I SA/Kr 1645/09

Sygn. akt I SA/Kr 1645/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 marca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2010r., sprawy ze skargi Stowarzyszenia "[...]", w O., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 20 sierpnia 2009r. nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r., skargę oddala. Prezydenta Miasta O. decyzją z dnia 29 stycznia 2009r. nr [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 należnego od strony skarżącej - Stowarzyszenia [...] z siedzibą w O. w kwocie 35.031.00 zł. W uzasadnieniu wskazano, że postanowieniem z dnia 3 listopada 2008r. wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe wobec strony skarżącej w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. Organ powziął bowiem wątpliwości co do zgodności stanu faktycznego z danymi zawartymi w deklaracji na podatek od nieruchomości. Strona skarżąca w deklaracji wskazała do opodatkowania grunty o powierzchni 42.279,00 m² i tzw. budynki pozostałe o powierzchni 5.922,90 m². W wyniku kontroli ustalono, że powierzchnia gruntów zadeklarowana przez Stronę skarżącą jest zgodna z powierzchnią rzeczywistą, natomiast rzeczywista powierzchnia budynków tzw. pozostałych jest większa od deklarowanej. Ustalono bowiem, że trzy budynki znajdujące się we władaniu strony skarżącej, tj. obiekt byłej sterowni, obiekt byłej kotłowni i obiekt byłego warsztatu nie posiadają dachu, wobec czego nie stanowią budynku zgodnie z definicją z art. 1a ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst na datę powstania obowiązku podatkowego: Dz. U z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), a więc nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast powierzchnia użytkowa posiadanych przez Stowarzyszenie budynków w rozumieniu w/w ustawy wynosi 7.018,64 m2, na którą składa się budynek hali filtrów i pompowni wody (6.967,57 m2) oraz budynek tzw. odmulania (51,07 m2). W budynkach tych nie jest prowadzona działalność gospodarcza, a więc właściwą stawką podatku od nieruchomości jest stawka przewidziana dla tzw. budynków pozostałych. W związku z powyższym organ określił wysokość podatku od nieruchomości, biorąc za podstawę powierzchnię budynków stwierdzoną w wyniku kontroli. Od powyższej decyzji wniesiono odwołanie, wnosząc o uchylenie jej w części dotyczącej podatku od budynków, tzw. pozostałych. Zdaniem strony skarżącej budynek hali filtrów i pompowni wody o powierzchni 6.967,57 m2 również nie spełnia wymogów określonych w definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i powinien zostać wyłączony z opodatkowania. Zgodnie z orzeczeniem techniczno – budowlanym opracowanym przez inż. M. G. pokrycie jest w bardzo złym stanie i nie nadaje się do remontu. Zdaniem Strony skarżącej skoro dach należy zbudować od nowa, to należy traktować ten budynek jako nieposiadający dachu, a tym samym nie spełniający definicji budynku. Dodatkowo wskazano, że organ dokonał błędnych pomiarów budynku, albowiem obliczył jedynie powierzchnię wewnętrzną budynku, tymczasem podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa. W ocenie strony skarżącej budynek hali filtrów i pompowni wody nie posiada w ogóle powierzchni użytkowej, albowiem w myśl przepisów polskiej normy nr [...] powierzchnię taką stanowi część powierzchni kondygnacji netto, która odpowiada celom i przeznaczeniu budynku. Skoro więc założony przez Stowarzyszenie sposób wykorzystania nieruchomości wyklucza wykorzystanie w tym celu budynku, należy uznać że budynek nie posiada powierzchni użytkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 20 sierpnia 2009 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów wskazano, że powierzchnia użytkowa budynku lub jego części oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Nie ma więc znaczenia czy powierzchnia ta jest wykorzystywana. Podkreślono ponadto, że okoliczność czy budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nie ma znaczenia z punktu widzenia opodatkowania go stawką od budynków pozostałych. Stan techniczny budynku ma znaczenie jedynie w sytuacji gdy byłaby rozpatrywana kwestia jego opodatkowania jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ I instancji trafnie przyjął że nie ma podstaw do twierdzenia, że sporne obiekty nie stanowi budynku, albowiem zły stan techniczny nie pozbawia obiektu cech budynku. Na powyższą decyzję wniesiono skargę do sądu administracyjnego, zarzucając jej: - naruszenie przepisu art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez pobieżne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego i wydanie decyzji w oparciu o niewystarczające ustalenia stanu faktycznego, - naruszenie art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedostateczne rozpatrzenie materiału dowodowego, - naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niedostateczne uzasadnienie decyzji, w tym oceny materiału dowodowego i przede wszystkim zastosowania przepisów prawa, - naruszenie art. 1 a ust 1 pkt 1 i 5 oraz art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy obu instancji pominęły twierdzenia i wskazania strony, przedstawione dowody i oparły się na własnych ustaleniach. W ocenie strony skarżącej utrata przez pokrycie dachowe w wyniku zniszczeń i braku konserwacji, właściwych sobie cech powoduje, że dach nie może spełniać swojej funkcji a zetem obiekt nie może być dalej postrzegany jako budynek w rozumieniu podatkowym. Odnosząc się do zarzutu błędnego ustalenia powierzchni użytkowej wskazano, że w orzeczeniu techniczno-budowlanym rzeczoznawca wskazał, że w przypadku przedmiotowej nieruchomości określenie ustawowe powierzchni użytkowej ma niewystarczającą dozę precyzji i wymagane było posiłkowanie się innymi dostępnymi aktami normatywnymi uznawanymi przez specjalistów. Podkreślono, że konstrukcja specjalistyczna pomieszczeń przeznaczonych w minionych latach do zainstalowania i pracy pompy wody, jest budową szczególną, której parametry użytkowe są ściśle określone dla danego, charakterystycznego wykorzystywania. Trudni jest je mierzyć w pojęciu ustawowym, biorąc pod uwagę powierzchnię użytkową w rozumieniu ustawy. W sytuacji w której taki pomiar jest przez profesjonalistę zakwestionowany nie ulega wątpliwości, że wykładnię przepisów należy rozszerzyć. Zastosowanie interpretacji celowościowej wskazuje, że ustawodawca tworząc przedmiotową regulację chciał określić zasady pomiaru zwyczajnych pomieszczeń budynków, dla których w przeważającej większości powierzchnia użytkowa mierzona wg ustawy jest w pełni uzasadniona jako podstawa opodatkowania. Zdaniem strony skarżącej organy podatkowe naruszyły nadto art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który stanowi, że jeżeli okolicznością od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budynku, to obowiązek powstaje z dniem 1 stycznia roku następnego po roku w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Jak wskazano w orzeczeniu techniczno-budowlanym przedmiotowa hala pompowni nie jest i nie była użytkowana przed jej ostatecznym wykończeniem. W stanie w jakim obecnie obiekt budowlany się znajduje, jego użytkowanie w inny niż pierwotne założony sposób, tj. do przepompowania wody jest niemożliwe. Strona skarżąca zamierzała przeprowadzić prace wykończeniowe i rozpocząć użytkowanie przedmiotowej nieruchomości stając się jednocześnie płatnikiem podatku od nieruchomości. Zakończenie tej przebudowy lub rozpoczęcie użytkowania jeszcze ostatecznie niewykończonego budynku byłoby przesłanką powstania obowiązku podatkowego. Zarzucono także, iż dostarczone przez stronę ,,Orzeczenie Techniczno-Budowlane" nie zostało wzięte pod uwagę, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie opisało z jakiego powodu, zatem decyzja została wydana również z naruszeniem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi Kolegium podkreśliło, że kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest sposób opodatkowania budynków stanowiących własność Stowarzyszenia, a istota sporu sprowadza się do sposobu definiowania powierzchni użytkowej oraz do tego, czy przedmiotowe obiekty są budynkami, czy też nie. Kolegium stanęło na stanowisku, iż przeprowadzone przez organ I instancji czynności wyjaśniające, a przede wszystkim dokonane oględziny należących do strony skarżącej obiektów, pozwalały na przyjęcie, że przedmiotowe obiekty stanowią budynki w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie było podstaw do przyjęcia, że zły stan techniczny obiektu pozbawia go cech budynku. Z uwagi na okoliczność, iż w budynkach tych nie jest prowadzona działalność gospodarcza, co jest kwestią niesporną w niniejszej sprawie, okoliczność, czy budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych nie ma znaczenia z punktu widzenia opodatkowania go stawką podatku od budynków pozostałych. Z akt sprawy wynika, że za podstawę opodatkowania spornych budynków organ I instancji przyjął ich powierzchnię użytkową, ustaloną podczas oględzin. W ocenie Kolegium organ I instancji prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem Sąd nie stwierdził takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji (postanowień) administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ustawy wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję (postanowienie), gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd zatem, w zakresie swej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego. W przypadku, gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące tych ostatnich. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przystąpić do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ przepisy prawa materialnego (vide: wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt: [...]). W ocenie Sądu ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej zostały dokonane z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Przechodząc do omówienia poszczególnych zarzutów sformułowanych w skardze, za chybione uznać należy zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Powołane przepisy znajdują się w rozdziale zawierającym katalog zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zasady ogólne to najważniejsze reguły, które z jednej strony przesądzają o modelu postępowania, z drugiej stanowią wytyczne działania dla organów podatkowych. Nie wprowadzają nowych, samoistnych instytucji, lecz są normami, które mają być realizowane przez istniejące instytucje. Dzięki temu "wyjęciu przed nawias" wszystkie instytucje zawarte w Ordynacji podatkowej mogą być traktowane jako konkretyzacja zasad ogólnych. Samo powołanie przez stronę skarżącą na art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej i przytoczona na ich poparcie argumentacja, stanowi zarzut dalece zbyt ogólnikowy. Stawiając bowiem zarzut naruszenia tych zasad strona skarżąca w istocie nie wskazuje na działania organu wydającego zaskarżoną decyzję, które byłoby niezgodne z treścią wymienionych powyżej zasad ogólnych postępowania podatkowego, a naruszenia tego upatruje jedynie w odmiennym od własnego rozumieniu znaczenia naruszenia zasady zaufania i informowania uczestników postępowania oraz zasady prawdy obiektywnej. Podkreślić również należy, że naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego ma charakter wtórny względem ewentualnych naruszeń przepisów, z których wynikają dla organów podatkowych lub podatników konkretne prawa i Obowiązki (vide wyrok NSA z dnia 19 marca 2008r. sygn. akt I FSK 429/07 LEX nr 465775). Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej również należy je uznać za niezasadne. Zasady wynikające z powołanych przepisów nie mają charakteru bezwzględnego, co oznacza, że organ jest obowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych dowodów w toku postępowania może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, tak jak miało miejsce to na gruncie niniejszej sprawy, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne, (vide wyrok WSA w Szczecinie z dnia 28 października 2009r. sygn. akt: l SA/Sz 455/09 LEX nr 529513). Przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób odmienny od oczekiwań Strony Skarżącej nie może być potraktowane jako naruszenie przepisów postępowania podatkowego. Sąd nie stwierdza także, by uzasadnienie decyzji nie spełniało wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne. Opis stanu faktycznego odnosi do wszystkich kwestii mających wpływ na wynik sprawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe jest prawidłowy. Istota problemu prawnego w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do ustalenia powierzchni budynku dla celów podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości określa powoływana już ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 2 ust. 1 cytowanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2). Podatnikami podatku od nieruchomości w myśl art. 3 ust 1 pkt 1 i pkt 3 powołanej ustawy są m.in. osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych i użytkownikami wieczystymi gruntów. Czyniąc budynki lub ich części odrębnym przedmiotem opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 2) omawiana ustawa podatkowa wskazuje zarazem, co rozumie pod pojęciem "budynku", zawierając w art. 1a ust. 1 pkt 1 postanowienie, iż pojęcie to oznacza taki obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawą budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określenie powierzchnia użytkowa budynku lub jego części oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, na co słusznie wskazał organ II instancji, że dane dotyczące powierzchni użytkowej mogą być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru powierzchni budynku po wewnętrznej długości ścian (vide wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007r. sygn. akt: l SA/Gd 818/07 LEX nr 466018). Wskazanego w ustawie sposobu obmiaru nie można zastępować innymi metodami, w tym opiniami prywatnymi w których odwołano się do elementów pozaprawnych takich jak np "zdrowy rozsądek" (vide: orzeczenie techniczno-budowlane inż. M. G.). Brak jest także podstaw, aby w postępowaniu podatkowym, dla celów określenia powierzchni użytkowej pomieszczeń, przyjmować takie właśnie opinie. Rozstrzygnięcie (decyzja administracyjna) jako akt stosowania prawa jest wydawana w oparciu o przepisy prawa obowiązującego, a nie w oparciu o elementy znajdujące się poza systemem tego prawa. Organ II instancji nie mógł zatem uwzględnić wskazówek, które się nie odnosiły do przepisów prawa pozytywnego a stanowiących de facto postulat i sugestię by zastosować w sprawie reguły pozaprawnych. Podkreślić także wypada, że okoliczność podnoszona przez stronę skarżącą, iż budynek jest w złym stanie technicznym (dziurawy dach) pozostaje bez znaczenia przy wymiarze podatku. Wszak ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w żadnym miejscu nie wskazuje, iż budynek, którego stan techniczny jest niewłaściwy nie podlega opodatkowaniu. Jedyny wyjątek w tym względzie zawiera art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine, który eliminuje z zakresu regulacji tego przepisu te budynki, które "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych". Nie ma on jednak z przyczyn oczywistych zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Zresztą przepis ten nie zwalnia z obowiązku podatkowego, a powoduje tylko zastosowanie innych stawek podatkowych. Zły stan techniczny budynku nie stanowi przesłanki do uznania, że nie mamy do czynienia z budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Faktu tego nie zmienia to, że jest przeznaczony do rozbiórki i nie nadaje się do użytkowania. Sam fakt przeznaczenia obiektu do rozbiórki nie stanowi okoliczności uprawniającej do obniżenia bądź zwolnienia z opodatkowania. Dopóki podatnikowi przysługuje prawo własności nieruchomości, dopóty ciąży na nim obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości, natomiast jakiekolwiek wyłączenia, zwolnienia, ograniczenia czy modyfikacje obowiązku podatkowego w tym zakresie muszą wynikać wyraźnie z treści powszechnie obowiązujących przepisów (vide: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 września 2007r.; sygn. akt I SA/Gd 874/06 LEX nr 364891). Jako zupełnie chybiony należy również uznać zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stosownie do treści ust 1 art. 6 powołanej ustawy obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wystąpiły od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Okoliczności, o których tu mowa, zostały określone w cytowanej ustawie zarówno w przepisach dotyczących podmiotów, jak i przedmiotów opodatkowania. Zgodnie z ust. 2 art. 6, w przypadku budynków lub ich części oraz budowli obowiązek podatkowy powstaje dopiero od początku roku następującego po roku, w którym budowa wspomnianych obiektów została zakończona lub w którym rozpoczęto użytkowanie budynku albo jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Regulacja ta oznacza, że ukończenie budowy budynku lub rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze niewykończonego ostatecznie w dniu 2 stycznia rodzi obowiązek podatkowy w omawianym podatku dopiero od dnia 1 stycznia następnego roku. Z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego traktuje się przy tym na równi fakt ukończenia budowy i rozpoczęcia użytkowania budynku, i w jednym, i w drugim przypadku obowiązek dotyczy całego budynku, chociażby właściciel miał przez następne kilka lat zajmować tylko jego parter z powodu niewykończenia reszty budynku. Opisywana różnica co do momentu powstania obowiązku podatkowego została wprowadzona ze względu na chęć ulgowego opodatkowania nowych budynków lub budowli w roku, w którym je wybudowano lub rozpoczęto użytkowanie budynków przed ich ostatecznym wykończeniem. Przepis art. 6 ust. 2 powołanej ustawy dotyczy jednak tylko nowych budynków i budowli a w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z takim przypadkiem. Dlatego też Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na postawie art. 151 w związku z art. 134 ustawy z dna 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.