i art. 128 O.p. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 165a O.p. Zgodnie z treścią art. 165a § 1 O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Nadto należy wskazać, iż na mocy przepisu art. 217 § 1 O.p. postanowienie zawiera: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) datę jej wydania; 3) oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego 6) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Zgodnie z art. 217 § 2 O.p. postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Na mocy przepisu art. 219 O.p. do postanowień stosuje się odpowiednio min. przepis art. 210 § 4 O.p., który określa elementy uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, prowadzonego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego powinno wskazywać ustalone przez organ podatkowy przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej, będącej podstawą prawną odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Przepis art. 165a § 1 O.p. ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Po pierwsze, gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną. Druga podstawa odmowy wszczęcia postępowania podatkowego została przez ustawodawcę określona szeroko poprzez wskazanie "jakichkolwiek innych przyczyn", na wskutek istnienia których postępowanie nie może być wszczęte. Wskazując na powyższe regulacje należy wskazać, iż Sąd nie podziela zarzutów skargi dotyczących braku właściwego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, czy też niewyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Organ w treści zaskarżonego postanowienia wskazał bowiem na przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżone postanowienie i je uzasadnił. Natomiast Sąd podziela zarzuty skargi, iż w niniejszej sprawie organ w ogóle nie powinien zastosować art. 165a O.p. w zakresie uznania bezprzedmiotowości postępowania, w związku z umorzeniem, a przez to wygaśnięciem części zaległości podatkowej. W niniejszej sprawie bezspornym jest, iż postępowanie zainicjowane wnioskiem strony dotyczyło zastosowania trybu nadzwyczajnego na podstawie art. 253a O.p. w zakresie zmiany ostatecznej decyzji umarzającej w części zaległość podatkową. Poza kontrolą pozostaje drugie z rozstrzygnięć organu dotyczące uchylenia decyzji ostatecznej, także na podstawie 253a O.p. w zakresie decyzji ratalnej. Jak wynika z akt sprawy tu sprawa została merytorycznie rozpoznana. W niniejszym postępowaniu organ nie miał racji uznając, iż w przypadku umorzenia części należności podatkowej i w związku z tym wygaśnięcia w tym zakresie zobowiązania podatkowego na podstawia art. 59 § 1 pkt 8 O.p. bezprzedmiotowym jest wszczęcie i prowadzenie postępowania uruchomionego trybem nadzwyczajnym na podstawie art. 253a O.p. Po pierwsze należy wskazać, iż zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych wyrażoną w art. 128 O.p. uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Decyzje ostateczne mogą być wzruszane wyłącznie na podstawie tzw. trybów nadzwyczajnych określonych w art. 240 – 256 O.p. Tryb nadzwyczajny określony w art. 253a O.p. polega na możliwości zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawo, za jej zgodą, przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Nawiązując do treści art. 128 O.p. należy wskazać, iż żaden z przepisów nie wyłącza stosowania art. 253a O.p. do postępowania zakończonego decyzją ostateczną o umorzeniu zaległości podatkowej. W szczególności nie zawiera tego rodzaju wyłączenia art. 253b O.p., który wyraźnie wskazuje na przypadki, gdzie przepisów art. 253 i art. 253a nie można stosować (dotyczy to decyzji ustalających albo określających wysokość zobowiązania podatkowego; o odpowiedzialności podatkowej płatników lub inkasentów; o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich; określających wysokość należnych odsetek za zwłokę; o odpowiedzialności spadkobiercy; określających wysokość zwrotu podatku). Także art. 256 O.p. nie dotyczy niniejszej sprawy. Zatem nawet przy wygaśnięciu decyzji na podstawie art. 59 § 1 O.p. zastosowanie środków nadzwyczajnych nie jest wyłączone. Niniejsza sprawa dotyczy wygaśnięcia na skutek umorzenia części zaległości podatkowej (art. 59 § 1 pkt 8 o.p.). Można jednak dla porównania wskazać, że gdyby przyjąć tok rozumowania organu to wyłączone byłoby uruchomienie trybu nadzwyczajnego (np. w zakresie wznowienia postępowania, czy stwierdzenia nieważności decyzji) w sytuacji, gdy np. podatnik zapłacił podatek (tu również zobowiązanie wygasa na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Takie rozumowanie nie jest dopuszczalne, gdyż naruszałoby prawo strony, w sytuacji, gdy przepisy prawa nie wyłączają możliwości złożenia wniosku w trybie art. 253a O.p. do decyzji ostatecznych umarzających w części zaległość podatkową. Z uwagi na powyższe nie było uprawnione rozstrzygnięcie formalne odmawiające wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p., a organ ponownie rozpoznając sprawę powinien rozpoznać wniosek skarżącej w zakresie zmiany decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie częściowego umorzenia podatku od spadków i darowizn. W związku z dostrzeżonymi naruszeniami przepisów art. 165a w związku z art. 253a, art. 59 § 1 pkt 1 i art. 128 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, orzekł jak w sentencji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Działając zaś na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także postanowienia organu I instancji poprzedzającego zaskarżone postanowienie, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. O kosztach postępowania nie orzeczono, bowiem skarżąca została zwolniona od kosztów sądowych.