I SA/Kr 1784/06

Sygn. akt I SA/Kr 1784/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 lutego 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec, Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Asesor: WSA Maja Chodacka (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2008r., sprawy ze skargi I. M., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006r., I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 100 zł (sto złotych). Decyzją – nakazem płatniczym z dnia [...] nr [...] Burmistrz ustalił Skarżącej I. M. wysokość podatku od nieruchomości na rok 2006 w kwocie 324,00 zł. Od decyzji tej Skarżąca złożyła odwołanie, w którym podniosła, iż nie może zgodzić się z naliczeniem podatku w związku z tym, że obiekt objęty opodatkowaniem jest budowlą tymczasową z przeznaczeniem na działalność gospodarczą na terenie placu handlowego w D. T. W dalszej części Skarżąca wskazała, iż obecnie plac ten jest własnością J. B, któremu Skarżąca płaci czynsz w wysokości 250 zł miesięcznie. Jednocześnie Skarżąca stwierdziła, iż obiekt ten nie posiada wszystkich parametrów wymaganych prawem budowlanym, a zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę wydaną przez Urząd Miasta i Gminy jest budowlą tymczasową, bez instalacji wodno - kanalizacyjnej. W wyniku rozpatrzenia wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] sygn. akt: [...] działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż organ pierwszej instancji dnia [...] stycznia 2006r. przeprowadził kontrolę posesji, na której usytuowany jest obiekt stanowiący własność I. M. Z dokonanych oględzin sporządzono protokół, w którego treści podano, iż " obiekt w którym I. M. prowadzi działalność gospodarczą (handel) jest murowany, o ścianach grubości 25 cm - pustak, pokryty stropodachem". W dalszej części protokołu zamieszczono zapis "ustalono, że I. M. ma doręczyć oświadczenie osoby uprawnionej stwierdzające, że budynek nie posiada fundamentów i ma charakter tymczasowy". Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał, iż pracownicy Urzędu dokonując czynności kontrolnych nie ustalili czy przedmiotowy obiekt posadowiony jest na fundamencie, a przez to odpowiada definicji budynku. Nadto organ odwoławczy ustalił istnienie rozbieżności w argumentacji organu l instancji, w związku z treścią pisma przewodniego przesyłającego w załączeniu odwołanie Skarżącej od decyzji organu l instancji. W piśmie tym datowanym na dzień [...] znak: [...] Burmistrz odnosząc się do zarzutów strony odwołującej się przywołał przeprowadzoną przez pracowników Urzędu kontrolę na przedmiotowej nieruchomości z dnia [...] stycznia 2006r. stwierdzając, iż: "budynek o takiej konstrukcji jest obiektem trwałym posadowionym na fundamencie, co tworzy trwałe połączenie z gruntem". Z powyższego wywiódł wniosek, iż " przedmiotowy kiosk handlowy wyczerpuje pojęcie budynku w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych", a tym samym przesądza o prawidłowo zastosowanym przez organ l instancji sposobie opodatkowania kiosku jako budynku. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał, iż organ l instancji nie ustalił w sposób nie budzący wątpliwości, czy budynek stanowiący w niniejszej sprawie przedmiot opodatkowania stanowi budynek w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez co organ podatkowy l instancji naruszył dyspozycję art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto organ odwoławczy wskazał na naruszenie przez organ I instancji art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem w aktach brak było postanowienia wydanego w tym trybie. W następstwie rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ podatkowy l instancji, po ponownym przeprowadzeniu postępowania decyzją z dnia [...] nr [...] powtórnie ustalił Skarżącej wymiar podatku od nieruchomości na 2006r. w kwocie 324,00 zł. W uzasadnieniu decyzji Burmistrz podał, iż mimo zastrzeżeń Skarżącej podtrzymuje swoje stanowisko, że kiosk, w którym Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą jest budynkiem, bowiem odpowiada definicji budynku zawartej w przepisach prawa budowlanego oraz ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ l instancji wskazał, iż budynek ten jest trwale związany z gruntem, posiada fundamenty, wydzielony jest z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i przykryty stropodachem żelbetowym. Jednocześnie podano, iż głębokość posadowienia fundamentów zależna jest od strefy przemarzania i nie ma wpływu na uznanie obiektu jako budynku. Skarżąca wniosła odwołanie od powołanej wyżej decyzji zarzucając, iż zaskarżona decyzją jest dla niej krzywdząca, gdyż ustala podatek bardzo wysoki w stosunku do posiadanego obiektu, a który znajduje się na dzierżawionym terenie, za który też uiszcza stosowną kwotę. Skarżąca wskazała nadto, iż przedmiotowa budowla jest obiektem tymczasowym – tymczasowy pawilon handlowy - zgodnie z decyzją Naczelnika Miasta i Gminy nr [...] z dnia [...]. W przywołanej decyzji zdaniem Skarżącej stwierdza się, iż "lokal ten nie posiada parametrów obiektu zgodnie z prawem budowlanym, gdyż głębokość fundamentu wynosi 1 m, a w tej strefie winien mieć 1,2 m". Ponadto Skarżąca wskazała że mimo tego, że budynek jest samodzielny ma tylko 22,43 mkw powierzchni, czyli też nie posiada odpowiednich parametrów, by uznać go za budynek według przepisów prawa budowlanego. W związku z tym Skarżąca stwierdziła, iż sporna budowla powinna być zaliczona do obiektów (kiosków) tymczasowych znajdujących się na placach handlowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] sygn. akt [...] utrzymało mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ l instancji usunął wykazane przez Kolegium w decyzji z dnia [...]. uchybienia, wydając - zdaniem Kolegium - rozstrzygnięcie zgodne ze stanem faktycznym i prawnym. Organ odwoławczy wskazał bowiem na treść art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W toku prowadzonego postępowania ustalono, iż organ podatkowy l instancji dokonał opodatkowania obiektu - kiosku handlowego stanowiącego własność Skarżącej na podstawie przedłożonej w dniu [...] lutego 2006r. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. W dziale V tej informacji Skarżąca wykazała pod pozycją budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej: powierzchnię 22,42 mkw . Organ l instancji przyjął do opodatkowania przedmiotowego kiosku stawkę podatkową w wysokości 14,30 zł / mkw wynikającą z Uchwały z dnia 28 listopada 2005r. nr XXXV/237/2005 Rady Miejskiej w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2006r. Odnosząc się do zarzutów Skarżącej organ odwoławczy przywołał treść art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w myśl którego budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zatem istotnym jest tu pojęcie " trwałego związku budynku z gruntem", które to pojecie użyte zostało przez ustawodawcę w powołanej wyżej definicji budynku. Interpretacja tego pojęcia może zostać dokonana tylko w powiązaniu z jego rozumieniem na gruncie prawa cywilnego. Budynek trwale związany z gruntem stosownie do art. 48 kodeksu cywilnego jest częścią składową gruntu. Natomiast stosownie do art. 47 kodeksu cywilnego częścią składową rzeczy jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie jest częścią składową budynek połączony z gruntem tylko dla przemijającego użytku. Z przytoczonych wyżej regulacji prawnych wynika, iż za budynek trwale z gruntem związany uznać można tylko taki budynek, który spełnia dwa warunki: po pierwsze nie można go od gruntu oderwać bez jego uszkodzenia, po drugie zaś nie jest to obiekt wzniesiony do przemijającego użytku. W wyniku dokonanych przez organ pierwszej instancji oględzin dokonano odkrywki fundamentu w miejscu wskazanym przez właściciela obiektu i stwierdzono, że budynek posiada fundamenty betonowe posadowione na głębokości 1 m poniżej poziomu izolacji poziomej. Jednocześnie stwierdzono trwałe połączenie budynku z gruntem. Zatem przedmiotowy obiekt posadowiony jest na fundamencie, a przez to odpowiada przywołanej wyżej definicji budynku. Nadto ustosunkowując się do zarzutu Skarżącej, dotyczącego w jej przekonaniu tymczasowości przedmiotowego obiektu, organ odwoławczy stwierdził, że obiekt zbudowany został na podstawie pisma Naczelnika Miasta i z dnia [...] sierpnia 1989r. w sprawie wyrażenia zgody na wybudowanie tymczasowego pawilonu handlowego na działce nr [...]. W ocenie organu warunek tymczasowości należało rozumieć w ten sposób, że w przypadku konieczności realizacji na przedmiotowej działce ustaleń obowiązującego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego, który to przewidywał w tym miejscu lokalizację obwodnicy miasta D. T., wszelakiego rodzaju obiekty posadowione na działce nr [...] zostaną rozebrane przez właścicieli na ich koszt. To jednakże nie przesądza o charakterze opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowego obiektu. W związku z tym organ odwoławczy podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, iż przedmiotowy kiosk jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane, a ponadto odpowiada definicji budynku w rozumieniu art. 1 a ust 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy stwierdził także, iż organ podatkowy l instancji usunął uprzednio wskazane uchybienia formalne polegające na naruszeniu art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wyznaczając Skarżącej stosowny termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W skardze wniesionej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Skarżąca podniosła te same zarzuty jak w odwołaniu, a dotyczące tego, że sporny obiekt ma charakter tymczasowy, jest przez to łatwy do rozbiórki, nie posiada przepisowego fundamentu. Budynek nie posiada żadnych przegród, tylko jedno pomieszczenie bez strychu. Obiekty stojące na tym samym placu handlowym mają ustalony podatek od ich wartości. W związku z tym Skarżąca wskazuje, iż podatek od nieruchomości powinna płacić nie od mkw powierzchni handlowej, a od wartości budowli. Nadto Skarżąca ponownie wskazała, iż co miesiąc płaci za dzierżawę gruntu właścicielowi J. B. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych względów niż podniesione w treści skargi. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 powołanej ustawy wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się przede wszystkim do rozstrzygnięcia co do charakteru spornej nieruchomości i w konsekwencji zasad jej opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z treścią przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozpatruje skargę w granicach danej sprawy, nie będąc jednocześnie związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Korzystając z tego uprawnienia Sąd stwierdził, że w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 191 w związku z art. 180 oraz art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a także art. 120, 121 § 1, art. 122 oraz art. 210 § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepisy te nakładają na organ min. obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. A więc dowody winny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, która winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z przepisem art. 210 § 1 ustawy. Uzasadnienie decyzji powinno być zrozumiałe zarówno dla strony jak i dla organu dokonującego jej kontroli. Organ podatkowy kierując się tu zasadą przekonywania powinien wyjaśniać stronie zasadność przesłanek, którymi się kierował przy załatwianiu sprawy. Ustalony w postanowieniu stan faktyczny winien mieć swoje odzwierciedlenie w aktach sprawy. Materiał dowodowy znajdujący się w tych aktach powinien być zgromadzony w taki sposób aby jasno i logicznie wynikało z niego jakimi względami kierował się organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję. W niniejszej sprawie nie można uznać, że warunki te zostały spełnione. Aby skutecznie wykazać prawidłowość prowadzonego postępowania podatkowego organ odwoławczy musiał w sposób wyraźny odnieść się do wszystkich okoliczności, które świadczyły o zasadności dokonanego w sprawie rozstrzygnięcia. Tymczasem organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się do części zarzutów Skarżącej. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, obok zarzutów dotyczących tymczasowości obiektu i jego specyficznego charakteru, Skarżąca wskazała także na okoliczność, iż plac, na którym stoi obiekt jest własnością B., a Skarżąca co miesiąc płaci za dzierżawę gruntu właścicielowi J. B. czynsz w wysokości 250 zł miesięcznie. Organ odwoławczy w treści decyzji w ogóle nie odniósł się do tej okoliczności wskazanej przez Skarżącą, opierając swoje rozstrzygnięcie, z punktu widzenia podmiotowego, na złożonej przez Skarżącą w dniu [...] lutego 2006r. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Tymczasem pominięcie przez organ drugiej instancji okoliczności związanej z ustaleniem i uzasadnieniem, na jakim podmiocie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości narusza nie tylko wskazane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, ale także i przepis art. 3 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten wskazuje na różne podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy, w zależności od rodzaju nieruchomości, stosunku prawnego, zawartych umów. Zatem ustalenie zakresu podmiotowego w podatku od nieruchomości jest równie ważne jak określenie zakresu przedmiotowego. W niniejszej sprawie organ odwoławczy rozpatrując sprawę nie wskazał podstawy prawnej, na podstawie której to na Skarżącej ciąży obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości. W aktach sprawy brak dokumentów, które wskazywałyby na to, że Skarżącą jest podatnikiem. Skoro – a tak wynika z treści odwołania i skargi – właścicielem gruntu jest osoba fizyczna – należało wskazać podstawę prawną i uzasadnić dlaczego to na Skarżącej spoczywał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2006r. Wobec wskazania powyższych wątpliwości i niejasności, które nie zostały wyjaśnione stosownymi dowodami w postępowaniu przed organem odwoławczym należy stwierdzić, iż zaniechania te doprowadziły do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wskazano, ustalenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ma takie samo znaczenie, jak ustalenie zakresu podmiotowego. To z kolei ma zasadnicze znaczenie dla obrony interesu strony postępowania i tym samym dla realizacji generalnych zasad postępowania podatkowego, w szczególności zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej, zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i wreszcie zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Treść wskazanych przepisów nakłada bowiem na organ podatkowy obowiązek kompleksowego zebrania oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego, oraz uzasadnienia wszystkich okoliczności, które mają znaczenie dla wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Niniejsze uchybienie organu odwoławczego, który mimo zarzutów nie zbadał podniesionych okoliczności miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w świetle wykazanych naruszeń przepisów postępowania nie można było podjąć ustaleń faktycznych, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia. Nie jest przy tym możliwa kontrola przez Sąd oceny dowodów dokonanej przez organy, jeżeli organ nie zbadał, czy na Skarżącej ciąży obowiązek podatkowy, jako na podatniku podatku od nieruchomości. Dodatkowo należy wskazać, że ustawodawca w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, natomiast w § 4 tego artykułu postanowił, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Decyzja organu odwoławczego nie spełnia wymogów powołanych powyżej, bowiem brak w niej uzasadnienia, a przede wszystkim wskazania na podstawę prawną uznania Skarżącej za podatnika podatku od nieruchomości. Wszystkie te "braki" byłyby jednak o tyle "dopuszczalne", o ile w aktach sprawy znajdowałyby się zgromadzone w toku postępowania dokumenty, notatki służbowe, wypisy z rejestru (np. ewidencji gruntów), akty notarialne odpisy lub wyciągi uchwał organów gminy - co pozwalałoby na swoiste "uzupełnienie", "dopełnienie" takiej decyzji podatkowej (por. Kotulski Mariusz artykuł CASUS.1999.4.32 Podatek od nieruchomości w świetle orzecznictwa NSA, cz. VIII. Teza nr 7). Jednak w niniejszym postępowaniu – jak wskazano wyżej – brak dokumentów potwierdzających zasadność opodatkowania Skarżącej jako podatnika podatku od nieruchomości za 2006r. Zatem organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę powinien - uwzględniając wszystkie zarzuty odwołania - naprawić powyższe uchybienia i zbadać na jakim podmiocie ciąży obowiązek podatkowy (czy na Skarżącej, jako właścicielce, posiadaczce, czy też na innym podmiocie), uzasadniając to stosownymi dowodami. Z tych względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 ust.1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.