I SA/Kr 2019/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Tadeusz Wołek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) NSA Grażyna Danielec Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu [...] 2006 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o. o w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] 2003r. nr [...] w przedmiocie długu celnego -skargę oddala - I SA/Kr 2019/03 Uzasadnienie Funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili w [...] 2001 r. kontrolę w firmie "[...]" Spółka z o.o. , w wyniku której ujawnili fakturę nr [...] z dnia [...].2000 r. dotyczącą zakupu programu komputerowego "[...]" umieszczonego na płycie CD-R . Wystawcą tej faktury była firma [...] z [...]. W związku z tym , że skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów , które potwierdziłyby spełnienie obowiązków celnych poprzez nadanie w/w towarowi przeznaczenia celnego , organ celny wszczął z urzędu postępowanie , którego celem było określenie sytuacji prawnej towaru. W toku prowadzonego postępowania skarżąca wyjaśniła , że towar został przywieziony do Polski przez eksperta kontrahenta zagranicznego . Z protokołu kontroli z dnia [...].2001 r. wynikało , że program ten zakupiono celem zainstalowania w przenośnej maszynie cyfrowej do automatycznego przetwarzania danych , która została zaimportowana według dokumentu SAD [...] z dnia [...].2000 r. Ujawniona faktura została zaksięgowana z datą [...].2000 r. Dyrektor Urzędu Celnego w [...] decyzją z dnia [...] 2001 r. określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł , jako dłużnika wskazał skarżącą , jako datę powstania długu celnego przyjęto datę zaksięgowania faktury tj. dzień [...].2000 r. oraz określił wartość celną towaru na kwotę [...] EUR wynikającą z w/w faktury. Dyrektor Izby Celnej w [...] , po rozpatrzeniu odwołania skarżącej , decyzją z dnia [...].2002 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W dniu [...].2003 r. wpłynął do Urzędu Celnego wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w [...] z dnia [...].2001 r. ( faktycznie przedmiotowe postępowanie zakończyło się prawomocną decyzją Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].2002 r. ). W jego uzasadnieniu skarżąca działająca przez radcę prawnego wskazała , że w sprawie ujawniły się nowe istotne okoliczności faktyczne i dowody , przy czym ujawnione okoliczności faktyczne w pełni uzasadniają zgłoszone żądanie o wznowienie postępowania. Kontrahent zagraniczny [...] dokonał korekty faktury , która stanowiła przedmiot oceny Urzędu Celnego. Korekta uzasadniała - zdaniem skarżącej - prawidłowo ustalony stan faktyczny , który istniał zarówno w czasie wystawienia faktury , jak i w czasie wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Celnego. Do wniosku skarżąca załączyła oświadczenie kontrahenta zagranicznego z dnia [...]2002 r. , z którego wynikało że kwotę [...] EUR omyłkowo ujęto w fakturze jako równowartość programu zamieszczonego na płycie CD-R . Programu tego skarżąca nie otrzymała, był on bowiem wykorzystany wyłącznie jako pomoc w szkoleniu i po zakończeniu tego szkolenia został wywieziony za granicę. W związku z tym , zdaniem kontrahenta , z faktury należało wyłączyć wartość programu . Ponadto skarżąca załączyła do wniosku fakturę korygującą. Dyrektor Izby Celnej w [...] , po wznowieniu postępowania w przedmiotowej sprawie na podstawie art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej , decyzją z dnia [...] 2003 r. odmówił uchylenia w całości swojej decyzji z dnia [...] 2002 r. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny podniósł , że ujawniona faktura obejmowała koszty delegacji specjalisty z [...] w kwocie [...] EUR i oprogramowania w oparciu o które w/w przeprowadził szkolenie -w kwocie [...] EUR . Z informacji uzyskanej w trakcie kontroli wynikało , że program zakupiono celem zainstalowania w przenośnej maszynie cyfrowej do automatycznego przetwarzania danych , która została zaimportowana według dokumentu SAD nr [...] Program został wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie, gdyż strona nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających nadanie mu jednego z przeznaczeń celnych. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił , że w przedmiotowej sprawie została wydana decyzja w dniu [...] 2002 r. w oparciu o fakturę z dnia [...].2000 r. , która została zaksięgowana w firmie skarżącej bez zastrzeżeń. Fakturę korygującą na kwotę [...] EUR wystawiono w dniu [...] 2002 r. , tj. po upływie 2,5 - letniego okresu . Fakt wywiezienia programu nie był znany w dniu wydania decyzji i nie został poparty żadnym dowodem. W toku postępowania kontrolnego skarżąca oświadczyła , że program został zainstalowany. W piśmie z dnia [...].2001 r. skarżąca wyjaśniła , że program został przywieziony , ale nie podniosła żadnych okoliczności dotyczących nie zainstalowania programu , czy też jego wywozu. W postępowaniu odwoławczym natomiast skarżąca kwestionowała jedynie zawyżenie wartości celnej towaru o koszty delegacji eksperta . Dopiero na etapie postępowania wznowieniowego skarżąca powołała się na okoliczność wywozu programu za granicę po zakończonym szkoleniu . W ocenie organu celnego brak było podstaw do uznania okoliczności podniesionych przez skarżącą jako " nowych okoliczności" , które istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej , skoro od czasu ujawnienia spornej faktury , przez okres półtora roku skarżąca nie kwestionowała ani wartości tej faktury , ani zakupu programu. Okoliczności tych skarżąca nie podnosiła w postępowaniu w pierwszej i drugiej instancji. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że skarżąca nie kwestionowała faktu wprowadzenia na polski obszar celny przedmiotowego programu , które w rozumieniu przepisów celnych było wprowadzeniem nielegalnym, skutkującym w każdym przypadku powstaniem długu celnego w przywozie z mocy prawa. Zatem nawet późniejszy wywóz towaru poza polski obszar celny nie zmienia faktu , iż został on wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie. Podniesione we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności , nie istniały w dniu wydania decyzji , a zatem nie zostały spełnione przesłanki określone w art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej. W dniu [...] 2003 r. do Dyrektora Izby Celnej w [...] wpłynął wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy i uchylenie rozstrzygnięć organów celnych z dnia [...] .20001 r., z dnia [...].2002 r. oraz z dnia [...].2003 r. . Skarżąca zarzuciła , że organ celny błędnie ustalił stan faktyczny sprawy . Niejasna co do opisu faktura stanowiąca podstawę wydania decyzji przez organ celny , została ostatecznie skorygowana przez kontrahenta zagranicznego poprzez wystawienie faktury korygującej. Dokument ten wraz z oświadczeniem kontrahenta zagranicznego ostatecznie wyjaśniły całą sprawę ; stanowiły one nowe i istotne dla sprawy okoliczności , które istniały w momencie wydania decyzji, nie znane organowi. Skarżąca przedłożyła oświadczenie Zarządu Spółki z dnia [...].2003 r. , z którego wynikało , że Spółka nigdy nie składała zamówienia na program komputerowy. Decyzją z dnia [...].2003 r. Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...].2003 r. odmawiającą uchylenia prawomocnej decyzji z dnia [...] 2002 r. i w całości podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo organ celny podniósł , że ustalenia wynikające z protokołu kontroli z dnia [...].2001 r. zostały podpisane bez zastrzeżeń i mimo pouczenia o możliwości złożenia wyjaśnień w terminie 14 dni od jego podpisania , również w terminie późniejszym zastrzeżenia nie były wnoszone. Oznacza to , że w razie braku zastrzeżeń kontrolowany nie kwestionuje ustaleń kontroli. Po 2,5-letnim okresie od momentu kontroli skarżąca podniosła , że dyskietkę z programem przywiózł ekspert bez jej wiedzy . Takie twierdzenie - zdaniem organu celnego - nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Ekspert chcąc przeszkolić pracowników z obsługi tego programu musiał być w posiadaniu tego programu i skarżąca musiała być tego świadoma , tak samo jak kontrahent zagraniczny .Świadomość wwiezienia tej dyskietki do Polski musiała zatem istnieć zarówno po stronie skarżącej , jak i firmy [...]. Wbrew twierdzeniu skarżącej program komputerowy został wyszczególniony w ujawnionej fakturze i skarżąca za niego zapłaciła . W sprawie istotny jest fakt nielegalnego przywozu na polski obszar celny przedmiotowego programu , natomiast nie mają znaczenia okoliczności dotyczące jego wywozu za granicę . Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego , Administracyjnego której skarżąca zarzuciła : 1. oparcie decyzji na fikcyjnym , sprzecznym z materiałem dowodowym stanie faktycznym oraz 2. błędne zastosowanie art.23 Kodeksu celnego i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia [...].2003 r. oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Dyrektora Izby Celnej . Skarżąca podniosła , że organy celne błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy w oparciu o ujawnioną fakturę przyjmując , że towar o wartości [...] EUR został wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie. Ustalenie to jest sprzeczne ze znajdującą się w aktach sprawy umową , z której wynika m.in. obowiązek przeprowadzenia szkoleń pracowników na terenie Polski w zakresie wymagań do szycia odzieży na eksport ; z fakturą za szkolenie ; z wyjaśnieniami kontrahenta zagranicznego oraz z oświadczeniem Zarządu skarżącej Spółki . W/w powtórzyła w skardze dotychczasowe zarzuty , że nie zamawiała i nie sprowadzała programu komputerowego , a przedmiotowa dyskietka po zakończonym szkoleniu została wywieziona za granicę. Ponadto skarżąca zarzuciła , że wartość celna programu powinna wynosić [...] EUR zgodnie z fakturą korygującą, a nie jak przyjęto w rozstrzygnięciu organu celnego- [...] EUR. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podkreślił , że postępowanie w niniejszej sprawie toczyło się w trybie wznowienia postępowania i ocena żądania skarżącej została dokonana w granicach przewidzianych w art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej , a więc organ celny badał, czy w sprawie ujawniły się nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody oraz czy istniały one w dniu wydania decyzji ostatecznej. W ocenie skarżonej nowym dowodem w sprawie była faktura korygująca oraz pismo kontrahenta zagranicznego z dnia [...] 2002 r. . Zdaniem organu celnego powyższe dokumenty nie mogą być uznane za nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej. Działania mające na celu skorygowanie pierwotnej faktury skarżąca podjęła dopiero po 2,5 roku od momentu jej wystawienia i to w sytuacji , gdy zapadło niekorzystne dla niej rozstrzygnięcie w postępowaniu celnym . Odnośnie wartości celnej przyjętej za podstawę rozstrzygnięć Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że skoro zakup dyskietki związany był z przeprowadzeniem odpowiedniego szkolenia pracowników, to te dodatkowe koszty ( delegacja nocleg, wyżywienie eksperta ) pozostają w ścisłym związku z samym towarem i należało je uznać za składnik wartości celnej towaru. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej podniósł , że we wniosku z dnia [...].2002 r. jako przesłankę wznowienia postępowania wskazał fakturę korygującą, co uzasadniało wznowienie postępowania na podstawie art.240 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej. Organ celny wznowił postępowanie na podstawie art.240 § 1 pkt.5 tej ustawy , na co skarżąca nie miał wpływu. Wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy również naprowadzał na okoliczności wznowieni owe wynikające z art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone , zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r , Nr 153, poz. 1271 ze zm.) , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ). Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145§ 1 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium należy stwierdzić , że skarga jest oczywiście bezzasadna . Zaskarżona do Sądu decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].2003 r. została wydana w trybie nadzwyczajnym - wznowienia postępowania - uregulowanym w art.240 Ordynacji podatkowej. Ustalone w tym przepisie przesłanki do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją stanowią odstępstwo od zasady wyrażonej w art.128 Ordynacji podatkowej tj. zasady trwałości decyzji. Zasada ta oznacza , że uchylenia lub zmiana decyzji ostatecznej może nastąpić w przypadkach ściśle określonych w przepisach tej ustawy. Postępowanie prowadzone na podstawie przepisów o wznowieniu postępowania jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym , którego istotą jest ustalenie , czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to , że w tym postępowaniu uprawniony organ celny może rozpatrzyć sprawę co do istoty tylko wówczas , jeśli wystąpi jedna z przesłanek określonych w tym przepisie. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej , która w drodze wyjątku i tylko w ściśle określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji . Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy w pierwszej kolejności należy wyjaśnić kwestię podstawy wznowienia postępowania. Wniosek z dnia [...] 2002 r. , sporządzony przez profesjonalnego pełnomocnika skarżącej radcę prawnego , w sposób nie budzący wątpliwości naprowadzał na podstawę wznowieniową określoną w art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej , poprzez odniesienie się wprost do treści tego przepisu. Oświadczenie pełnomocnika złożone na rozprawie w dniu [...].2006 r. , że sprawę należało rozpoznać na podstawie art.240 § 1 pkt. l Ordynacji podatkowej pozostaje w sprzeczności nie tylko z treścią złożonego wniosku , ale również z całością dowodów zgromadzonych w sprawie tj. pism i oświadczeń składanych w toku postępowania przez skarżącą . Na żadnym etapie prowadzonego postępowania , w którym skarżąca brała czynny i aktywny udział , nie został podniesiony zarzutu niewłaściwej podstawy wznowieniowej . W związku z tym Dyrektor Izby Celnej zasadnie i w pełni uprawniony rozpatrzył wniosek skarżącej w trybie art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej. Wskazany wyżej przepis stanowi , że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie , jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi , który wydał decyzję. Uwzględniając powyższe reguły interpretacyjne należy stwierdzić , że przez pojęcie dowodów lub okoliczności nieznanych organowi , który wydał decyzję należy rozumieć tylko takie dowody , które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności , które z badanego materiału nie wynikały. Oznacza to , iż nie w każdym przypadku ujawnienie określonych faktów lub dowodów będzie stanowiło podstawę wznowienia postępowania. Ujawnione w sprawie okoliczności faktyczne lub dowody muszą spełniać łącznie następujące cechy : 1/ są nowe , 2/ istniały w dniu wydania decyzji , 3/są istotne dla sprawy oraz 4/ nie były znane organowi, który wydał decyzję. Nowymi dowodami w ocenie skarżącej była faktura korygująca wystawiona w dniu [...].2002 r. oraz pismo kontrahenta zagranicznego z dnia [...] 2002 r. O ile można zgodzić się z oceną skarżącej , że były to nowe dowody , to nie istniały one w dniu wydania decyzji przez Dyrektora Izby Celnej ([...] 2002 r.), bowiem zostały sporządzone po tej dacie . Zdaniem Sądu dowody te nie mogą być uznane za istotne dla sprawy , gdyż ustalony stan faktyczny sprawy w oparciu o m.in. protokół kontroli wskazuje , że sporny program komputerowy został zakupiony przez skarżącą , która uiściła za niego stosowną należność i przeznaczony był do maszyny sprowadzonej wcześniej przez skarżącą zgodnie z obowiązującymi przepisami celnymi. Przedstawione w toku postępowania wznowieniowego dowody , nie istniejące w dniu wydania decyzji i nie znane Dyrektorowi Izby Celnej , nie mogły stanowić podstawy do uchylenia decyzji z dnia [...].2002 r. Za trafne i znajdujące oparcie w materiale dowodowym należało uznać stanowisko organu celnego odmawiające wiarygodności " nowemu" dowodowi w postaci faktury korygującej , która została wystawiona 2,5 roku później od daty wystawienia faktury pierwotnej ( nr [...] z dnia [...].2000 r. ). Ocena materiału dowodowego dokonana przez organ celny mieściła się w granicach zakreślonych w art.191 Ordynacji podatkowej. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej w zakresie dotyczącym wywozu za granicę spornego programu , jako nie mającego znaczenia dla kwestii uznania , iż jego przywóz uznano za nielegalny. Brak dowodów na okoliczność spełnienia obowiązków celnych w momencie przywozu tego towaru na polski obszar celny w pełni uzasadnia twierdzenie , że przywóz nastąpił nielegalnie. Zgodnie z art.38 Kodeksu celnego jeżeli towary zostały nielegalnie wprowadzone na polski obszar celny , organ celny podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu uregulowania ich sytuacji łącznie ze sprzedażą. W związku z powyższym oświadczenie kontrahenta zagranicznego z dnia [...].2002 r. na okoliczność wywozu spornego programu nie można uznać za dowód istotny w sprawie , uzasadniający wznowienie postępowania . Co do drugiego zarzutu skargi dotyczącego wartości celnej towaru , to należy stwierdzić , że zarzut ten odnosi się do meritum sprawy i z tego powodu nie mógł być przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu . Skoro brak było podstaw do wznowienia postępowania , niedopuszczalne jest rozpatrywanie w tym nadzwyczajnym postępowaniu zarzutów odnoszących się do meritum sprawy rozstrzygniętej prawomocną decyzją. Skarga nie może być uwzględniona , ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko Dyrektor Izby Celnej w [...] nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) - tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu , jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa materialnego , które miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził takich wad i uchybień , dlatego Sąd działając na podstawie art.151 w/w ustawy , orzekł jak w sentencji.