I SA/Kr 2011/02

t/t Sygn. akt I SA/Kr 2011/02 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 października 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Grażyna Jarmasz Sędziowie: WSA Maria Zawadzka WSA Urszula Zięba (spr) Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2005r. sprawy ze skargi M. M. przy uczestnictwie S. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 11 lipca 2002r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od spadku I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 126,50 zł ( sto dwadzieścia sześć złotych 50/100). Decyzjami z dnia [...] września 2001 roku Pierwszy Urząd Skarbowy wymierzył M.M. i małoletniej S. M. /reprezentowanej przez matkę M. M./ podatek w kwocie 1.581,50 zł. od każdej z nich z tytułu nabycia spadku po mężu i ojcu wymienionych. Przedmiotem spadku była nieruchomość składająca się z działki nr 785 o pow. 3.800 m2, zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym, położona w miejscowości P. ulica S. 73, w powyższym budynku zamieszkiwała rodzina M. W dniu [...] stycznia 2002 roku M. M. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym wniosek o umorzenie podatku lub rozłożenie na raty. Wniosek ten potraktowany został przez organ podatkowy jako złożony także imieniem małoletniej wówczas córki S. M.W jego uzasadnieniu wnioskodawczyni wskazała na trudną sytuację majątkową w jakiej znalazła się wraz z córką po tragicznej śmierci męża oraz na fakt utrzymywania rodziny z bardzo niskiej pensji w kwocie 680 zł netto, nie wystarczającej na pokrycie podstawowych potrzeb. Podniosła również, że córka uczęszcza do drugiej klasy liceum i nie nabyła prawa do renty rodzinnej po zmarłym ojcu. Z uwagi na trudna sytuację materialną wnioskodawczyni zmuszona była okresowo zamieszkać w mieszkaniu siostry w K.gdyż nie byłoby jej stać na utrzymanie domu w P.i dojazdy do pracy i szkoły. Złożone podanie Pierwszy Urząd Skarbowy przesłał do Przewodniczącego Zarządu Gminy Pi. celem wydania opinii. Postanowieniem z dnia [...] marca 2002 roku Nr [...]Przewodniczący Zarządu Gminy P. nie wyraził na umorzenie podatku od spadku dla M. i S. M. w kwocie 3.163 zł, natomiast wyraził zgodę na rozłożenie należnego podatku na 12 równych miesięcznych rat oraz umorzenie odsetek. W oparciu o powyższe postanowienie Pierwszy Urząd Skarbowy decyzją z dnia[...] kwietnia 2002 roku nr [...] odmówił M. M. umorzenia podatku od spadku w kwocie 3.163 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż rozstrzygnięcie podjęto w oparciu o negatywna opinię Przewodniczącego Zarządu Gminy P., wyrażoną w formie decyzji, wiążącej dla organu podatkowego w przypadku podatków stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego. W tym samym dniu wydano jeszcze dwie decyzję w tej samej sprawie / pod tym samym numerem / w pierwszej orzeczono o rozłożeniu na raty należnego podatku a w drugiej umorzono odsetki od podatku od spadku w kwocie 279 złotych. Od decyzji odmawiającej umorzenia podatku M. M. złożyła odwołanie w którym wniosła ponownie o umorzenie podatku lub przesunięcie terminu jego zapłaty do dnia sprzedaży nieruchomości. Stanowisko swe uzasadniała trudną sytuacją materialną, problemami ze sprzedażą domu w szczególności za kwotę na jaką nieruchomość została wyceniona w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od spadku. Zarzuciła, że podstawa opodatkowania określona została wadliwie gdyż nikt nie chce kupić domu nawet za połowę ustalonej wartości. Decyzją z dnia[...] lipca 2002 roku nr [...] Izba Skarbowa uchyliła zaskarżoną decyzję w całości i odmówiła umorzenia podatku od spadku w kwocie l .581,50 zł. Nastąpiło to z uwagi na fakt, iż zaskarżoną decyzją odmówiono M. M. umorzenia podatku w kwocie 3.163 zł. w sytuacji gdy został on jej wymierzony w kwocie 1.581,50 zł. Organ podatkowy stwierdził, iż umorzenie zaległości podatkowej, o którym mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, podlega ograniczeniom wynikającym z przepisów szczególnych. Stosownie do postanowień przepisu art. 3 pkt 1 f ustawy z dnia 26 listopada 1998 roku o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 - 2002 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./ wpływy z podatku od spadków i darowizn stanowią w całości dochody gmin. W myśl art. 17 ust 2 tej ustawy, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, urząd ten może odraczać umarzać lub rozkładać na raty podatki oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania oraz wpłaty podatku lub zaliczek na podatek, wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego. Brak zgody uprawnionego organu na umorzenie podatku od spadku wiąże organy podatkowe przy wydawaniu decyzji, a rozstrzygnięcie nie jest pozostawione uznaniu organu podatkowego. Z tych względów Pierwszy Urząd Skarbowy wydał decyzje zgodnie z tym postanowieniem a Izba Skarbowa uznała to rozstrzygnięcie za słuszne co do zasady. Od decyzji Izby Skarbowej M. M. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, domagając się umorzenia podatku w wysokości 3.163 zł /1.581 zł za skarżącą i 1.581 zł za nieletnia córkę/ lub odroczenie jego spłaty do momentu sprzedania nieruchomości należącej do spadku. Wniosła o wnikliwe zapoznanie się ze sprawą i sprawiedliwą ocenę sytuacji a przede wszystkim wzięcie pod uwagę trudnej sytuacji materialnej w jakiej znalazła się wraz z córką. Z pism dołączonych do skargi wynika, iż M. M. była poinformowana o postępowaniu prowadzonym przed Przewodniczącym Zarządu Gminy P., gdyż zwracała się do niego z pismem dodatkowo uzasadniającym wniosek o umorzenie a nadto, iż Pierwszy Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] lipca 2002 roku nr [...] " po rozpatrzeniu podania z dnia[...] stycznia 2002 roku Pani M. M. w imieniu S. M. " odmówił umorzenia podatku od spadku w kwocie 1.581,50 zł. Na rozprawie w dniu [...] lipca 2006 roku Sąd wezwał do udziału w sprawie w charakterze uczestnika na prawach strony S.M. w związku z uzyskaniem pełnoletniości i wynikającą stąd niemożnością dalszego reprezentowania przez matkę M. M. a także zobowiązał przedstawiciela organu podatkowego do wyjaśnienia czy M. M. doręczono postanowienie Przewodniczącego Zarządu Gminy P. z dnia[...] marca 2002 roku oraz czy została pouczona o możliwościach zaskarżenia tego postanowienia. W odpowiedzi przesłano postanowienie z powyższej daty /o treści innej niż w postanowieniu znajdującym się w aktach podatkowych /, bez pouczenia wraz z dowodem jego doręczenia M.M. i wyjaśnieniem, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2002 roku na postanowienie takie nie przysługiwało zażalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje; Na wstępie rozważań nad zasadnością skargi należy wskazać , że rozpoznanie sprawy nastąpiło zgodnie z dyspozycją art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./- stanowiącego , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Stosownie do art. 3 § .1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z treści art. 145 §1 cytowanej ustawy wynika zaś, że sąd uchyla decyzję gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, iż zgodnie z treścią art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległość podatkową, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną natomiast stosownie do art. 17 ust 2 ustawy z dnia 26.11.1998 roku o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2002 /Dz.U. nr 150 poz. 983/, w przypadku pobierania przez urząd skarbowy podatków j opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, urząd ten może odraczać, umarzać lub rozkładać na raty podatki oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania oraz wpłaty podatku lub zaliczki na podatek, wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Celem przedstawionej konstrukcji normatywnej jest stworzenie mechanizmu umożliwiającego władcze decydowanie przez organ jednostki samorządu terytorialnego o ewentualnym uszczupleniu własnych dochodów. Wydane w tym trybie postanowienie właściwego organu samorządu terytorialnego, odmawiające wyrażenia zgody na zastosowanie ulgi, stosownie do art. 17 ust 4 cytowanej ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, jest niezaskarżalne. Oznacza to, że organ ten w istocie przesądza w pierwszej i ostatniej instancji o przyznaniu lub odmowie przyznania ulgi a organy podatkowe, po uzyskaniu wydanego w tym trybie prejudykatu pozbawione są możliwości odmiennej oceny stanu faktycznego. Obie instancje, w których wydawane są oparte na tym postanowieniu decyzje podatkowe, służą więc wyłącznie zapewnieniu podatnikowi formalnych gwarancji praworządności. Powyższy pogląd wynika nie tylko z brzmienia przepisów prawa lecz także z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Sądu Najwyższego. Jako reprezentatywny przytoczyć można wyrok SN z 10.07.2002 roku sygn. III RN 135/01 o następującej tezie; urząd skarbowy nie może umorzyć a także odroczyć płatności podatku przypadającego samorządowi terytorialnemu bez wniosku lub zgody przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego lub wyrok NSA z dnia 7.01.2003 roku sygn. SA/Bk 1290/2002 wraz z podobna tezą. Postanowienie w przedmiocie zgody na umorzenie zaległości podatkowej jest więc aktem o szczególnej doniosłości. Zgodnie z utrwalonym w doktrynie poglądem, postanowienia tego typu są postanowieniami rozstrzygającymi sprawę co do istoty, gdyż organ je wydający w istocie współdecyduje o wyniku postępowania. Rolą przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego jest więc także zapewnienie stronie możliwości realnego skorzystania z prawa do kontroli legalności takiego aktu. Zgodnie z obowiązującym w czasie trwania postępowania podatkowego art. 16 ust 1 pkt 2 w zw. z art. 34 ust 3 ustawy z dnia 11.05.1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ podobnie jak obowiązującym w aktualnym stanie prawnym art. 3 § 2 pkt 2 w zw. z art. 52 § 3 ustawy z dnia 30.08.2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, na omawiane wyżej postanowienie przysługiwała stronie skarga do sądu administracyjnego, złożona po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, o czym strona powinna być w postanowieniu pouczona / art. 217 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej /. Brak pouczenie nie może wywoływać ujemnych skutków dla strony / art. 219 w zw. z art. 214 Ordynacji podatkowej/. W niniejszej sprawie obowiązku pouczenia nie dopełniono, na skutek czego strona pozbawiona została możliwości realnego skorzystania z prawa zaskarżenia decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Doszło więc do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepisy wspomnianej ustawy zostały naruszone także w inny sposób. Postępowanie prowadzone było od momentu wszczęcia w sprawie z wniosku M.M.działającej imieniem własnym oraz imieniem małoletniej -w dacie wszczęcia postępowania - córki S.M.Córka była więc równoprawną stroną postępowania a zatem niezrozumiałym jest odstąpienie przez Izbę Skarbową od rozstrzygnięcia w przedmiocie obciążającej ją części zaległości podatkowej, zwłaszcza w sytuacji gdy w tym zakresie prowadzone było postępowanie. Uchylenie decyzji I instancji w całości i rozstrzygnięcie wyłącznie wniosku M. M.bez takiego samego lub odmiennego rozstrzygnięcia odnośnie wniosku S.M. lub bez umorzenia postępowania lub przekazania jej wniosku do ponownego rozpoznania /gdyby zaistniały ku temu przesłanki/ było w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa niedopuszczalne. Zgodnie bowiem z treścią art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji a decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Zaskarżona decyzja powinna więc zawierać rozstrzygnięcie sprawy w której organy podatkowe prowadziły postępowanie od momentu jego wszczęcia tj. w przedmiocie umorzenia podatku od spadku należnego do M.M. i jej małoletniej wówczas córki S.M. w łącznej kwocie 3.163 złote. W przypadku wątpliwości interpretacyjnych, prowadzący postępowanie mieli możliwość ich usunięcia i wezwania składającej pisma do sprecyzowania treści zgłaszanych wniosków czy środków zaskarżenia, lecz tego nie uczynili. Zdaniem Sądu, stało się tak dlatego, że do czasu wydania zaskarżonej decyzji wątpliwości takie nie powstały, a treść zgłaszanych żądań oraz okoliczności sprawy dostatecznie uzasadniały wniosek, że postępowanie toczy się w przedmiocie umorzenia podatku należnego od matki i małoletniej córki, co dodatkowo potwierdza wadliwość decyzji organu II instancji. Opisane wyżej uchybienia winny być usunięte przy ponownym rozpoznaniu sprawy a dodatkowo organy podatkowe winny usunąć z obrotu prawnego decyzję z dnia [...] lipca 2002 roku nr [...] wydaną w związku z odrębnym, bezpodstawnym rozpoznaniem wniosku S. M. Biorąc powyższe pod uwagę orzeczono o uchyleniu zaskarżonych decyzji w oparciu o przytoczone przepisy prawa. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami, administracyjnymi.