I SA/Kr 1596/11

Sygn. akt I SA/Kr 1596/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 listopada 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2011r., sprawy ze skargi "T" S.A. w W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 19 kwietnia 2011r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 16 sierpnia 2010r. Nr SKO.I-01/1690/PO/09, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457 zł ( czterysta pięćdziesiąt siedem złotych). Decyzją ostateczną z dnia 31 lipca 2009r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 4 maja 2009r. określającą "T" S.A. w W. podatek od nieruchomości za rok 2008 r. W dniu 5 października 2009 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wpłynęła skarga Spółki na powyższe rozstrzygnięcie skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze tej strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie obowiązujących przepisów prawa proceduralnego i materialnego. Odpowiedz na powyższą skargę wraz z całością akt sprawy została przekazana przez organ do tut. Sądu. Jednocześnie, tego samego dnia do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wpłynął wniosek "T" S.A. o stwierdzenie nieważności opisanej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 lipca 2009r., oparty na zarzucie pominięcia w podstawie opodatkowania niektórych obiektów położonych na terenie gminy M., skutkującego - zdaniem podatnika - rażącym naruszeniem prawa, a więc podstawą stwierdzenia nieważności decyzji, określoną w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity – Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.). Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2010r. SKO, działając z urzędu, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zawiesiło postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności do czasu rozpatrzenia przez WSA w Krakowie zagadnienia wstępnego, a to skargi na decyzję wymiarową z dnia 31 maja 2009r. Podatnik złożył na to postanowienie zażalenie, co do którego poinformowano żalącego, iż nie zostanie ono załatwione we właściwym terminie z uwagi na konieczność uzupełnienia materiału "dowodowo-wyjaśniającego" (zob. k. 82 akt postępowania). Równocześnie organ – w związku ze złożonym zażaleniem - zwrócił się do Burmistrza Miasta i Gminy o przesłanie materiałów źródłowych dotyczących określenia "T" podatku od nieruchomości za 2008r. (zob. k.84 akt postepowania). Decyzją z dnia 16 sierpnia 2010r. nr [...] SKO odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji z dnia 31 lipca 2009r. W uzasadnieniu wyjaśniono, że w sprawie nie zachodzi wprawdzie żadna z przesłanek wymienionych w przepisie art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej, jednakże z jego brzmienia wynika, iż negatywne przesłanki uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie stanowią katalogu zamkniętego. Ponadto, w momencie wniesienia prawnie skutecznej skargi do sądu prowadzenie nadzwyczajnych postępowań administracyjnych w sprawach, w których wniesiono skargę do sądu administracyjnego jest niedopuszczalne również z mocy art. 54 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). W świetle tego przepisu - pierwszym i podstawowym skutkiem procesowym wniesienia skargi jest uruchomienie postępowania przed sądem administracyjnym, co z kolei oznacza, że z tą chwilą między stroną skarżącą a organem, którego działanie lub bezczynność została zaskarżona, rozpoczął się spór o legalność zaskarżonego aktu lub czynności (bezczynności), który ma zostać rozstrzygnięty orzeczeniem sądu administracyjnego. W związku z powyższym to sąd od chwili wniesienia skargi staje się "gospodarzem" postępowania, w którym organ administracyjny zaczyna być stroną sporu o legalność podjętego przez siebie aktu lub dokonanej czynności. W takiej sytuacji procesowej podstawowym obowiązkiem organu jest przekazanie skargi sądowi wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę (art. 54 § 2 p.p.s.a.). W konsekwencji, przepis art. 54 p.p.s.a winien być traktowany jako przepis szczególny wobec pozostałych przepisów dających organowi podatkowemu podstawę do eliminowania z obrotu prawnego wadliwych decyzji ostatecznych w postępowaniu administracyjnym. Dodatkowo, również na gruncie art. 56 p.p.s.a. w doktrynie i orzecznictwie ukształtował się pogląd, że w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, podstępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Przepis ten zawiera uregulowanie, które prowadzi do wyłączenia konkurencyjności wszystkich nadzwyczajnych postępowań administracyjnych z postępowaniem sądowoadministracyjnym. Zbieg bowiem uprawnień do weryfikowania ostatecznej decyzji w tych dwóch rodzajach postępowań może wywołać niekorzystne skutki, tak ze względu na zasady ekonomii organów państwa, jak i z uwagi na możliwość wydania przez organy administracyjne oraz przez sąd administracyjny sprzecznych orzeczeń w tej samej sprawie. Od powyższej decyzji Spółka działając za pośrednictwem swego pełnomocnika złożyła odwołanie, którym nie zgodziła się z podjętym rozstrzygnięciem i w związku z tym wniosła o jego uchylenie i wydanie decyzji zgodnie ze złożonym wnioskiem. Zdaniem Spółki, interpretacja art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej przedstawiona przez SKO jest nieprawidłowa, gdyż przepis ten stanowi wyjątek od zasady podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, gdy decyzja objęta wnioskiem o stwierdzenie nieważności dotknięta jest jedną z wad, o których mowa w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej powinien być interpretowany ściśle i niedopuszczalne jest jakiekolwiek domniemanie w tym zakresie. Ponadto sformułowanie "w szczególności" nie pozbawia znaczenia normatywnego znajdującego się po nim przykładowego wyliczenia przypadków, w których dochodzi do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, a co za tym idzie tego przepisu nie można stosować do każdej innej sytuacji w nim nie wymienionej a przykładowe wyliczenie ma charakter kierunkowy. Decyzją z dnia 19 kwietnia 2011r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy swe wcześniejsze rozstrzygnięcie podtrzymując w całości swe wcześniejsze stanowisko. W uzasadnieniu podkreślono, że z chwilą wniesienia skargi do sądu administracyjnego, prowadzenie postępowania przez organ podatkowy jest dopuszczalne jedynie w granicach określonych w art. 54 § 3 p.p.s.a. Dlatego niedopuszczalne byłoby wszczęcie postępowania o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości na 2008r., gdyż każda ingerencja organu administracji w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję art. 54 § 3 p.p.s.a., jest niedopuszczalna, jako godząca w określoną w art. 45 ust. 1 oraz w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP zasadę prawa do sądu (por. wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2007 r., l FSK 1470/07). W skardze skierowanej do tut. Sądu pełnomocnik Spółki zarzucił organowi naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 130 § 5 Ordynacji podatkowej, wskutek wydania decyzji przez członków SKO podlegających wyłączeniu oraz art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż nie doszło do merytorycznego rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji podatkowej w sytuacji, w której nie zaistniało zdarzenie uprawniające organ właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności do takiej odmowy. W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że członkowie Kolegium w osobach: R. S., J. Z. i B. B. orzekali zarówno w składzie, który wydał decyzję z dnia 31 lipca 2009 r., jak i w składzie, który badał, czy wskazana decyzja nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Pełnomocnik przypomniał, że kwestia wyłączenia osoby, która orzekała w postępowaniu "zwykłym" od orzekania w postępowaniu wznowionym była przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego na gruncie przepisów regulujących wyłączenie sędziego w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W wyroku z dnia 14 października 2008 r. sygn. akt SK 6/07 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 18 § l pkt 6 p.p.s.a. w zakresie, w jakim pomija jako podstawę wyłączenia sędziego od udziału w orzekaniu w postępowaniu sądowym toczącym się po wznowieniu postępowania administracyjnego, jego wcześniejszy udział w orzekaniu w sprawie dotyczącej decyzji wydanej we wznawianym postępowaniu administracyjnym, jest niezgodny z art. 45 ust. l Konstytucji RP. Orzekając zaś o zgodności art. 24 w związku z art. 141 § l ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego z art. 2 i 45 ust. l Konstytucji, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że instytucja wyłączenia pracownika ma charakter procesowy, gwarantujący stronie obiektywne rozstrzygnięcie sprawy przez jej poddanie instancyjnej kontroli w postępowaniu administracyjnym, a następnie - kontroli sądowej (wyrok z dnia 7 marca 2005r., sygn. akt P 8/03). Analogiczny pogląd, choć na gruncie postępowania wznowieniowego, wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w prawomocnym wyroku z dnia 18 lutego 2009r., sygn. akt II SA/Rz 405/08. W ocenie pełnomocnika, taki wniosek można również wesprzeć treścią uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2007r., sygn. akt II GPS 2/06 oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 15 grudnia 2008r., sygn. akt P 57/07, stosownie do którego art. 24 § 1 pkt 5 związku z art. 27 § 1 i art. 127 § 3 k.p.a. w zakresie, w jakim nie wyłącza członka samorządowego kolegium odwoławczego z postępowania z wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, gdy członek ten brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 78 Konstytucji RP, a także wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 10 marca 2009r., sygn. akt II OPS 2/09. Jeśli członek samorządowego kolegium odwoławczego nie może orzekać w opisanej wyżej sytuacji, tym bardziej powinien być wyłączony od orzekania w trybie nadzwyczajnym o decyzji "wymiarowej", w której wydaniu uczestniczył. W dalszej części powtórzono argumentację odwołania w zakresie naruszenia art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniosło o oddalenie skargi. W uzasadnieniu organ zwrócił uwagę, że art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 130 § 5 Ordynacji podatkowej przesądzają, że członek samorządowego kolegium odwoławczego, który brał udział w fazie decyzyjnej postępowania, nie może następnie brać udziału w kolejnym stadium postępowania, w którym decyzja, w wyniku złożenia przez stronę środka zaskarżenia, podlega kontroli. Dlatego celem tej regulacji jest wykluczenie wątpliwości co do bezstronności orzekania i wzmocnienie zaufania do działania organów administracji publicznej. Zakaz ten służyć ma zagwarantowaniu prawidłowej realizacji wynikającej z art. 78 Konstytucji RP zasady dwuinstancyjności postępowania. Zasada ta może jednak doznawać ograniczeń wynikających z innych ustaw. Taki wyjątek w ocenie Kolegium przewidziany jest między innymi w Dziale IV Rozdział 18 Ordynacji podatkowej dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji, a co za tym idzie również w art. 249 § 1 tego przepisu. Charakter prawny wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji zalicza się do środków nadzwyczajnych rozpoznania sprawy, służy on bowiem od decyzji ostatecznej. W konsekwencji, wniosek ten nie uruchamia toku instancji administracyjnych, rozumianego jako przejście kompetencji do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej z jednej instancji do drugiej. Sprawę powierza się do rozpoznania ponownie temu samemu organowi. Zastosowanie przez ustawodawcę instytucji stwierdzenia nieważności decyzji wskazuje, że jego celem nie było poddanie powtórnej ocenie przez ten sam organ skierowanej doń sprawy wymiarowej, ale rozstrzygnięcie odrębnej kwestii na podstawie innych przepisów i pod innym kątem. Tak więc skoro złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji jest nową sprawą, to tym samym w postępowaniu tym nie można mówić o istotnym naruszeniu art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 130 § 5 Ordynacji podatkowej mającym wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Przepisy te mają bowiem zastosowanie w przypadku, gdy sprawa jest przedmiotem rozpoznania przez organy różnych instancji. Skoro zatem ustawodawca powierzył kwestię stwierdzenie nieważności decyzji temu samemu organowi, to nie można wnioskować, iż jednocześnie uznał, że w rozpoznaniu sprawy nie może brać udziału członek organu kolegialnego, który uczestniczył w wymiarowym procesie decyzyjnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając zaskarżoną decyzję w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji wraz z decyzją organu I instancji, jednakże z przyczyn innych niż podniesione w skardze. Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd oceniając zaskarżony akt rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia 5 stycznia 2010r. zawiesiło z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez tut. Sąd. Abstrahując od oceny zasadności tego rozstrzygnięcia, stwierdzić należy w oparciu akta sprawy, iż zawieszenie tego postępowania stało się faktem z chwilą wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia o zawieszeniu postępowania. Ta czynność procesowa nie została w żaden sposób anulowana. Nie zostało bowiem podjęte postępowanie ani też nie zostało rozpoznane zażalenie podatnika na postanowienie o zawieszeniu postępowania. Mimo to organ wydał decyzję opartą na treści art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej, a orzekające w trybie odwoławczym SKO utrzymało tą decyzję w mocy. Tymczasem, podstawowym skutkiem zawieszenia postępowania administracyjnego jest wstrzymanie dalszego jego biegu. Oznacza to przede wszystkim niedopuszczalność podejmowania przez podmioty postępowania czynności procesowych. Istota zawieszenia postępowania sprowadza się więc do tego, że w trakcie zawieszonego postępowania sprawa nie ma biegu, co oznacza, że nie są podejmowane żadne czynności, za wyjątkiem wskazanych w przepisach, także i taka, jaką jest wydanie decyzji. Zakres czynności podejmowanych w czasie zawieszenia postępowania określają art. 202 i art. 203 Ordynacji podatkowej. Według pierwszego z przywołanych przepisów organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z powodu śmierci strony lub jej przedstawiciela ustawowego albo utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych nie podejmuje żadnych czynności, z wyjątkiem tych, które mają na celu podjęcie postępowania albo zabezpieczenie dowodu. Natomiast zgodnie z art. 203 § 1 organ podatkowy, który zawiesił postępowanie, gdyż rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu (§ 1). Jeżeli strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie, organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (§ 2). Co istotne, przepis art. 205 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż organ podatkowy podejmuje z urzędu lub na wniosek strony, w drodze postanowienia, zawieszone postępowanie, gdy ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie. Treść tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, iż podjęcie zawieszonego postępowania jest obligatoryjne, a w związku z tym, zważywszy na racjonalizm ustawodawcy, który nie wprowadza regulacji prawnych przypadkowo, czy też niecelowo, nie może budzić wątpliwości, iż niedochowanie tego obowiązku nie pozostaje obojętne dla dalszego postępowania. Z przytoczonych przepisów wynika więc, że w trakcie zawieszonego postępowania organ podatkowy ma prawo jedynie zabezpieczyć dowód, wezwać stronę do wystąpienia do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego lub sam zwrócić się z urzędu do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego oraz podjąć postępowanie. Katalog czynności, które organ podatkowy może podjąć w czasie zawieszonego postępowania jest zamknięty, zatem każda inna czynność niż wymieniona w ww. przepisach wykraczająca poza jego zakres jest bezskuteczna (por. Ordynacja podatkowa Komentarz 2008 B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki Wyd. Unimex – uwagi do art. 202, także prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 25 maja 2005r. sygn. III SA/Wa 159/05). Za taką też czynność należy uznać wydanie decyzji w niniejszej sprawie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w obydwu instancjach. Jak już bowiem podniesiono, decyzje te zostały wydane w okresie gdy postępowanie w sprawie było zawieszone. Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, iż w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej wprowadzono istotną odrębność formy procesowej działania organu podatkowego w stosunku do unormowań dotyczących wszczęcia postępowania w trybie zwykłym. W trybie zwykłym, działania organu dotyczące wszczęcia postępowania lub odmowy jego wszczęcia dokonywane są w formie postanowień natomiast w trybie nadzwyczajnym konieczna jest forma decyzji podatkowej a zgodnie z art. 207 § 2 Ordynacji, decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy sprawę w danej instancji. Rozstrzygając więc o dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 249 § 1 organ dokonuje więc wstępnej merytorycznej kontroli wniosku nie zaś rozstrzyga wyłącznie o kwestiach proceduralnych związanych z nadaniem biegu postępowaniu lub jego zawieszeniem. Nieuprawnione więc było utożsamianie przez organ rozstrzygnięcia w trybie art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej z badaniem zasadności zażalenia strony postępowania na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania. Badając bowiem kwestię zasadności zawieszenia postępowania organ nie orzeka o prawach czy obowiązkach strony, ale rozstrzyga kwestie związane ze sposobem załatwienia sprawy, oceniając czy nie zachodzą przemijające przeszkody jej załatwienia, których wystąpienie powoduje obowiązek zawieszenia postępowania. Zdaniem Sądu, wydanie rozstrzygnięcia decydującego o dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności w czasie gdy postępowanie w sprawie pozostaje zawieszone stanowi naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się nawet, iż decyzja rozstrzygająca sprawę wydana w czasie, gdy postępowanie w sprawie było zawieszone jest wydana z rażącym naruszeniem prawa (po. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 listopada 2007r. sygn. II SA/Wa 1340/07) ale sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, uważa ten pogląd za zbyt daleko idący i przypisujący temu uchybieniu w sposób nieuzasadniony, znaczenie kwalifikowanego naruszenia prawa. Z powyższych względów zaskarżona decyzja uchyla się spod oceny Sądu, czego konsekwencją jest niezasadność rozpatrywania zarzutów skargi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ rozstrzygnie w pierwszej kolejności kwestię zawieszenia postępowania i wyda w tym przedmiocie stosowne postanowienie, a dopiero w następnej kolejności zbada przesłanki dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 31lipca 2009r., określone w art. 247 do 249 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz powołanych wyżej przepisów, orzeczono jak w sentencji wyroku. Zgodnie z art. 152 cytowanej ustawy Sąd określił, że decyzje objęte rozstrzygnięciem nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku a o kosztach postępowania rozstrzygnął na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p ustawy.