I SA/Kr 2017/11

Sygn. akt I SA/Kr 2017/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 marca 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Inga Gołowska (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2012r., sprawy ze skargi S. M., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 września 2011r. Nr [...], w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, - s k a r g ę o d d a l a - Zaskarżonym postanowieniem z 29 września 2011r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 33, art. 17 i art. 18 oraz art. 23§4 pkt 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej- u.p.e.a.) oraz art. 138§2 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 ze zm. dalej-K.p.a.), uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 19 sierpnia 2011r. nr [...], uznające zarzuty zgłoszone na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr SM 6/1128/11 za nieuzasadnione, a sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Powyższe postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął przeciwko S.M. postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], wystawionego 21 czerwca 2011r. na zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2008r. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zawiadomieniem nr [...]z 22 czerwca 2011r. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku Spółdzielczym w W. Powyższe zawiadomienie o zajęciu zobowiązany otrzymał wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 11 lipca 2011r. Dnia 18 lipca 2011r. S.M. złożył zarzuty w oparciu o art. 33 pkt 1 u.p.e.a., powołując się na wygaśnięcie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za marzec 2008r. w kwocie 22.011,60 zł oraz nieistnienie obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę w kwocie 8.141,30 zł. Zdaniem zobowiązanego organ egzekucyjny pominął okoliczność zaliczenia nadpłaty na koncie zobowiązanego w wysokości 40.904,00 zł na poczet należnego podatku od towarów i usług. Postanowieniem z 19 sierpnia 2011r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał powyższe zarzuty za nieuzasadnione. W obszernym uzasadnieniu przedstawiono okoliczności powstania zaległości podatkowej i przyczyny, dla których zdaniem organu zastosowanie środka egzekucyjnego było uprawnione. W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązany stwierdził, że na skutek błędu, do którego organ podatkowy się przyznaje, stwierdzona nadpłata w podatku od towarów i usług nie została zaliczona zgodnie z wnioskiem zobowiązanego na poczet podatku należnego za marzec 2008r. W konsekwencji zgodnie z art. 59§1 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz.60 ze zm. dalej-O.p.), zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 2008r. wygasło w części, w której organ dokonał zaliczenia nadpłaty, a organ nie miał podstaw do żądania zapłaty odsetek za zwłokę. Zaznaczono też, że zobowiązany otrzymywał początkowo zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, które dawały mu poczucie pewności, że zobowiązania podatkowe są uregulowane w należyty sposób. Zaskarżonym postanowieniem wydanym na podstawie na art. 138§2 K.p.a. uchylono rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania, gdyż stwierdzono, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. Na wstępie wskazano, że zgodnie z art. 34§1 u.p.e.a.: zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W świetle uchwały NSA postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela są bezprzedmiotowe w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna. Następnie wyjaśniono, że z akt postępowania egzekucyjnego wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego działając jako organ podatkowy wydał 20 czerwca 2011r. postanowienia nr [...] oraz [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty. W postanowieniach tych omówiono kwestię istnienia i wymagalności obowiązku, obecnie kwestionowanego przez zobowiązanego. Postanowienia te zostały zaskarżone, a następnie przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej wraz ze stanowiskiem organu podatkowego w sprawie wniesionych zarzutów. W zażaleniach zobowiązany m.in. poddał pod wątpliwość istnienie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług m. in. za marzec 2008r. W analizowanym przypadku zachodzi więc zdaniem organu odwoławczego przesłanka z art. 34§1a u.p.e.a., w myśl którego jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W opinii organu, podnoszone obecnie zarzuty dotyczące nieistnienia egzekwowanego obowiązku były już uprzednio rozpatrzone w odrębnym postępowaniu. W tej sytuacji wierzyciel (będący jednocześnie organem egzekucyjnym) winien zastosować dyspozycję art. 34§1a u.p.e.a. by nie powielać rozstrzygnięć dotyczących tej samej kwestii. Tymczasem sentencja jak i uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wskazują, że naruszono dyspozycję art. 34§1a u.p.e.a. oraz zasadę powagi rzeczy osądzonej. Skargę do Sądu na powyższe postanowienie wniósł S.M. zarzucając naruszenie przepisów, mające istotny wpływ na wynik postępowania, tj.: 1.art. 7, art. 12, art. 77 i art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. , poprzez naruszenie zasady swobody oceny dowodów, na skutek czego organ II instancji wadliwie ustalił, że zarzuty podnoszone w przedmiotowej sprawie były uprzednio rozpatrzone w odrębnym postępowaniu, 2.art. 34§1a u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie na skutek uznania, że organ I instancji winien był wydać postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, co było następstwem wadliwie ustalonego stanu faktycznego w powyżej zakreślonym zakresie, 3.art. 107§1 i §3 K.p.a. w zw. z art. 126 w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak wskazania w uzasadnieniu do zaskarżonego postanowienia faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, jak również braku wyjaśnienia podstawy prawnej postanowienia, z przytoczeniem przepisów prawa w odniesieniu do stwierdzenia naruszenia przez organ I instancji zasady powagi rzeczy osądzonej, 4.art. 138§2 i art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie w związku z uchyleniem postanowienia organu I instancji w sytuacji, gdy z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organu II instancji nie wynika, aby zachodziła konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w minimalnym choćby rozmiarze. W konsekwencji wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, przeprowadzenie dowodów z powołanych w uzasadnieniu dokumentów oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi przytoczono argumenty zawarte w zażaleniu, a ponadto zajęto stanowisko, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w postanowieniach z 20 czerwca 2011r. nie rozpatrywał zarzutu wygaśnięcia obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2008r. oraz nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę lecz postanowieniami tymi zaliczył nadpłatę wynikającą z deklaracji PIT 36L/2010 na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń 2005r. i marzec 2008r. wraz z odsetkami, a nadpłatę wynikającą z korekty deklaracji VAT-7 za marzec 2011r. zaliczył na poczet zobowiązania podatkowego za kwiecień 2011r. oraz marzec 2008r. Zdaniem Skarżącego przedmiotowe zarzuty nie były rozpatrywane również w toku postępowania zażaleniowego od ww. postanowień. Ponadto zauważono, że organ odwoławczy oparł zaskarżone rozstrzygnięcia na art. 138§2 K.p.a. w brzmieniu już nie obowiązującym. Wg Skarżącego nie było też podstaw do wydania postanowienia kasacyjnego, gdyż nie zachodziła konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w minimalnym choćby rozmiarze. Zarzucono, że organ odwoławczy nie wykazał, iż konieczny do wyjaśnienia zakres prawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie i nie wskazał jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł w o jej oddalenie. Organ podtrzymał stanowisko, że w postanowieniach z 20 czerwca 2011r. rozstrzygnięto kwestię istnienia i wymagalności spornego obowiązku, co z uwagi na powagę rzeczy osądzonej wykluczyło możliwość powtórnego rozpatrywania tych zagadnień. Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia art. 107§1 i §3 K.p.a. stwierdzono, że przepis ten ma zastosowanie przy wydawaniu decyzji, a nie postanowień, a zaskarżone rozstrzygnięcie spełnia wszelkie wymogi aktu administracyjnego wynikające z art. 124 u.p.e.a. Przyznano, że art. 138§2 K.p.a został zacytowany w brzmieniu już nieobowiązującym, zdaniem organu odwoławczego naruszenie to nie miało jednak wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Zastosowanie powyższego przepisu było zasadne, gdyż postanowienie wydano z naruszeniem art. 34§1a u.p.e.a. Sprawę należało przekazać do ponownego rozpatrzenie, aby organ egzekucyjny ustalił ponad wszelką wątpliwość tożsamość wniesionego zarzutu tj. istnienia i wymagalności obowiązku z ustaleniami zawartymi w postanowieniach księgowych z 20 czerwca 2011r. w sprawie zaliczenia nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej-p.p.s.a.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145§1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133§1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.). Ponadto, zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Analiza zaskarżonego postanowienia oraz zarzutów skargi doprowadziła Sąd o przekonania, że skarga jest niezasadna. W pierwszej kolejności warto przypomnieć, że zgodnie z art. 34§1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpoznaje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Godzi także przypomnieć, że art. 23§1 u.p.e.a. stanowi, iż nadzór nad egzekucją administracyjną sprawują organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonywania tej egzekucji. W przypadku braku organu wyższego stopnia w stosunku do organów egzekucyjnych, o których mowa w art. 19, nadzór nad egzekucją należności pieniężnych sprawuje właściwy miejscowo Dyrektor Izby Skarbowej. Natomiast z § 4 tego artykułu wynika, że organy sprawujące nadzór są jednocześnie: 1) organami odwoławczymi dla postanowień wydanych przez nadzorowane organy egzekucyjne; 2) organami sprawującymi kontrolę przestrzegania w toku czynności egzekucyjnych przepisów ustawy przez wierzycieli i nadzorowane organy egzekucyjne. Ustawa egzekucyjna nie określa, na czym polega nadzór nad egzekucją administracyjną, ani też nie wskazuje kryteriów, na podstawie których powinien być on wykonywany. Zgodnie z ukształtowanymi w literaturze poglądami nadzór ten oznacza kontrolę oraz możliwość wiążącego ingerowania w działalność jednostki nadzorowanej (vide T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka, Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń 2006, s. 79). W wypadku nadzoru nad egzekucją administracyjną dopuszczalne formy ingerencji w działalność jednostki nadzorowanej stanowią: wstrzymanie przez organ wykonujący nadzór czynności egzekucyjnych lub postępowania egzekucyjnego (art.23§6 u.p.e.a.), sprawowanie kontroli przestrzegania w toku czynności egzekucyjnych przepisów ustawy przez wierzycieli i nadzorowane organy egzekucyjne (art. 23§4 pkt 2 u.p.e.a.), pełnienie funkcji organu odwoławczego dla postanowień wydanych przez nadzorowane organy (art. 23§4 pkt 1 u.p.e.a.), uprawnienie do unieważnienia licytacji, której przedmiotem są zajęte ruchomości (art. 107§3 u.p.e.a.), rozpatrywanie środków prawnych wnoszonych w postępowaniu egzekucyjnym oraz wydawanie w tych sprawach postanowień (art. 54 i art. 110z u.p.e.a.). Uprawnienia te z oczywistych względów mogły być stosowane przez organ nadzorujący w stosunku do organów wykonujących egzekucję. Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej właściwy w sprawie na podstawie tych przepisów nie był uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażanego przez wierzyciela na podstawie art. 34§1 u.p.e.a. Wypowiedź wierzyciela w sprawie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. była wiążąca również dla odwoławczego organu egzekucyjnego, sprawującego równocześnie nadzór nad egzekucją administracyjną. Organ egzekucyjny, będąc związany stanowiskiem wierzyciela, nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów i badania w tym trybie stanowiska wierzyciela. Zaznaczyć również należy, co jest istotne w realiach niniejszej sprawy, iż Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżone postanowienie wyraźnie zaakcentował, że w sprawie zachodzi przesłanka z art. 34§1a u.p.e.a. czyli sytuacja gdy zarzut zobowiązanego (w tym przypadku poddanie w wątpliwość istnienia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec 2008r. i zasadność egzekwowania odsetek) jest już przedmiotem rozpoznania w odrębnym postępowaniu czy wierzyciel w tej sytuacji winien wydać postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Podnoszone zarzuty nieistnienia egzekwowanego obowiązku były już rozpatrzone w odrębnym postępowaniu bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał 20 czerwca 2011r. postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty. (sprawy [...] i [...]). W tej sytuacji wierzyciel-będący jednocześnie organem egzekucyjnym powinien zastosować art. 34§1a u.p.e.a. czego w sprawie nie uczynił naruszając powagę rzeczy osądzonej. Co istotne, WSA w Krakowie wyrokiem z 24 lutego 2012r. sygn. akt: I SA/Kr 2112/11w sprawie ze skargi S.M., uchylił postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, z 5 października 2011r. Nr [...], [...], w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2008r. i kwiecień 2008r. oraz poprzedzające je postanowienia organu I instancji. W pisemnych motywach wyroku, Sąd wskazał, że zaległości podatkowe Skarżącego ujawnione zostały przez organ, a informacja o tym przekazana podatnikowi dopiero w 201r. , wcześniej w wydawanych po wielokroć zaświadczeniach organ deklarował brak takowych zaległości. Nadpłata generująca po stronie Skarżącego brak zaległości podatkowych nie została wykazana - nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej - w zeznaniu lub w deklaracji, o których mowa w art. 73§2 O.p. Przeciwnie, to na skutek błędów organu rzeczona nadpłata weszła do obiegu urzędowego, ze wszystkimi tego faktu konsekwencjami. Brak było podstaw do traktowania przedmiotowej należności na równi z zaległością podatkową, a w konsekwencji do naliczania odsetek za zwłokę poczynając już od 26.04.2008r. w przypadku tegoż podatku za marzec 2008r. Okoliczność, że Skarżący nie uiścił przedmiotowych należności podatkowych była od niego niezależna i całkowicie niezawiniona, skoro organ deklarował w wydawanych zaświadczeniach brak zobowiązań podatkowych. Art. 52§1 pkt 2 O.p. akcentuje kwestie winy, jako przesłanki determinującej uznanie istnienia zaległości podatkowej w przypadku zaliczenia nienależnego zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych. Zaskarżone postanowienia oraz poprzedzające je postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji naruszały art. 51§1, art. 52§1 pkt 1 oraz art. 53§1, §2 i §4 pkt 1 O.p. oraz art. 55§2 , 62§1 , 76 i 76 a tejże ustawy w zakresie sposobu zaliczenia nadpłaty na poczet odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Odsetki te winny być bowiem naliczone poczynając od dnia następnego, po dniu kiedy podatnik dowiedział się o istnieniu zaległości podatkowej w następstwie usunięcia przez organ nieprawidłowości w dokumentacji urzędowej. (art. 53§4 O.p.). Reasumując–Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zastosował art. 138§2 K.p.a. albowiem bez uprzedniego wyjaśnienia w sposób całościowy i kompleksowy kwestii istnienia nadpłaty podatku od towarów i usług za marzec 2008r. w tym niezasadnego egzekwowania odsetek w kwocie 8.217,26 zł (na co wskazał WSA w Krakowie) nie jest możliwe podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z 19 sierpnia 2011r. znak: [...] pozwoli tym samym to na ostateczne wyjaśnienie czy w ogóle zachodzą podstawy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.).