I SA/Kr 1727/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Grzegorz Klimek WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 25 października 2021 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne skargę oddala. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. (dalej NUS w L.), prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. Z. na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 28.06.2021r., obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2015r. w wysokości 731.442,60,00 zł należności głównej. Odpis tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu w dniu 13.07.202lr. Pismem z dnia 20.07.202r. zobowiązany złożył do NUS w L. pismo zatytułowane "zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej " sformułowane w oparciu o art. 33 § 2 pkt 4 i pkt 6 lit. c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji' (dalej "u.p.e.a. "). Zarzucając brak wymagalności obowiązku wskazał, że wszczęcie egzekucji zaległości wynikającej z decyzji o odpowiedzialności zobowiązanego za zobowiązania "A. " sp. j. w upadłości nastąpiło zbyt wcześnie. Zdaniem zobowiązanego NUS w L. nie stwierdził uprzednio całkowitej lub częściowej bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, odstąpił od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych względem spółki oraz nie uprawdopodobnił, że w toku egzekucji nie uzyska kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne. Zarzucając natomiast brak uprzedniego doręczenia upomnienia podkreślił, że NUS w L. miał obowiązek jego przesłania zobowiązanemu na podstawie art. 15 § 1 u.p.e.a. W dniu 01.09.2021r. NUS w L. wydał postanowienie nr [...], którym oddalił zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej. Na postanowienie to zobowiązany złożył zażalenie, w którym podtrzymał wyjaśnienia złożone wcześniej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem 25 października 2021 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia podniesiono, że w zażaleniu, zobowiązany ponownie zarzuca brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a,) powołując te same argumenty co w piśmie z dnia 20.07.2021r. Zdaniem zobowiązanego NUS w L. przedwcześnie wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego z uwagi na toczące się postępowanie upadłościowe wobec "A. " sp. j. Wskazał, że dopiero z chwilą zakończenia postępowania upadłościowego możliwe jest stwierdzenie, że egzekucja z majątku spółki okaże się w całości bądź w części bezskuteczna w rozumieniu art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej. Postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone, więc według zobowiązanego egzekucja została wszczęta, pomimo że obowiązek nie był jeszcze wymagalny. Kwestii wydania decyzji zobowiązany nie kwestionuje. Kwestionuje natomiast wymagalność obowiązku z uwagi na niezakończenie postępowania upadłościowego spółki. Odnosząc się do powyższego zarzutu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podzielił stanowisko organu I instancji, że zarzut ten jest nieuzasadniony. Nie można bowiem zgodzić się z twierdzeniem zobowiązanego, że wszczęcie egzekucji nastąpiło przedwcześnie, gdyż postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone stosownym postanowieniem sądowym. Z treści art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że egzekucję zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej można wszcząć, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Fakt dochodzenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, toczącym się wobec spółki, nie stanowi przeszkody do przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu tej spółki. Przesłanką odpowiedzialności jest bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, którą można uznać za spełnioną również przed zakończeniem postępowania upadłościowego. Z akt sprawy wynika, że NUS w L., uzyskiwał od syndyka informacje o przebiegu postępowania i możliwości zaspokojenia wierzyciela z masy upadłościowej spółki. Jak wyjaśnił wierzyciel, pismo syndyka z dnia 19.08.2021r., (na które wskazuje zobowiązany w zażaleniu, że było informacją uzyskaną już po wystawieniu tytułu wykonawczego), było ostatnim uściśleniem informacji otrzymywanych wcześniej. Informacje od syndyka były uzyskiwane wcześniej, od momentu wszczęcia postępowania upadłościowego. Wierzyciel posiadał więc bieżące informacje o stanie trwającego postępowania upadłościowego. Ponadto, o bezskuteczności egzekucji zdecydował również fakt, że na konto wierzyciela nie wpłynęły żadne środki pieniężne. Tak więc, brak wpłat z masy upadłości, informacje od syndyka uzasadniały uznanie, że wierzyciel nie uzyska należnych środków pieniężnych w postępowaniu upadłościowym. Zasadnym więc było wszczęcie egzekucji wobec zobowiązanego, a zarzut zobowiązanego dotyczący braku wymagalności obowiązku należało oddalić. Stwierdzenie, że obowiązek nie jest wymagalny, oznacza, "że obowiązek istnieje i jego egzekucja będzie dopuszczalna w przyszłości, ale nie może on być egzekwowany w danym momencie ze względu np. na wstrzymanie wykonania, odroczenie terminu wykonania lub rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej" (komentarz do art. 33 u.p.e.a. Piotr Marek Przybysz. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz wydanie IX). Obowiązek wynikający z decyzji staje się zatem wymagalny jeżeli decyzja, która został nałożony, stała się ostateczna i nie doszło do wstrzymania jej wykonania. Decyzja na podstawie, której został wystawiony tytuł wykonawczy na zobowiązanego jest decyzją ostateczną, nie została wstrzymana, a więc obowiązek z niej wynikający jest wymagalny. Zobowiązany zarzucił również niedoręczenie mu upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. odnosząc się do powyższego zarzutu zauważył, że wierzyciel nie miał obowiązku doręczyć stronie upomnienia przedegzekucyjnego. Zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30.10.2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, egzekucja administracyjna nie musi być poprzedzona upomnieniem w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W części D (rubryka 2) tytułu wykonawczego wskazano rodzaj należności pieniężnej "podatek od towarów i usług". A następnie w rubryce 3, 4 i 5 zaznaczono, że podstawą prawną obowiązku jest orzeczenie i podano jego numer i datę wydania. W takiej sytuacji wierzyciel nie miał obowiązku uprzedniego doręczenia stronie upomnienia. W zażaleniu zobowiązany zarzucił, że nieprawidłowo w tytule wykonawczym podano podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia. W tytule wykonawczym w części D rubryka 11 wierzyciel wskazał podstawę prawną "Rozp- Min.Fin z dnia 30.10.2014r. (tj. Dz.U. z 2017r. poz. 131 ) § 2 punkt 1-9" Podano zatem organ, który wydał rozporządzenie, datę jego wydania, wskazano dziennik ustaw oraz jednostkę redakcyjną, co spełnia wymogi z art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. Powołanie przez wierzyciela § 2 (pkt 1-9) powyższego rozporządzenia bez wskazania konkretnego punktu nie stanowi o braku wskazania podstawy prawnej. Stąd zarzut ten należy uznać za nieuzasadniony. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w której zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy: I. naruszenie art. 34 § 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji' (dalej "u.p.e.a. ") poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I Instancji, podczas gdy w sprawie wystąpił brak wymagalności obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c) u.p.e.a., ponieważ wszczęcie egzekucji w stosunku do Strony nastąpiło bez uprzedniego stwierdzenia: - całkowitej lub częściowej bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika, tj. spółki "A. " sp.j. w upadłości, (dalej "Spółka" ), - odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych względem Spółki, - nieprzystąpienia do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne, a więc pomimo braku zaistnienia jednej z przesłanek przewidzianych w art. 108 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej "o.p."), który to przepis zawiera zamknięty katalog przypadków, w których może dojść do wszczęcia egzekucji wobec osoby trzeciej, co powinno prowadzić do uznania przez Organ II Instancji zażalenia Strony, a w konsekwencji do uchylenia Postanowienia I Instancji oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego w całości, II. naruszenie art. 34 § 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a) u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I Instancji, podczas gdy w sprawie wystąpił brak uprzedniego doręczenia Stronie upomnienia, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., a jednocześnie w Tytule Wykonawczym nie wskazano, na jakiej podstawie Organ I Instancji odstąpił od przesłania pisemnego upomnienia Stronie, czym naruszono art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a., III. naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dale "k,p.a,") w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I Instancji, podczas gdy z uwagi na podniesione w zażaleniu na Postanowienie I Instancji naruszenia powinno ono zostać uchylone przez Organ II Instancji, Zarzuty uznane w całości, a prowadzone postępowanie egzekucyjne umorzone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2019r. poz. 2325 ze zm. dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3§2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.). Sąd wydał wyrok na podstawie akt sprawy na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym (art. 133 § 1 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a). Zgodnie z art. 119 pkt 3 oraz art. 120 p.p.s.a., jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Skarga nie jest zasadna. Istota sporu sprowadza się do oceny legalności zaskarżonego postanowienia w przedmiocie oddalenia zarzutów egzekucyjnych. Organy uznały bowiem, że nie doszło do naruszenia art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej albowiem fakt dochodzenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym toczonym wobec spółki nie stanowi przeszkody do przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu spółki. Ze stanowiskiem tym należy się zgodzić. Zgodnie z art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna, odstąpiono od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych albo nie przystąpiono do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne. Zgodzić się bowiem należy ze stwierdzeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ( wyrok z dnia 28 kwietnia 2010 r. sygn. akt: 1 FSK 677/09) że o bezskuteczności egzekucji można mówić nie tylko wówczas, gdy postępowanie egzekucyjne było wszczęte i przeprowadzone na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego bądź ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. (...) Ustawy te nie wyczerpują bowiem wszystkich regulacji odnoszących się do postępowania egzekucyjnego zawartych w polskim ustawodawstwie. Analogiczną funkcje do postępowania egzekucyjnego, polegającą na likwidacji majątku dłużnika celem zaspokojenia jego wierzycieli, pełni również postępowanie upadłościowe uregulowane w ustawie z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tj. Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz.1361 z późn.zm.)". Zatem bezskuteczność egzekucji, o której mowa w art. 108 § 4 o.p. może i powinna być też ustalona w postępowaniu upadłościowym obejmującym likwidację majątku podatnika. Organ egzekucyjny wszczynając egzekucję ustalił, że w rozpatrywanej sprawie dnia 10 września 2018 r. Sad Rejonowy dla K. , sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki "A. " spółka jawna w upadłości. W dniu 11 października 2018 r. Naczelnik US dokonał zgłoszenia w postępowaniu upadłościowym wierzytelności wobec Spółki, w tym wierzytelności z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za m-c listopad 2015 r. Z kolei z informacji uzyskanych od syndyka dnia 19 sierpnia 2021 r. znak: [...] prowadzącego przedmiotowe postępowanie wynika, że w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki "A. " Sp. j. w upadłości z/s w S. , 73 wierzycieli złożyło przysługujące im listy wierzytelności w kwocie 15.871.717,11 zł. Na dzień sporządzenia pisma wszystkie ruchomości znajdujące się w masie upadłości zostały zlikwidowane i w masie upadłości znajdują się wskazywane przez Spółkę (upadłego) należności, których Spółka (upadły) nie dochodził przed dniem ogłoszenia upadłości. W związku z tym syndyk w dniu 30.12.2020 r. złożył do Sądu Arbitrażowego przy Stowarzyszeniu Inżynierów Doradców i Rzeczoznawców w W. dwa pozwy przeciw Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji w K. na kwotę 292 064,00 zł i kwotę 1 978 889,00 zł. Po ustaleniu przez Sąd Arbitrażowy opłaty rejestracyjnej i arbitrażowej w wysokości 93 246,30 zł syndyk po stwierdzeniu braku takich środków w masie upadłości Spółki (upadłego) skierował wniosek do sędziego komisarza aby zobowiązał wierzyciela Bank Spółdzielczy w L. do uiszczenia zaliczki na koszt postępowania sądowego. Pismem z dnia 21 kwietnia 2021 r. wierzyciel poinformował syndyka, że nie dokona wpłaty zaliczki. W tej sytuacji nie ma możliwości dochodzenia tych należności w toku postępowania upadłościowego. Organ zwrócił uwagę, że w masie upadłości poza dochodzonymi wierzytelnościami nie ma składników majątkowych z których likwidacji można uzyskać fundusze. Na tym etapie postępowania upadłościowego nie ma żadnych wpływów do masy upadłości. Postępowanie zatem jest na etapie rozstrzygnięcia przez Sąd upadłościowy zasadności umorzenia postępowania upadłościowego w trybie art. 361 ust. 1 pkt.2 Prawo upadłościowe. Natomiast ze sprawozdania rachunkowego syndyka Pana W. S. z dnia 02.07.2021r., wynika, że wpływy do funduszu masy upadłości wyniosły 114 977,97 zł, natomiast same wierzytelności zgłoszone przez tutejszy organ wynoszą 1 015 105,07 zł. Zauważyć należy, że zgodnie z ustawą Prawo upadłościowe, art. 343, z masy upadłości zaspokaja się w pierwszej kolejności koszty postępowania, a jeżeli fundusze masy upadłości na to pozwalają - również inne zobowiązania masy upadłości, o których mowa w art. 230 koszty postępowania upadłościowego ust.2, w miarę wpływu do masy upadłości stosownych sum. Koszty prowadzenia postępowania upadłościowego według sprawozdania rachunkowego syndyka wynoszą 111 684,61 zł. Po ich zaspokojeniu pozostaje kwota masy upadłości do zaspokojenia pozostałych wierzytelności w wysokości 3 293,36 zł., co w żaden sposób nie zaspokoi nawet wierzytelności zgłoszonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L.. W przedmiotowej sprawie ogłoszenie upadłości wobec Spółki jawnej uniemożliwiło prowadzenie egzekucji. Organ podatkowy jako wierzyciel w tym postępowaniu upadłościowym nie uzyskał do dnia dzisiejszego żadnej kwoty a także postępowanie upadłościowe zakończy się bez uzyskania przez organ podatkowy zaspokojenia w całości zaległości podatkowych. Obecnie bowiem rozpatrywany jest przez Sąd upadłościowy wniosek syndyka o umorzeniu postępowania upadłościowego wobec Spółki na podstawie art. 361 ust. 1 pkt.2 w/w ustawy stanowiący, że sąd umorzy postępowanie upadłościowe, jeżeli wierzyciele zobowiązani uchwałą zgromadzenia wierzycieli albo postanowieniem sędziego-komisarza nie złożyli w wyznaczonym terminie zaliczki na koszty postępowania, a brak jest płynnych funduszów na te koszty. Całkowicie zatem należy podzielić stanowisko organu, że posiadanie takich informacji świadczy o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki i uzasadniało wszczęcie egzekucji wobec osób trzecich na podstawie wystawionego dnia 28 czerwca 2021 r. tytułu wykonawczego. Nie można również podzielić zarzutu, że stronie nie doręczono upomnienia albowiem w tytule wykonawczym poinformowano stronę o podstawie prawnej braku obowiązku upomnienia. Minister Finansów rozporządzeniem z 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U.z 2017 r. poz 131 § 2 punkt 1-9), zawarł katalog należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, między innymi gdy należność pieniężna została określona w ostatecznym orzeczeniu tj. w decyzji, będącym źródłem obowiązków objętych egzekucją administracyjną. Przyjąć należy, że użycie w ww. przepisie wykonawczym zwrotu należność określona w orzeczeniu oznacza, że upomnienie nie jest wymagane w rozpatrywanym przypadku. Tytuł wykonawczy o nr. [...] z dnia 28.06.2021r został wystawiony na podstawie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o nr. [...] z dnia 27 maja 2021 r. Według cytowanego wyżej rozporządzenia, wierzyciel, będący jednocześnie organem egzekucyjnym, nie ma obowiązku doręczenia upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W pozycji 11 tytułu wykonawczego powołano jako podstawę prawną braku doręczenia obowiązku upomnienia § 2 punkt 1-9 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U.z 2017 r. poz 131). Zgodzić się należy ze stanowiskiem , że prawidłowe podanie podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia powinno zawierać nie tylko powołanie konkretnego aktu prawnego, lecz również właściwej jednostki redakcyjnej, z którego brak obowiązku wynika. W niniejszej sprawie co prawda podano jednostkę redakcyjną ale w sposób zbiorczy sugerując niejako, że postawą zwolnienia z obowiązku są wszystkie przesłanki wymienione w § 2 rozporządzenia albowiem podano wszystkie punkty od 1do 9 cyt. paragrafu. Niewątpliwie stanowi to naruszenie prawa niemniej jednak w ocenie Sądu nie mające wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia. Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z 20 listopada 2020 r. sygn. akt II FSK 2215/18 uznał , że wymogi formalne tytułu wykonawczego nie są przewidziane same dla siebie, ale w celu zagwarantowania zobowiązanemu, że prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne znajduje podstawy prawne i że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której jest on rzeczywiście zobowiązany. Naruszenie wymogów formalnych tytułu wykonawczego musi przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania innej kwoty niż obciążająca zobowiązanego. Dopiero taki brak formalny tytułu wykonawczego, który tę gwarancję istotnie narusza, należy postrzegać w kategorii przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego (por.m.in. wyrok NSA z 13 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2222/15). Zarzuty wadliwości postępowania egzekucyjnego opartego na niespełniającym wymogów formalnych tytule wykonawczym należy więc oceniać przez pryzmat wypełnienia funkcji gwarancyjnej oraz pewności co do tego, czy wyegzekwowana zostanie faktycznie obciążająca zobowiązanego kwota. Może bowiem zdarzyć się sytuacja, w której dostrzegalne są pewne braki bądź niedokładności tytułu wykonawczego, jednak ich nieistotność nie zagraża naruszeniu zasad legalizmu i prowadzenia przez organy postępowania w sposób budzący zaufanie. Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego z którego wynikał brak konieczności doręczenia Spółce upomnienia, nie może prowadzić do zasadności zarzutu naruszenia art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a., poprzez nieprecyzyjne wskazanie w tytule wykonawczym podstawy prawnej braku upomnienia, tj. powołanie się ogólnie na rozporządzenie. Niewskazanie konkretnego przepisu aktu prawnego nie jest uchybieniem, które może nieść za sobą ryzyko niezgodnego z prawem wyegzekwowania dochodzonej należności (por. wyrok NSA z 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2387/16). W orzecznictwie zaprezentowany został również pogląd, że nawet podanie nieaktualnej podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia (poprzez powołanie nieobowiązującego rozporządzenia), nie ma wpływu na prowadzenie egzekucji, skoro istnieje przepis aktu prawnego, czyli podstawa prawna braku obowiązku doręczania zobowiązanej upomnienia w danej sprawie (por. wyrok NSA z 14 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 324/16). Tym bardziej w niniejszej sprawie, brak wskazania konkretnego przepisu prawidłowo powołanego rozporządzenia nie stanowi istotnego naruszenia art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 oraz art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.