I SA/Kr 223/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Stanisław Grzeszek Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi K. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 13 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu części dotacji za 2012 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 7.417 zł ( siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych). I. Decyzją z 24 marca 2015r. nr [...] Wójt Gminy I., działając na podstawie art. 251-255, art. 60, art. 61 ust. 1 pkt 2 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2013r. poz. 885 ze zm., dalej jako-u.f.p.), art. 80 ust. 3d ustawy z 7 września 1991r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz.U. z 2004r. Nr 256 poz. 2572 ze zm., dalej jako-u.s.o.), Uchwały Rady Gminy I. nr [...] z 18 grudnia 2013r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji na prowadzenie publicznych i niepublicznych szkół, oddziałów wychowania przedszkolnego przy szkołach podstawowych, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego oraz trybu i zakresu przeprowadzenia kontroli wykorzystania udzielonej dotacji (dalej jako: "Uchwała [...]")-nakazał K. Z. - Organowi Prowadzącemu Publiczną Szkołę Podstawową wraz z oddziałem przedszkolnym im. Św. J. K. w N. oraz Publiczne Gimnazjum w N. zwrot części dotacji, udzielonej na podstawie art. 80 ust. 3 ustawy z 7 września 1991r. o systemie oświaty, udzielonej za rok 2012 (dotacja oświatowa) w kwotach: 1) 134.299,22 zł wraz z odsetkami w kwocie 47.362,00 zł. wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od obu kwot, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 25 marca 2015r. do dnia zapłaty, 2) 6.964,48 zł wraz z odsetkami w kwocie 2.459,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 3) 837,70 zł wraz z odsetkami w kwocie 291,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 4) 2.171,31 zł wraz z odsetkami w kwocie 732,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 5) 624,15 zł wraz z odsetkami w kwocie 203,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 6) 3.606,59 zł wraz z odsetkami w kwocie 1.129,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 7) 10.014,74 zł wraz z odsetkami w kwocie 3.020,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 8) 1.722,63 zł wraz z odsetkami w kwocie 500,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 9) 694,63 zł wraz z odsetkami w kwocie 192,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 10) 2.654,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 702,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 11) 3.845,21 zł wraz z odsetkami w kwocie 973,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 12) 6.708,13 zł wraz z odsetkami w kwocie 1.611,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w., 13) 1.338,46 zł wraz z odsetkami w kwocie 307,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi, j.w. Organ I instancji opisał przebieg dotychczasowego postępowania wskazując w szczególności, że w oparciu o Uchwałę [...] w dniach od 12 marca do 6 czerwca 2014r. została przeprowadzona przez firmę "Konsulting, audyt K. J." kontrola wykorzystania dotacji udzielonej beneficjentowi. Przedmiotowa kontrola dotyczyła wykorzystania dotacji w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2012r. na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej określonych w powołanej wyżej ustawie, a także dokumentacji organizacyjnej, finansowej i przebiegu nauczania w 2012r. w następujących szkołach: Publiczna Szkoła Podstawowa im. Św. J. K. w N. wraz z Oddziałem Przedszkolnym oraz Publiczne Gimnazjum w N. . Organ I instancji wskazał, iż udzielił beneficjentowi dotacji na kwotę 1.601.111,82 zł. Organ I instancji dokonał rozliczenia dotacji za 2012r., uwzględniając okoliczności faktycznie zrealizowanych wydatków bieżących na szkoły, które stanowiły podstawę do obliczenia dotacji oświatowej. W ramach rozliczenia dotacji, według wydatków wykonanych w ramach budżetu Gminy I. ustalono, że podstawa wyliczenia dotacji (tj. wydatki bieżące faktycznie zrealizowane przez Gminę Iwanowice na placówki szkolne, prowadzone przez Gminę I. ) wyniosła w roku 2012: w rozdziale 80101 - szkoły podstawowe oraz w rozdziale 80103 - oddziały przedszkolne przy szkołach podstawowych 3.873.693,49 zł (faktycznie zrealizowane wydatki bieżące), w rozdziale 80110 - gimnazja 1.904.594,28 zł (faktycznie zrealizowane wydatki bieżące). W związku z powyższym, kwota rocznej dotacji: na jednego ucznia w szkole podstawowej oraz dziecko w oddziale przedszkolnym prowadzonym przez beneficjenta wyniosła 8.218,81 zł, w gimnazjum 10.185,00 zł, a w konsekwencji łączna wartość dotacji za 2012r. powinna była wynieść 695.146,94 zł dla szkoły podstawowej, 214.346,56 zł dla oddziału przedszkolnego oraz 618.345,03 zł (z uwzględnieniem wagi na dziecko niepełnosprawne) dla gimnazjum. W celu dokładnego ustalenia sposobu wydatkowania środków pochodzących z dotacji oświatowych, organ I instancji zlecił kontrolę tych wydatków zewnętrznemu audytorowi. Zgodnie z treścią sporządzonego protokołu z kontroli dotacji "oświatowych", beneficjent otrzymał w 2012r. dotację w łącznej kwocie 1.588.873,94 zł oraz kwotę 12.237,92 zł, jako dopłatę do dotacji za 2011r., co łącznie dało kwotę 1.601.111,86 zł. Beneficjent w toku kontroli przedłożył dokumenty rozliczające dotację na kwotę 1.308.310,25 zł., a ponadto dokonał zwrotu środków do budżetu w wysokości 61.035,41 zł (tytułem zwrotu dotacji przekazanej w nadmiernej wysokości za 2012r.). Zgodnie z oświadczeniem beneficjenta, złożonym w toku kontroli, organ I instancji przyjął, że kwota nieobjęta rozliczeniem, stanowiła wynagrodzenie beneficjenta. Organ podniósł ponadto, że beneficjent pełni funkcję organu prowadzącego jednostki oświatowe, a zarazem pełni w nich statutowo funkcję dyrektora oraz prowadzi zajęcia dydaktyczne z matematyki. W kontekście powołanego oświadczenia należało przyjąć, że kwota wynagrodzenia beneficjenta w 2012r. kształtowała się na poziomie 231.766,20 zł. W trakcie kontroli stwierdzono nieprawidłowości dotyczące wydatkowania przez organ prowadzący środków dotacji w zakresie: wypłat własnych, przeznaczonych na wynagrodzenie osoby prowadzącej szkołę, pełniącej w tej szkole funkcję dyrektora szkoły lub dyrektora szkoły i nauczyciela matematyki, gdzie w przedmiotowych wypłatach brak było możliwości podziału kwoty wypłaty na kwotę należną za czynności osoby prowadzącej szkołę, za czynności dyrektora szkoły oraz za czynności prowadzenia zajęć dydaktycznych, innych wydatków (w tym: nagród, kwiatów, wycieczek, wykonania logo i umieszczenie w Katedrze na Wawelu, kwitki z poczty, druki akcydensowe, tusze, pieczątka, dorabianie kluczy, wysyłki poczty, artykuły biurowe, cukierki (nagrody w konkursie), występ grupy rekonstrukcyjnej, informator (prenumerata), karty sieciowe), które zdaniem kontrolujących nie służyły realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Organ I instancji wskazał także, że w toku postępowania, w celu dokonania bezpośredniej analizy dokumentacji beneficjenta, rozliczającego dotację, wezwano go do przedłożenia dokumentów w oryginale lub poświadczonej kopii, a następnie wezwano do przedłożenia dokumentów organizacyjnych placówek oświatowych, jednak beneficjent nie złożył ich do akt sprawy. Podstawą ustalenia poprawności dotacji był zatem materiał kontrolny, przede wszystkim w zakresie ustaleń faktycznych i dokumentów rozliczających dotację oraz częściowo także w zakresie wątpliwości dotyczących poprawności wydatkowania środków dotacyjnych. Materiał ten nie był kwestionowany przez beneficjenta. Organ I instancji wskazał, że przepisy obowiązujące w 2012r. wykluczały możliwość finansowania wynagrodzenia osoby prowadzącej szkołę niepubliczną ze środków przyznanych w ramach dotacji. Zauważono jednak, iż beneficjent w niniejszej sprawie, w placówkach szkolnych pełnił także funkcję Dyrektora oraz nauczyciela matematyki. Zatem organ I instancji uznał, że Stronie, jako dyrektorowi szkoły i jednocześnie nauczycielowi przysługiwało wynagrodzenie, przy czym jego wysokość powinna zostać odniesiona do wynagrodzeń osób na stanowiskach dyrektorów placówek publicznych w Gminie I.. Jak wynika z powszechnie dostępnych materiałów publikowanych w Biuletynie Informacji Publicznej (tak zwanych oświadczeń majątkowych) najwyższe wynagrodzenie jednego z dyrektorów szkół podstawowych w Gminie I. kształtowało się w 2012r. na poziomie 97.466,98 zł. Powołana kwota była wartością, którą organ I instancji uznał za zasadną, zaś w pozostałym zakresie, tj. w wysokości 134.299,22 zł nakazał jej zwrot. Organ I instancji zakwestionował wydatki na zakup artykułów spożywczych (czekolada, artykuły biurowe, cukierki, pączek i drożdżówki) - w łącznej kwocie 152,86 zł oraz artykułów promocyjnych (dyplomy, biret, dedykacje, szachownicę, zegar i figury drewniane, nagrody, dyplomy, teczki, list gratulacyjny, akcesoria do szachów, zwiedzanie parku rozrywki z atrakcjami) - w łącznej kwocie 4.887,38 zł. Zakwestionowano również wydatki poniesione na sfinansowanie zadań organu prowadzącego określone w art. 5 ust. 7 pkt 1-4 u.s.o, wydatki na opłatę za studia dla A. W. , Kadry, płace i ZUS 50 prac., abonament portalu oświatowego, kontakt, oświetlenie, wiertło, szkolenie (obliczanie wysokości dotacji oświatowych), monitoring, akcesoria do sprzętu muzycznego, szkolenie p. pożarowe, antyramę, opłatę za dozór, delegację nauczyciela (szkolenie z WOŚP), kontrolę gaśnic, Prawo Oświatowe, gaśnicę, pieczątki, prace kominiarskie, armaturę, pędzle, gwoździe, wtyczki i rękawiczki, usunięcie wycieku z instalacji wodnej, nogę meblową, wodociąg, roboty budowlane na terenie szkoły, książki, flet, pisaki, skakankę, przewóz dzieci (Narama-Strzyżyca-Narama), udział dzieci w kolonii, kosę, osłonę twarzy, buty, ocieplacz, koszulę, fartuch, farby i przyrządy do malowania itp., abonament serwisu internetowego, przegląd instalacji gazowej, opłaty za kurs kwalifikacyjny, klocki, piłki, skakanki, itp., książki, naprawę instalacji gazowej, kontenerek, blat kuchenny, odnowienie podpisu elektronicznego, kursy, baterię, przegląd instalacji elektrycznej, księgi i wizytownik, akumulator, kamera i dysk, instalację dzwonków szkolnych, opłaty za studia oraz delegację sekretarza szkoły - w łącznej kwocie 32.539,87 zł. Powyższe wydatki zostały zakwestionowane przez organ I instancji z uwagi na to, że zostały poniesione na realizację zadań organu prowadzącego z zakresu ogólnego, bez powiązania ich z celami dydaktycznymi. Zakwestionowano również wydatki, które dotyczyły zapłaty zobowiązań z 2011r., a zostały poniesione w roku następnym. Do tych wydatków organ I instancji zaliczył opłatę za gaz, delegację nauczyciela oraz zapłatę za szkolenie - kwota wydatków wyniosła łącznie 3.761,89 zł. Ponadto organ I instancji kwoty wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem dotacji (za wyjątkiem kwoty wynagrodzenia organu prowadzącego) zestawił w uzasadnieniu decyzji w formie tabelarycznej z podziałem na poszczególne miesiące. W odwołaniu od ww. decyzji K. Z. zarzucił wydanie jej z naruszeniem art. 6, art.7, art.8, art. 10§1, art. 80 i art.107§1, §3 k.p.a., poprzez oparcie decyzji na błędnych ustaleniach faktycznych i prawnych, wadliwie sformułowanej treści rozstrzygnięcia oraz uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się przed podjęciem decyzji i zgłoszenia żądań poprzez: -zakończenie postępowania, a następnie kontynuowanie postępowania, wyznaczenie nowego terminu załatwienia sprawy i nie poinformowanie o ostatecznym zakończeniu kontynuowanego postępowania, -stwierdzenie nieprawidłowości w wystąpieniu pokontrolnym mimo, że w protokole firma kontrolująca zasygnalizowała tylko wątpliwości, - rozszerzenie wątpliwości, poza te określone w protokole kontroli, - nieprawdziwe stwierdzenie, że pismem z 9 lipca 2014r. szczegółowo wyjaśniono przyczyny kwalifikacji wydatków, bowiem ww. pismo niczego nie wyjaśniało, tylko powoływało się na własne zapatrywania, - nieprawdziwe stwierdzenie, że stan faktyczny został ustalony na podstawie wyników kontroli dokonanej przez firmę zewnętrzną, bowiem protokół kontroli było rozbieżny z treścią zaskarżonej decyzji, - kontynuację postępowania po jego zakończeniu i bezpodstawne żądanie dostępnych organowi dokumentów w celu przedłużania postępowania, - podważenie zaufania do organu przez domaganie się zwrotu części dotacji pismem z 31 stycznia 2013r., a później stwierdzenie, że strona uznała zwrot za słuszny skoro dokonała tego zwrotu,- stwierdzenie nieprawdy, że strona nie kwestionowała materiału kontrolnego, bowiem strona wystąpiła z pismem wyjaśniającym do protokołu kontroli, - bezpodstawne ustalenie wysokości wynagrodzenia dyrektorowi i nauczycielowi prowadzącemu szkoły, - niezrozumiały wywód na temat niewykorzystanej dotacji do końca 2012r., - brak w rozstrzygnięciu kwoty łącznej, którą trzeba zwrócić, - brak podstawy prawnej i szczegółowego sposobu wyliczeń kwoty łącznej do zwrotu. A ponadto decyzji zarzucono naruszenie art. 80 ust. 3d u.s.o., poprzez: - uznanie, że wynagrodzenie beneficjenta nie mogło być finansowane z dotacji "oświatowej", udzielanej przez gminę, - uznanie, że dokonanie przez niego wydatków związanych z zakupem artykułów spożywczych oraz zakupem "artykułów promocyjnych" stanowiło wykorzystanie dotacji "oświatowej" niezgodnie z przeznaczeniem, - uznanie, że beneficjent przeznaczył środki z dotacji na realizację zadań organu prowadzącego, - błędną interpretację pojęcia "wydatków bieżących, przeznaczonych na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zdaniem odwołującego, decyzja organu I instancji naruszała w istotny sposób przepisy prawne, nie miała wymaganego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego. W całości należy ją uznać za wadliwą i szkodliwą społecznie, podważającą zaufanie obywatela do organów państwa. Wobec powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania I instancji w całości, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z 10 października 2016r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i w tym zakresie orzekło, co do istoty w ten sposób, że nakazało K. Z., zwrot części dotacji udzielonej za rok 2012 w następujących kwotach: 1) 134.299,22 zł wraz z odsetkami w kwocie 47.362,00 zł oraz dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 134.299,22 zł, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 25 marca 2015r. do dnia zapłaty, 2) 6.964,48 zł. wraz z odsetkami w kwocie 2.459,00 zł., oraz dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 6.964,48 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 3) 837,70 zł wraz z odsetkami w kwocie 291,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 837,70 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 4) 2.171,31 zł wraz z odsetkami w kwocie 732,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 2.171,31 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 5) 624,15 zł wraz z odsetkami w kwocie 203,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 624,15 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 6) 3.606,59 zł wraz z odsetkami w kwocie 1.129,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 3.606,59 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 7) 10.014,74 zł wraz z odsetkami w kwocie 3.020,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonym od kwoty 10.014,74 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 8) 1.722,63 zł wraz z odsetkami w kwocie 500,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 1.722,63 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 9) 694,63 zł wraz z odsetkami w kwocie 192,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 694,63 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 10) 2.654,00 zł. wraz z odsetkami w kwocie 702,00 zł., wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 2.654,00 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 11) 3.845,21 zł wraz z odsetkami w kwocie 973,00 zł., wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 3.845,21 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 12) 6.708,13 zł wraz z odsetkami w kwocie 1.611,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 6.708,13 zł, jak dla zobowiązań podatkowych, j.w., 13) 1.338,46 zł wraz z odsetkami w kwocie 307,00 zł, wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 1.338,46 zł., jak dla zobowiązań podatkowych, j.w. Uzasadniając swoje stanowisko, organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji trafnie rozliczył jedynie część kwoty, przeznaczonej na wynagrodzenie osoby będącej jednocześnie nauczycielem matematyki, dyrektorem oraz organem prowadzącym szkołę. Zdaniem organu, nie ulegało wątpliwości, że wynagrodzenie nauczycieli i dyrektora mieściło się w wydatkach, o których mowa w art. 80 ust. 3d u.s.o. Do wydatków tych nie można było zaliczyć wydatków na wynagrodzenie dla organu prowadzącego szkołę. Zatem w sytuacji, gdy dana osoba z jednej strony była organem prowadzącym szkołę, a z drugiej strony pełniła funkcję nauczyciela i dyrektora, to należało ustalić, w jakim zakresie pobierane wynagrodzenie stanowiło ekwiwalent za pracę w charakterze dyrektora i nauczyciela. Przy czym, zasadnym było odniesienie się do wynagrodzeń innych osób zatrudnionych na stanowisku dyrektora i nauczyciela. Nie można było wykluczyć sytuacji, w której organ prowadzący wypłacał sobie, jako dyrektorowi szkoły, kwotę znacznie wykraczającą poza "rynkowe" kwoty wypłacane osobom na tym stanowisku, de facto wypłacając sobie w ten sposób również zysk przypadający organowi prowadzącemu. Zatem w przypadku, gdy zachodziła tożsamość podmiotowa, pomiędzy organem prowadzącym, a dyrektorem szkoły, za wydatek opisany w art. 80 ust. 3 d u.s.o., mogła być uznana tylko taka kwota przeznaczona na wynagrodzenie dyrektora, która mieściła się w zakresie stawek rynkowych panujących na danym obszarze. Odnosząc się do zakwestionowanych wydatków, poniesionych wprawdzie w 2012r., ale odnoszących się do zobowiązań należnych za 2011r., to również te wydatki nie mogły zostać rozliczone w ramach dotacji za 2012r. Niewątpliwie bowiem dotacja była przeznaczana na pokrycie wydatków bieżących, związanych z działalnością szkoły w danym roku budżetowym i nie mogła służyć pokryciu zobowiązań, wynikających z działalności placówki w latach wcześniejszych lub późniejszych. W ocenie SKO, organ I instancji trafnie zanegował również pozostałe wydatki, tj. wydatki na artykuły spożywcze, artykuły promocyjne oraz inne wydatki przeznaczone na realizację zadań organu prowadzącego szkołę. W kontekście powyższego powołano się na wyrok WSA w Krakowie z 8 stycznia 2015r., sygn. akt: I SA/Kr 1601/14, wyrok NSA z 19 marca 2014r., sygn. akt: II GSK 1858/12, wyrok WSA w Warszawie z 4 czerwca 2014r., sygn. akt: V Sa/Wa 112/14. Wskazano, że choć cytowane wyroki odnoszą się do treści art. 90 ust. 3d u.s.o., to poglądy w nich wyrażone zachowują aktualność również w sprawach dotyczących dotacji udzielonych w oparciu o art. 80 ust. 3 u.s.o. W ocenie organu odwoławczego, kluczowe kryterium, które należało przyjąć, analizując każdy z poniesionych wydatków była ocena, czy bez tego wydatku, szkoła nadal mogłaby realizować swoje funkcje w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. W powyższym kontekście stwierdzono, że organ I instancji trafnie zakwestionował wydatki na zakup artykułów spożywczych i artykułów promocyjnych. Tak samo rację miał organ I instancji kwestionując wydatki na opłaty za studia A. Witkowskiej, wydatki na dział kadrowy, abonament portalu oświatowego, jak również na elementy wyposażenia budynku, czy sprzęt służący naprawom, wydatki na organizację wycieczek, zakup kamery i inne wskazane szczegółowo w decyzji organu I instancji. Wszystkie te wydatki, jak to słusznie zauważył organ I instancji, nie były wydatkami bieżącymi, bezpośrednio służącymi realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Bez poniesienia tych wydatków, szkoła z powodzeniem mogła bowiem zrealizować wszystkie wskazane wyżej zadania. SKO uznało zatem, że organ I instancji prawidłowo ustalił, iż część dotacji została wykorzystana niezgodnie z jej przeznaczeniem. Natomiast, stosownie do treści art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., odsetki od dotacji, podlegające zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Przepis ten, ani żaden inny przepis ustawy nie upoważniał natomiast organu do skapitalizowania odsetek i żądania od beneficjenta zwrotu odsetek od odsetek. Z tego też względu decyzja organu I instancji musiała ulec zmianie. II. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący powielił zarzuty zawarte w odwołaniu, a ponadto zarzucił wydanie decyzji z naruszeniem: - art. 107§3, art. 15 k.p.a.. w zw. z art. 7 k.p.a., art. 77 k.p.a. i art. 140 k.p.a. poprzez: a) nieodniesienie się przez SKO do wszystkich zarzutów odwołania, w szczególności w zakresie, w jakim skarżący podniósł naruszenie art. 10§1 k.p.a., poprzez nieumożliwienie mu wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Na okoliczność tę powołano wyrok NSA z 17 maja 2011r., sygn. akt: II OSK 672/10 oraz z 23 czerwca 2016r., sygn. akt: II OSK 2606/14 a także wyrok WSA w Krakowie z 17 stycznia 2014r., sygn. akt: II SA/Kr 1395/13 oraz z 12 sierpnia 2016r., sygn. akt: II SA/Kr 569/16. Podano, że skarżący w zw. z tym, pozbawiony był możliwości ustosunkowania się do treści dowodów i materiałów zgromadzonych w sprawie a także złożenia wniosków dowodowych, co pozbawiło go czynnego udziału w postępowaniu i stanowiło rażące naruszenie zasad postępowania administracyjnego, b) nieprzeprowadzenie postępowania merytorycznego, co do istoty sprawy przez SKO, w szczególności niedokonanie własnych ustaleń faktycznych, a zamiast tego, oparcie się na ustaleniach uchylonej w całości decyzji organu I instancji. Wskazano na brak rozważań merytorycznych w przedmiocie rozliczeń, brak wskazania kwoty, w jakiej wynagrodzenie uznano za wypłacone z dotacji, brak ustalenia i uzasadnienia przez wskazanie podstawy prawnej, zastosowania stawki rynkowej, wedle której wynagrodzenie dla Dyrektora miało być w ocenie organu wypłacone. Wskazano również na brak ustaleń, w jakich kwotach dane wydatki zostały zakwestionowane, a oceny w tym przedmiocie nie powinno się zastępować innym zdaniem, odwołując się do decyzji wyeliminowanej z obrotu prawnego. Podano ponadto, że żaden z przywołanych przez organ wyroków sądów administracyjnych nie został odniesiony do wydatków zakwestionowanych w przedmiotowej decyzji, - art. 7, 77§1, art. 80 k.p.a. w zw. z art. 80d ust. 3 u.s.o., poprzez oparcie decyzji na oczywiście błędnych, dowolnych, niemających poparcia w rzeczywistości, ustaleniach faktycznych, jak również brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego, co skutkowało całkowicie wadliwym ustaleniem, że kwota wypłacona skarżącemu nie powinna być wyższa, niż 97.466,98 zł, a zatem wynagrodzenie wypłacone ponad tę kwotę stanowiło dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem i podlegało zwrotowi - także w kontekście okoliczności, że nie wskazano jakiejkolwiek normy, pozwalającej organom na kwestionowanie wysokości wynagrodzenia, wypłacanego z dotacji oświatowej, - art. 80 ust. 4 w zw. z §6 pkt 6 uchwały nr [...], poprzez niedostrzeżenie i nieuwzględnienie przez organ przy orzekaniu (i to pomimo stosownego zarzutu zawartego w odwołaniu), sprzeczności ustaleń decyzji organu I instancji z ustaleniami kontrolnymi i treścią protokołu kontroli, co skutkowało zaakceptowaniem przez organ II instancji decyzji w treści niemającej oparcia w protokole kontroli. Wskazano również, że pojęcie "wydatków bieżących" z art. 80 ust. 3d u.s.o., należało rozumieć analogicznie, jak w przepisach u.f.p. (wyrok NSA z 24 marca 2009r., sygn. akt: II GSK 284/08). Akt ten podlegał nowelizacjom, jednak nie zmieniła się regulacja, według której, wydatkiem bieżącym był każdy wydatek, który nie miał charakteru majątkowego. Przy takiej konstrukcji prawnej, wynagrodzenia wchodziły w zakres ww. pojęcia. W tym kontekście powołano się na uchwały RIO w K. i W., szczegółowo zacytowane w skardze. Wskazano na nowelizację u.s.o. z 13 czerwca 2013r. (Dz. U. z 2013r., poz. 827) dot. art. 80 ust. 3d, który zaczął obowiązywać od 1 stycznia 2014r. Nie oznaczało to jednak, że wprowadził on do systemu prawa, rozwiązanie odmienne od obowiązującego dotychczas. Ustawodawca zdecydował się jedynie na sprecyzowanie pojęcia wydatków bieżących przez usankcjonowanie utrwalonej wykładni tego pojęcia, którego zakresem konsekwentnie obejmowano wynagrodzenie osoby prowadzącej szkołę, pełniącą jednocześnie funkcję dyrektora. Według skarżącego, na podstawie powyższego, należało stwierdzić, że w 2012r. nie było przeszkód, by pobierał on z dotacji oświatowej, wynagrodzenie za pracę świadczoną na rzecz szkół, w których pełnił również funkcję dyrektora. Zatem żądanie zwrotu kwoty 134.299,22 zł należało uznać za pozbawione podstawy prawnej. W uzasadnieniu skargi przedstawiono także szeroki opis poszczególnych wydatków ze wskazaniem, że organ wydając decyzję, nie uwzględnił faktu różnorodzajowości tych wydatków, zostały one poddane zbiorczej ocenie, co skutkowało pominięciem ich rzeczywistego charakteru. Wobec powyższego, wniesiono o uchylenie w całości decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Odpowiadając na skargę SKO w K. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 30 stycznia 2017r. sygn. akt: I SA/Kr 1371/16 uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł o zwrocie kosztów postepowania. W pisemnych motywach wyroku, Sąd wskazał, że skarga K. Z., w zakresie w jakim wskazuje na naruszenie przepisów postępowania, był w zasadniczym stopniu zasadna. Przedmiotem kontrowersji w sprawie była kwestia zwrotu dotacji udzielonej podmiotowi prowadzącemu szkołę na podstawie art. 80 ust 3 u.s.o. rozpatrywana przez pryzmat wykorzystania wskazanych w decyzjach kwot dotacji niezgodnie z przeznaczeniem tj. na realizację zadań innych niż zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, określone w powołanej wyżej ustawie. Powyższe niewątpliwie wymagało od organu odwoławczego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i dokonania samodzielnej jego oceny. To z kolei powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Z akt wynikało, że SKO w K. po otrzymaniu akt sprawy i rozpatrzeniu zażalenia na bezczynność organu I instancji - nie dokonując żadnych innych czynności z zakresu postępowania administracyjnego - bezpośrednio przystąpiło do załatwienia sprawy. Decyzją z 10 października 2016r uchyliło zaskarżoną decyzję i orzekło co do istoty, odmiennie niż poprzednio jedynie w kwestii odsetek. W pozostałym zakresie orzeczenie było identyczne z decyzją organu I instancji. Uzasadniając decyzję streszczono przebieg postępowania administracyjnego w sprawie oraz treść decyzji organu I instancji. W ramach rozważań prawnych, organ odwoławczy po pierwsze przytoczył art. 252 u.f.p. (będący, jak należy domniemywać, podstawą rozstrzygnięcia w sprawie odsetek) a następnie treść art. 80 ust 3 i art. 80 ust 3d u.s.o.. Przez kolejne pół strony przytaczał motywy z uzasadnienia w sprawie o sygn. akt: I SA/Ke 288/16 by przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy ocenić, że "trafnie organ I instancji rozliczył jedynie część kwoty przeznaczonej na wynagrodzenie osoby będącej jednocześnie nauczycielem matematyki, dyrektorem oraz organem prowadzącym szkołę (...) zasadnym jest odniesienie się do wynagrodzeń innych osób zatrudnionych na stanowisku dyrektora i nauczyciela. Nie jest bowiem wykluczona sytuacja w której organ prowadzący wypłaca sobie jako dyrektorowi szkoły kwotę znacznie wykraczającą poza rynkowe kwoty wypłacane osobom na tym stanowisku de facto wypłacają sobie w ten sposób również zysk przypadający organowi prowadzącemu". Trudno odnaleźć w akapicie dotyczącym tak istotnej dla sprawy kwestii (nakazany zwrot 134.299,00 zł) jakichkolwiek danych indywidualnych czy choćby odniesienia do stanu faktycznego ustalonego przez organ I instancji. Brak też jakiejkolwiek refleksji co do sposobu wyliczenia kwoty określonej z tego tytułu do zwrotu czy analizy podstaw i prawidłowości jej naliczenia mimo, iż w odwołaniu K. Z. zarzucał bezpodstawne ustalenie wysokości wynagrodzenia. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy stwierdził, iż w ramach dotacji na 2012r. nie mogły być rozliczone wydatki odnoszące się do zobowiązań należnych za 2011r. Skonkludował też-w jednym zdaniu-że "w ocenie Kolegium organ I instancji trafnie zanegował również pozostałe wydatki, to jest wydatki na artykuły spożywcze, artykuły promocyjne oraz inne wydatki przeznaczone na realizację zadań organu prowadzącego szkołę". Po tej konkluzji na kolejnej stronie zacytował fragmenty trzech orzeczeń sądów administracyjnych by końcowo ponownie stwierdzić, że organ I instancji trafnie zakwestionował wydatki na zakup artykułów spożywczych i promocyjnych oraz na opłaty za studia Pani Witkowskiej, wydatki na dział kadrowy, abonament portalu oświatowego, elementy wyposażenia budynku, sprzęt służący naprawom, wydatki na organizację wycieczek, zakup kamery i inne wskazane szczegółowo w decyzji organu I instancji. Nie były to bowiem wydatki bieżące, bezpośrednio służące realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Końcowa reasumpcja, wedle której "Kolegium uznaje zatem, że organ I instancji prawidłowo ustalił, że część dotacji została wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem" nie może odwrócić wrażenia, że uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji w zasadzie nić nie ocenia i poza ogólnikowymi, lakonicznymi i ujednoliconymi konkluzjami o prawidłowości rozstrzygnięcia organu I instancji w zasadzie nie odnosi się konkretnie do żadnej z okoliczności stanu faktycznego w sposób umożliwiający weryfikację procesu rozumowania, ustalania faktów, kwalifikowania zdarzeń za niepodlegające finansowaniu z przedmiotowej dotacji. W tym stanie rzeczy aby Sąd mógł ocenić zaskarżoną decyzję musiałby samodzielnie oceniać poszczególne fakty a zatem de facto zastąpić organ odwoławczy w orzekaniu, co jak wiadomo nie jest dopuszczalne. W rezultacie, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji nie wyjaśnił dlaczego, wedle niego, prawidłowo stwierdzono zasadność zwrotu dotacji w ustalonej w decyzji kwocie. Tymczasem, w wyniku złożenia odwołania sprawa powinna być w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji, a organ odwoławczy nie powinien nawet ograniczać się tylko do kontroli objętej odwołaniem decyzji organu pierwszej instancji czy do stwierdzenia, że ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji są prawidłowe. Organ ten rozpoznaje bowiem sprawę, a nie odwołanie. W tym kontekście zastrzeżenia budziły twierdzenia zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, ogólnie oceniającego prawidłowość określenia kwoty zwrotu dla poszczególnych grup wydatków (nie wiadomo według jakiego klucza pogrupowanych do jednego akapitu, w którym w lakoniczny sposób dokonywano akceptacji rozstrzygnięcia), co więcej twierdzenia te czy konkluzję są dla Sądu w żaden sposób nieweryfikowalne. Z uzasadnienia decyzji organu II instancji nie wynika bowiem, że jest to konkluzja poparta analizą materiału dowodowego. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania wynikającą z art. 15 k.p.a. organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Jak podkreślił NSA w wyroku z 27 czerwca 2000r. (sygn. akt: I SA/Ka 2466/98-CBOSA) zasada dwuinstancyjności postępowania polega na tym, że każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ pierwszej instancji może być w wyniku odwołania również rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ drugiej instancji. Dwukrotne rozpoznanie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego. Konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i orzec w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji, a zatem nie może on się ograniczyć tylko do kontroli organu pierwszej instancji i lakonicznych stwierdzeń o prawidłowości jego rozstrzygnięcia (por. T. Woś, J. Zimmermann, glosa do uchwały SN z 23 września 1986r. sygn. akt: III AZP 11/86, PiP 1989, z. 8, s. 147). Jeżeli zaś sąd stwierdza naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania, to nie może uznać tej okoliczności za nieistotną (por. wyrok NSA z 30 marca 2004r. sygn. akt: FSK 169/04). Zgodnie z art. 77§1 k.p.a. organ podatkowy jest zobligowany do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co oznacza rozważenie, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Ocena materiału dowodowego musi być dokona we wzajemnym powiązaniu faktów, a wyciągnięte wnioski powinny być spójne i stanowić logiczną całość. Obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest ściśle związany z wynikającą z art. 80 k.p.a. zasadą swobodnej oceny dowodów, która powinna być oparta na wszechstronnej ocenie całości materiału dowodowego. Powyższe ustalenia i oceny powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, które zgodnie z art. 107§1 k.p.a. musi zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne, stosownie do §3 powołanego przepisu, powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie decyzji, jest elementem umożliwiającym sądową kontrolę w zakresie oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania podatkowego. Pozwala bowiem na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Uzasadnienie powinno przekonywać zarówno co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności samej treści podjętej decyzji. Przez właściwe motywowanie decyzji organ realizuje zasadę przekonywania, wyrażoną w art. 11 k.p.a. W przepisie tym przewidziano, że organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. W ocenie Sądu, wyżej wymienione przepisy, poprzez nie zbadanie merytoryczne całej sprawy, zostały naruszone przez organ odwoławczy w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ze względu na stwierdzone powyższe nieprawidłowości, bezprzedmiotowa była ocena zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji były uchybienia procesowe, a wyrażenie przez Sąd wiążącej oceny prawnej, byłoby przedwczesne i stanowiło na tym etapie postępowania niedopuszczalny przejaw administrowania przez sąd administracyjny. Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien uwzględnić wyrażony powyżej pogląd Sądu i przystąpić do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, połączonego z oceną prawidłowości rozstrzygnięcia organu I instancji i oceną prawidłowości przeprowadzonego postępowania administracyjnego, także w kontekście zarzutów odwołania. IV. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z 13 grudnia 2017r., nr [...] uchyliło decyzję Wójta Gminy I. z 24 marca 2015r. nr [...] w całości i orzekło w ten sposób, że nakazało K. Z.-O. Prowadzącemu Publiczną Szkołę Podstawową wraz z oddziałem przedszkolnym im. Św. J. K. w N. oraz Publiczne Gimnazjum w N. zwrot części dotacji, udzielonej na podstawie art. 80 ust. 3 u.s.o. na rok 2012, jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (dotacja oświatowa) w następujących kwotach: 1) 134.299,22 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 13 grudnia 2012r. do dnia zapłaty, 2) 6.964,48 zł wraz z odsetkami liczonymi j.w., 3) 837,70 zł wraz z odsetkami wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 14 lutego 2012r. do dnia zapłaty, 4) 2.171,31 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 12 marca 2012r. do dnia zapłaty, 5) 624,15 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 12 kwietnia 2012r. do dnia zapłaty, 6) 3.606,59 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 14 maja 2012r. do dnia zapłaty, 7) 10.014,74 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 12 czerwca 2012r. do dnia zapłaty, 8) 1.722,63 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 11 lipca 2012r. do dnia zapłaty, 9) 694,63 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 13 sierpnia 2012r. do dnia zapłaty, 10) 2.654,00 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 13 września 2012r. do dnia zapłaty, 11) 3.845,21 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 12 października 2012r. do dnia zapłaty, 12) 6.708,13 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 14 listopada 2012r. do dnia zapłaty, 13) 1.338,46 zł wraz z odsetkami, jak dla zobowiązań podatkowych to jest aktualnie 8% w stosunku rocznym od 13 grudnia 2012r. do dnia zapłaty. SKO w K. powołało art. 252 ust. 1, art. 252 ust. 5 i ust. 6 u.f.p.) i art. 80 ust. 1 i art. 80 ust. 3 u.s.o. Następnie, posiłkując się uzasadnieniem wyroku WSA z 14 lipca 2017r. sygn. akt: I SA/Kr 534/17, w którym analizowano zmiany art. 80 ust. 3 d u.s.o., wskazano, że korzyścią płynącą ze wspomnianych nowelizacji jest uniezależnienie art. 80 ust. 3d u.s.o. od definicji wydatków bieżących z ustawy o finansach publicznych, która była nieadekwatna do odmiennych realiów funkcjonowania szkół i placówek publicznych prowadzonych przez podmioty niezaliczane do sektora finansów publicznych. Powtarzające się nowelizacje - biorąc pod uwagę również powoływane w komentarzu argumenty z uzasadnienia projektów ustaw - można potraktować jako udzielenie "wykładni autentycznej" przepisu przed zmianą, co mogłoby w jakimś stopniu ograniczyć spory o prawidłowe rozumienie "celowości" wydatków podlegających zakwalifikowaniu do dotacji (por. M. Pilich teza 16 do art. 90, Wyd. LEX2015). SKO stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo rozliczył jedynie część kwoty przeznaczonej na wynagrodzenie osoby będącej jednocześnie: nauczycielem matematyki, dyrektorem oraz organem prowadzącym szkołę. Oceniając powyższe, organ II instancji podzielił pogląd, że wynagrodzenie nauczycieli i dyrektora mieści się w wydatkach, o których mowa w art. 80 ust. 3d u.s.o. Świadczy o tym znowelizowana treść art. 80 ust. 3d u.s.o. stanowiąca obecnie, że: "3d. Dotacje, o których mowa w ust. 2-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego. Zaznaczono przy tym, że chociaż przepis ten nie miał w niniejszej sprawie zastosowania bowiem dotyczy on stanów faktycznych powstałych po jego wejściu w życie, to zdaniem SKO warto jest go jednak przywołać ponieważ jego treść ma charakter doprecyzowujący poprzednie ogólne brzmienie tego przepisu. Zdaniem organu II instancji, zasadnym zatem było uznanie, że rozliczeniu podlega tylko wartość wynagrodzenia osoby pełniącej jednocześnie funkcję organu prowadzącego i dyrektora szkoły do wysokości odpowiadającej wartości najwyższego wynagrodzenia dyrektora szkoły publicznej w Gminie I.. Skoro do wydatków bieżących podlegających rozliczeniu z dotacji nie można zaliczyć wydatków na wynagrodzenie dla organu prowadzącego szkołę, to w sytuacji gdy jedna osoba z jednej strony jest organem prowadzącym szkołę, a z drugiej strony pełni funkcję nauczyciela i dyrektora, należy przyjąć wartość wynagrodzenia typowego dla stanowiska dyrektora i nauczyciela pełnionego przez tą samą osobę. Za wydatek opisany w art. 80 ust. 3d u.s.o. może być uznana tylko taka kwota przeznaczona na wynagrodzenie dyrektora, która mieści się w zakresie stawek rynkowych panujących na danym obszarze. Niemniej jednak uzasadnienie decyzji organu I instancji Kolegium uznało za niepełne, bowiem brakuje w nim ustalenia w jakim zakresie wynagrodzenie przyjęte za prawidłowo rozliczone, tj. w kwocie 97.466, 98 zł, stanowi ekwiwalent za pracę w charakterze dyrektora i nauczyciela. W tym zakresie zasadnym jest odniesienie się do wynagrodzeń innych osób zatrudnionych na stanowisku dyrektora i nauczyciela, ale musi być to powiązane z nakładem pracy i zakresem obowiązków. K. Z. pełniący jednocześnie funkcję organu prowadzącego, jak wynika z dokumentacji rozliczenia dotacji za 2012r. (k. 39-40) przedstawił do rozliczenia jednocześnie wynagrodzenie jako dyrektor prowadzący: w odniesieniu do publicznego gimnazjum-85.077,50 zł; Publicznej Szkoły [...],87 zł; Publicznej Szkoły Podstawowej-Oddziału Przedszkolnego: 32.443,72 zł. Z powyższego wynika, że przedstawione do rozliczenia wynagrodzenie stanowiło ekwiwalent za pełnienie funkcji dyrektora w trzech placówkach, prowadzonych przez ten sam organ prowadzący. Zatem wynagrodzenie na łączną kwotę 231.766,20 zł odpowiadało wykonywaniu czynności przez jedną osobę w stosunku do trzech placówek jednocześnie. W toku kontroli podmiot kontrolowany nie wykazał odrębnych zakresów obowiązków dla dyrektorów trzech placówek. Dlatego, w ocenie SKO, zasadnym było ustalenie, jako przyjętej do rozliczenia wartości wyłącznie odpowiadającej jednokrotnemu wynagrodzeniu dyrektora szkoły. Dla przyjęcia konkretnej wartości zastosowano odniesienie do najwyższego opublikowanego w Biuletynie Informacji Publicznej wynagrodzenia dyrektora szkoły w Gminie I., a zatem kwoty 97.466,98 zł. Organ odwoławczy podkreślił, iż za niedopuszczalne w świetle zasad określonych w art. 44 u.f.p. tj. zasady celowego, racjonalnego i oszczędnego wydatkowania środków publicznych, należy uznać takie interpretowanie zasad postępowania dowodowego, iż otrzymujący dotację nie ma obowiązku udokumentowania, że dotacja została wydatkowana na cele, na które została przyznana. Wynika to wprost z art. 252 ust. 1 u.f.p. Odwołujący się powinien zadbać o wykazanie i udokumentowanie dofinansowania na konkretny cel, a organy kontrolujące powinny sprawdzać na ile środki pochodzące z dotacji służą w rzeczywistości działalności oświatowej, a nie zabezpieczaniu zysków podmiotów prowadzących. W ocenie SKO, w przedmiotowej sprawie nie można uznać, iż odwołujący, który jest organem prowadzącym szkołę, a z drugiej strony pełni funkcję nauczyciela i dyrektora, należycie wykazał i udokumentował wydatki poniesione na wynagrodzenie dyrektora szkoły. Mając powyższe na uwadze stwierdzono za organem I instancji, iż właściwe jest odniesienie się do obiektywnego kryterium, jakim jest najwyższe wynagrodzenie dyrektora placówki publicznej w Gminie I. prowadzonej przez samorząd. Organ odwoławczy podkreślił w tym miejscu jeszcze raz, iż ustawodawca przewidział, że realizacja zadań przez organ prowadzący pociąga za sobą wydatki, które mogą być pokryte z dotacji, ale -regulując odrębnie kwestię wynagrodzenia dla osoby prowadzącej szkołę - wykluczył tym samym wypłacenie jej wynagrodzenia za wykonywanie zadań podmiotu prowadzącego (por. wyrok WSA w Gliwicach z 1 czerwca 2017r., sygn. akt: I SA/G1 1080/16). Kolegium podzieliło stanowisko, wyrażone m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z 13 września 2017r., sygn. akt: I SA/Gl 1452/16 (które jest adekwatne na gruncie art. 80 ust. 3d u.s.o.), iż "wynagrodzenie należne osobie prowadzącej szkołę i pełniącej funkcję dyrektora tej szkoły - przewidziane w art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o. - powinno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji, niezależnie czy w ramach kompetencji przyznanych im przepisem art. 90 ust. 3e i 3f tej ustawy, czy też w ramach postępowania administracyjnego, którego przedmiotem jest prawidłowość rozdysponowania dotacji." W powyższym wyroku stwierdzono również, iż "trudno zaakceptować stanowisko, że niewykorzystana część dotacji za dany miesiąc stanowi wynagrodzenie należne prowadzącej szkołę, która jednocześnie pełni funkcję jej dyrektora. Skutkowałoby to bowiem pełną dowolnością w kreowaniu comiesięcznej wysokości wynagrodzenia przyznawanego "sobie samemu". Stwierdzenie to zostało w pełni podzielone przez SKO, jako adekwatne w stanie faktycznym niniejszej sprawy, w której strona oświadczyła, iż kwota nieobjęta rozliczeniem dotacji stanowiła wynagrodzenie Strony (231.766,20 zł). Za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem organ II instancji uznał kwotę 134.299,22 zł (pkt l decyzji). Kwota ta stanowi różnicę kwot: 231.766,20 zł (kwota należnego według strony wynagrodzenia wynikającego z pełnienia funkcji dyrektora) oraz 97.466,98 zł (kwota przyjęta do rozliczenia tytułem wynagrodzenia). Przechodząc kolejno do wydatków poniesionych w 2012r. ale odnoszących się do zobowiązań należnych za 2011r., SKO uznało, że wydatki te nie mogły zostać rozliczone w ramach dotacji za 2012r. Zatem wydatki stanowiące łącznie kwotę 3.761,89 zł (gaz, delegacja dla nauczyciela, wezwanie do zapłaty za szkolenie - tabela nr [...] w zaskarżonej decyzji -por. k. nr [...]) uznano za niepodlegające rozliczeniu w ramach dotacji udzielonej na 2012r. Organ odwoławczy podkreślił, że niewątpliwie dotacja jest przeznaczana na pokrycie wydatków bieżących związanych z działalnością szkoły w danym roku budżetowym i nie może służyć pokryciu zobowiązań wynikających z działalności placówki w latach wcześniejszych lub późniejszych. Prawidłowość powyższego rozumowania potwierdza obecna treść przepisu art. 80 ust 3da u.s.o. W zakresie zatem wydatków poniesionych na artykuły spożywcze organ za zasadną uznał kwotę zwrotu dotacji w wysokości 152,86 zł (czekolada, pączki, drożdżówki - k. nr [...]), w przypadku artykułów promocyjnych - kwota 4.887,38 zł (k. nr [...]). Z kolei inne wydatki przeznaczone na realizację zadań organu prowadzącego szkołę to kwota 32.539,87 zł - k. nr [...] - przy czym organ przyjął w zaskarżonej decyzji kwotę mniejszą, niż ustaloną w wystąpieniu pokontrolnym, przy czym pomniejszenie kwoty wynika z braku uwzględnienia w niej takich pozycji, jak m.in. zabawki, atlasy, pomoce dydaktyczne, płyty CD - co należy uznać za działanie uzasadnione, ze względu na związek z działalności dydaktyczną i wychowawczą). W ocenie Kolegium kluczowe kryterium, które należy przyjąć analizując każdy z poniesionych wydatków jest ocena czy bez tego wydatku szkoła nadal mogłaby realizować swoje funkcje w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Również pomocna w kwalifikacji wydatków jest treść art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, który jest odzwierciedleniem regulacji zawartej w uchylonym art. 5 ust. 7 u.s.o. Wyniki ponownej analizy akta sprawy, a w szczególności zapisów tabeli nr [...], przedstawionych w skarżonej decyzji organu I instancji, doprowadziły SKO do stwierdzenia, iż trafnie zostały zakwestionowane wydatki związane z: płatnościami za studia osób trzecich, obsługą kadrową, abonamentem portalu oświatowego, szkoleniami związanymi z obliczaniem wysokości dotacji oświatowych, akcesoriami sprzętu muzycznego, zakupem artykułów spożywczych (czekolada, cukierki, pączki, drożdżówki), artykułów biurowych (dyplomy, teczki, wizytownik), pieczątek, zakupem elementów wystroju wnętrz (antyrama). W taki sam sposób oceniono również wydatki związane z delegacjami nauczycielskimi, sekretarza, zakupem dodatkowych akcesoriów typu biret, dedykacje, nagrody, dyplomy, szachownica, zegar, figury drewniane, skakankę, pisaki, flet, czy książki przy których nie uszczegółowiono jakoby miały dotyczyć realizacji podstawy programowej. SKO, podzielając stanowisko organu I instancji uznało również za bezpodstawne dotowanie środków na przewóz dzieci przy wycieczkach szkolnych, udział w kolonii, czy opłacenie kursów kwalifikacyjnych. Nie może być również finansowany z dotacji zakup akumulatora, kamery, dysku, baterii, czy innego sprzętu elektronicznego. Zdaniem organu II instancji, nie ulega bowiem wątpliwości, że dotacja oświatowa, determinowana zakresem jej celowości może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Mając powyższe na względzie stwierdzono też, że wydatki te nie mogły być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, ponieważ bez ich poniesienia skarżąca mogła prowadzić i prowadziła bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (por. WSA w Gdańsku w wyroku z 5 marca 2014r., sygn. akt: I SA/Gd 1381/13). Dalej organ odwoławczy wskazał, że wydatki organu prowadzącego szkołę dotyczące realizacji obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o. m.in. na: delegacje dla pracowników organu prowadzącego, szkolenia integracyjne, reklamę i kampanie promocyjne, wypłatę premii, wypłaty wynagrodzeń pracowników administracyjnych zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych, zapłatę składek ZUS od tych wynagrodzeń i premii; wydatki na utrzymanie siedziby oraz środki techniczne w celu prowadzenia działalności przez organ prowadzący, remonty wykonane w siedzibie spółki, zakup artykułów spożywczych, monitoring przepisów prawa oświatowego, nie mogą być uznane za bieżące wydatki szkoły określone w art. 80 ust. 3d u.s.o. Zatem opłata za studia na rzecz osoby trzeciej czy delegacja jako świadczenia związane z wynagrodzeniem pracowników organu prowadzącego nie mieszczą się w kategorii wydatków bieżących. Ponadto zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy z 7 września 1991r. o systemie oświaty niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, profilaktyką społeczną oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły lub placówki - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W ramach dotacji dofinansowanie obejmować może jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów przez konkretną szkołę. Jednocześnie z brzmienia art. 5 ust.7 pkt 3 u.s.o. wynika, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nie należących do zadań realizowanych przez szkołę (placówkę), mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Z powyższego wynika, że obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można wydatków z nią związanych uznać za wydatki poniesione na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d u.s.o. wydatki na wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji (wyrok sygn. akt: I SA/Gd 709/16 - wyrok WSA Gdańsk z 20 września 2016r. sygn. akt: II GSK 1916/15 - wyrok NSA z 25 kwietnia 2017r. sygn. akt: I SA/Sz 199/17-wyrok WSA Szczecin z 20 lipca 2017r.) Stanowisko to jest również aktualne na gruncie art. 80 ust. 3d u.s.o. Przy tym Kolegium podkreśliło, iż w sprawie należy uwzględnić doprecyzowany przepis art. 80 ust. 3d u.s.o. w szczególności poprzez możliwość rozliczenia z dotacji wydatków związanych z realizacją zadań samego organu prowadzącego. Należy zatem rozważyć czy zakwestionowany wydatek może być uznany za wydatek bieżący placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Z dotacji mogą być pokryte koszty działalności bieżącej i ściśle związanej z procesem kształcenia (wychowania czy profilaktyki), istotny jest tu związek bezpośredni. W związku z tym organ II instancji wskazał, iż także takie wydatki, jak np. poniesione na monitoring obiektu, również nie mogą być uznane za związane z bieżącą działalnością oraz ścisłym związkiem z procesem kształcenia. Powyższe stwierdzenia SKO odniosło również do innych wydatków pokrytych w niniejszej sprawie z dotacji, takich, jak prace związane z wykonywaniem remontów obiektów szkolnych oraz zadaniami inwestycyjnymi, kontrola sprzętu przeciwpożarowego, czy też szkolenia przeciwpożarowe. Uznano, że w przedmiotowej sprawie również nie mogą być uznane za uzasadnione wydatki poniesione na instalacje dzwonków szkolnych, farby, przyrządy do malowania, wodociąg, roboty budowlane, usunięcie wycieku z instalacji wodnej, armaturę, pędzle gwoździe, wtyczkę oraz rękawiczki. Zdaniem SKO, w sprawie zostało prawidłowo ustalone, że oprócz wynagrodzenia (co opisano powyżej) także część udzielonej za 2012r. dotacji w wysokości łącznie 41.182,03 zł została wykorzystana niezgodnie z jej przeznaczeniem. Natomiast jak już wskazano wcześniej stosownie do treści art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. W tym zakresie podstawą ustaleń były dokumenty przesłane wraz z pismem organu z 20 lipca 2015r. W przypadku wydatków na wynagrodzenie organu prowadzącego za datę przekazania środków przyjęto datę ostatniej płatności części dotacji, bowiem oświadczenie o zaliczeniu środków na poczet wynagrodzenia organ prowadzący dokonał w wyniku kontroli jednorazowo bez rozliczenia na poszczególne miesiące. Jednocześnie SKO wskazało, iż przepis art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. ani żaden inny przepis ustawy nie upoważniał natomiast organu do skapitalizowania odsetek i żądania od strony zwrotu odsetek od odsetek. Z tego też względu decyzja organu I instancji musiała ulec zmianie, przy czym wskazano jednocześnie, iż orzeczenie o zwrocie dotacji następuje ze względu na wykorzystanie j ej niezgodnie z przeznaczeniem. Na koniec organ odwoławczy wyjaśnił, że udzielenia dotacji, wydatkowanej przez kontrolowaną placówkę, dokonano w oparciu o uchwałę Rady Gminy I. N. [...] z 27 maja 2010r. w sprawie: trybu udzielania i rozliczania dotacji, ustalenia stawek dotacji oraz zakresu i trybu kontroli wykorzystania dotacji udzielonej dla przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego oraz szkół zakładanych i prowadzonych na terenie Gminy I. przez inne podmioty niż jednostki samorządu terytorialnego i ministrowie (Dz. Urz. Woj. Małopol. 2010.540.4051). Kolegium zauważyło, że rozliczenie dotacji oraz zakres i tryb kontroli wykorzystania dotacji powinno odbywać się w świetle uregulowań tej uchwały. Rozliczenie dotacji regulował Rozdział 3 uchwały, a kontrolę wykorzystania dotacji - Rozdział 4 uchwały. Przy tym zwrócono jednak uwagę, że w uchwale Rady Gminy I. [...] z 18 grudnia 2013r. (Dz. Urz. Woj. Małopol. 2013.7830) w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji na prowadzenie publicznych i niepublicznych: szkół, oddziałów wychowania przedszkolnego przy szkołach podstawowych, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego oraz trybu i zakresu przeprowadzenia kontroli wykorzystania udzielonej dotacji, którą zastosowano jako podstawę kontroli, również zawarto stosowne regulacje odnośnie rozliczenia dotacji i kontroli wykorzystania dotacji. Organ odwoławczy mając na uwadze, że zarówno uchwała z 2010r. jak i 2013r. zawierają unormowania dotyczące rozliczenia dotacji i kontroli jej wykorzystania, uznał, że kontrola dotacji przyznanej w 2012r. przeprowadzona w oparciu o uchwałę z 2013r. nie powoduje takiej wadliwości decyzji, która obligowałaby organ odwoławczy do uchylenia decyzji organu I instancji. W ocenie SKO, procedura i zakres kontroli są tożsame w obu uchwałach. Dodatkowo zwrócono uwagę, że zgodnie z art. 80 ust. 3e u.s.o. organy jednostek samorządu terytorialnego o których mowa w ust. 2-3b art. 80 u.s.o. mogą kontrolować prawidłowość pobrania i wykorzystania dotacji przyznanych szkołom, przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego i placówkom z budżetów tych jednostek. Jednocześnie zauważono, że przeprowadzenie przedmiotowej kontroli nie jest warunkiem koniecznym do decyzyjnego ustalenia dotacji podlegającej zwrotowi. To w ramach konkretnego postępowania administracyjnego może nastąpić ustalenie okoliczności niezbędnych do zastosowania art. 252 u.f.p. Kontrola, o której mowa w art. 80 ust. 3e u.s.o. może, ale nie musi, poprzedzać takie jurysdykcyjne postępowanie administracyjne. W konkluzji organ II instancji wskazał, że wydatki poczynione ze środków pochodzących z dotacji w zakresie wyżej wskazanym, w szczególności z tytułu wynagrodzenia osoby prowadzącej szkołę w wyżej określonym zakresie, zakupu artykułów spożywczych, artykułów promocyjnych, na realizację zadań organu prowadzącego nie związanych z bieżącą działalnością oraz ściśle z procesem kształcenia, a także zapłaty zobowiązań z 2011r. (poniesione w roku następnym), stanowią wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem - art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. V. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na powyższą decyzję wniósł K. Z., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika. W skardze zarzucono naruszenie następujących przepisów prawa: - art. 107§3 K.p.a. i art. 15 K.p.a. w zw. z art. 7 K.p.a., art. 77 art. 140 K.p.a. poprzez: a.nieodniesienie się przez SKO do wszystkich zarzutów odwołania, w szczególności w zakresie, w jakim skarżący podniósł naruszenie art. 10§1 K.p.a., poprzez nieumożliwienie mu wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań; b.nieprzeprowadzenie postępowania merytorycznego co do istoty sprawy przez SKO, w szczególności niedokonanie własnych ustaleń faktycznych, a zamiast tego oparcie się i wyraźne odwołanie (w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji) na ustaleniach uchylonej w całości decyzji Wójta Gminy I.; przy czym ww. naruszenie stanowi jednocześnie naruszenie art. 153 p.p.s.a. wobec nieprawidłowego wypełnienia przez organ wskazań co do dalszego postępowania zawartych w treści wyroku WSA w Krakowie z 30 stycznia 2017r. sygn. akt: I 1371/16; - naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, tj. c.art. 10§1 k.p.a. i uniemożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, poprzez zaniechanie zawiadomienia skarżącego przez SKO o zgromadzeniu materiału dowodowego (...); d.naruszenie art. 40§2 k.p.a. poprzez zaniechanie doręczeń pism w toku postępowania (w tym zaskarżonej decyzji) do rąk pełnomocnika skarżącego; - naruszenie art. 7 k.p.a., 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w zw. z art. 80 ust. 3d u.s.o. (w jej brzmieniu przed 1 stycznia 2018r.) poprzez oparcie decyzji oczywiście błędnych, dowolnych i niemających oparcia w rzeczywistości ustaleniach faktycznych, jak również brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego, co skutkowało całkowicie wadliwym ustaleniem, że kwota wynagrodzenia wypłaconego stronie, jako Dyrektorowi Szkoły Podstawowej, Dyrektorowi Gimnazjum oraz nauczycielowi matematyki nie powinna być wyższa, niż 97.466,98 zł, a zatem wynagrodzenie wypłacone ponad tę kwotę stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem i podlega zwrotowi - także w kontekście okoliczności, że nie wskazano jakiejkolwiek normy pozwalającej organom administracji na kwestionowanie wysokości wypłacani z dotacji oświatowej wynagrodzenia; - naruszenie art. 7 K.p.a., 77§1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w zw. z art. 80 ust. 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. przez zastosowanie dowolnych, nie mających oparcia w przepisach prawa lub ich wykładni dokonywanej w orzecznictwie doktrynie, kryteriów ustalenia, jakie wydatki nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej, skutkujące w szczególności całkowicie błędnym przyjęciem, że: a.wydatki na sfinansowanie zadań organu prowadzącego nie mogą sfinansowane z dotacji oświatowej; b.wydatki na sfinansowanie zadań w zakresie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej; -wydatki na sfinansowanie monitoringu obiektu nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej; -pozostałe zakwestionowane przez organ, zbiorczo opisane wydatki nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej; -wydatki poniesione w 2012r., a dotyczące roku 2011r. nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej w 2012r. mimo że w tym właśnie roku zostały rzeczywiście poniesione; - naruszenie art. 80 ust. 4 w zw. z §6 pkt 6 uchwały nr [...] Rady Gminy I. z 24 grudnia 2013r. poprzez niedostrzeżenie i nieuwzględnienie przez organ przy orzekaniu (i to pomimo stosownego zarzutu zawartego w odwołaniu) sprzeczności ustaleń decyzji Wójta Gminy I. z ustaleniami kontroli i treścią protokołu kontroli, co skutkowało zaakceptowaniem przez organ decyzji w treści niemającej oparcia w kontroli i protokole kontroli. Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 13 grudnia 2018r. oraz decyzji Wójta Gminy I. z 24 marca 2015r. Uzasadniając skargę podano argumenty mające uprawdopodobnić zasadność wskazanych zarzutów. W szczególności podkreślono, że organ nie zrealizował w dalszym ciągu wskazań zawartych w wyroku WSA z 30 stycznia 2017r., sygn. akt: I SA/Kr 1371/16. Zarzucono SKO, że wciąż dokonuje zbiorczej oceny znacznej części kwestionowanych wydatków, których większość została omówiona łącznie, pomimo ich różnorodnego charakteru. Zdaniem skarżącego, za niedopuszczalne należało również ocenić odsyłanie strony przez Kolegium do treści uzasadnienia decyzji organu I instancji, w sytuacji, gdy orzeczenie to zostało w całości uchylone. Podkreślono, że organ nie wskazał jakiejkolwiek podstawy prawnej, z której wynikać miałaby kompetencja organu (jak i poprzednio - Wójta [...]) do weryfikacji wypłacania wynagrodzenia dla osoby pełniącej funkcję dyrektora i nauczyciela. Wskazano, że dopiero bowiem wskutek wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2018r. ustawy z 27 października 2017r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz.U. z 2017r. poz. 2203) wprowadzono maksymalną kwotę wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo d zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego (art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a). Zdaniem skarżącego zmiana ta stanowi potwierdzenie, że do dnia wejścia w życie ustawy brak było w wiązujących przepisach prawa podstawy do weryfikacji wynagrodzenia takiej osoby poprzez określanie jej maksymalnej wysokości. Dodatkowo twierdzenie o jakiejkolwiek średniej kwocie wynagrodzeń powinno być poparte stosownym obliczeniem i zawarciem wyraźnego odesłania do materiałów źródłowych, czego w tej sprawie zabrakło. Nadto zarzucono organowi brak wyjaśnienia, dlaczego właśnie miara wynagrodzenia dyrektorów szkół podstawowych miałaby być właściwa dla "zasadnego i godziwego wynagrodzenia" skarżącego, pełniącego funkcję nie tylko Dyrektora Szkoły Podstawowej, ale także funkcję Dyrektora Oddziału Przedszkolnego oraz nauczyciela. Następnie skarżący przytoczył argumentację na poparcie zarzutu, iż organ zastosował dowolne, nie mające oparcia w przepisach prawa, doktrynie i orzecznictwie, kryteria ustalenia, jakie wydatki nie mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej (...). Podniesiono, że jak wynika z treści protokołu kontroli sporządzonego za okres 2012-2013 kontrolujący zakwestionował wydatki skarżącego na wypłaty własnego wynagrodzenia oraz na inne wydatki wymienione w załączniku nr [...] do protokołu kontroli. W załączniku tym zakwestionowano jednak tylko 4 wydatki poniesione rzekomo niezgodnie przeznaczeniem, w tym odnośnie roku 2012 - jeden tylko wydatek, a to wydatek pod nazwą "Szkolenie (obliczanie wysokości dotacji oświatowych)", nr dokumentu [...], na kwotę 280,00 zł. Tymczasem w treści zaskarżonej decyzji zaakceptowano w całej rozciągłości stanowisko Wójta Gminy I. kwestionujące, oprócz wydatków na wynagrodzenia, ponad 80 wydatków, jako wydatki poniesione niezgodnie z przeznaczeniem. Skarżący wskazał, że wydatki te (nie licząc ww. szkolenia) nie były wcześniej kwestionowane w protokole kontroli. Dalej wskazano, że skoro w ww. uchwale z 24 grudnia 2013r. tryb kontroli został określony m.in. poprzez przyjęcie, że sporządzenie protokołu kontroli stanowi konieczny element postępowania prowadzonego w sprawie zwrotu dotacji, zawierający m.in. opis kontroli, to w ocenie skarżącego, kwestionowanie danego wydatku jako dotacji podmiotowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem musi zostać poprzedzone stosownym ustaleniem protokołu kontroli, w przeciwnym razie stanowi bowiem ustalenie dowolne, nieoparte w materiale zgromadzonym w toku kontroli. Potwierdza to także §6 pkt 10 uchwały stanowiący, że wystąpienie pokontrolne sporządzane jest na podstawie protokołu kontroli. Tym samym każde ustalenie faktyczne odnośnie wykorzystania dotacji musi swoje źródło w przeprowadzonej kontroli i sporządzonym protokole kontroli. W stanie faktycznym, w sytuacji w której szereg wydatków nie został w zakwestionowany w toku prowadzonego przez organ I instancji postępowania, a następnie wydatki te zostały uwzględnione w decyzji nakazującej zwrot dotacji, w ocenie skarżącego nastąpiło to w sposób sprzeczny z procedurą określoną w uchwale z 24 grudnia 2013r. Pełnomocnik skarżącego podniósł także, że został pominięty przez organ bowiem składając skargę do WSA w Krakowie w poprzedniej sprawie, skargę złożył do SKO w K. zatem organ ten wiedział, że strona jest reprezentowana przez pełnomocnika. Pełnomocnictwo to obejmowało postępowanie prowadzone na skutek uchylenia decyzji SKO z 10 października 2016r. Odpowiadając na skargę, organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. VI. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Art. 3§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm. dalej- p.p.s.a.) określa, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, postanowienia oraz inne akty administracyjne. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145§1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Granice orzekania wyznaczone są tylko i wyłącznie granicami sprawy rozpatrywanej przez Sąd, czyli ogółem elementów stosunku administracyjnoprawnego będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji (wyrok NSA z 20 lipca 2005r., sygn. akt: I FSK 68/05-CBOSA). Granice sprawy wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia w zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego (por. wyrok NSA z 2 listopada 2005r., sygn. akt: I FSK 264/05-CBOSA). Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że wyrok z 30 stycznia 2017r. sygn. akt: I SA/Kr 1371/16 stał się prawomocny(art. 170 p.p.s.a.) bowiem żadna ze stron nie złożyła skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przypomnieć także trzeba, że wedle art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna może także dotyczyć poprawności skorzystania przez organ administracji z uznania administracyjnego. W świetle art. 153 p.p.s.a. przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie (por. S. Hanausek [w:] System prawa procesowego cywilnego, t. 3, Zaskarżanie orzeczeń sądowych, red. W. Siedlecki, Ossolineum 1986, s. 318). Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność), zostało uznane za błędne. Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Musi ponadto pozostawać w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 15 marca 2012r. sygn. akt: II OSK 1261/10, ONSA WSA 2013, nr 1, poz. 7, stwierdził, że ocena prawna musi zostać w orzeczeniu wyrażona, co oznacza, że za przedmiot związania można uznać jedynie te elementy oceny odnoszącej się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone w treści uzasadnienia orzeczenia. Muszą one mieć postać jednoznacznych twierdzeń, sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. W powołanym wyroku podkreślono, że z zakresu związania wyłączyć należy oceny wyrażone w sposób niejednoznaczny, jak też oceny przybierające postać pośrednich wniosków, jakie można wywieść z podanych w uzasadnieniu orzeczenia rozważań. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. S. Hanausek, tamże, s. 319). Wskazania nie mogą z góry narzucać sposobu rozstrzygnięcia konkretnych kwestii związanych z treścią przyszłego rozstrzygnięcia sprawy; nie mogą np. wskazywać, że określone dowody są bardziej wiarygodne od innych (por. wyrok SN z 13 marca 1975r. sygn. akt: III CRN 466/74, OSPiKA 1976, z. 3, poz. 63). Dla organu administracji ponownie rozpatrującego sprawę, jak też każdego innego organu orzekającego w danej sprawie, zawarty w orzeczeniu kasacyjnym pogląd dotyczący wyłożonych i zastosowanych przepisów, jak również ocena co do poczynionych przez organ ustaleń faktycznych jest wiążąca. Oznacza to, że skutki wydanego orzeczenia sądowego wykraczają poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, rzutując tak na ponownie prowadzone postępowanie administracyjne w danej sprawie, jak też na ewentualne postępowanie sądowoadministracyjne w razie ponownego zaskarżenia kolejnego rozstrzygnięcia ostatecznego. Jak podkreślał niejednokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, konsekwencją związania oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku jest to, że stanowisko sądu I instancji, który rozpoznaje skargę strony od ponownego orzeczenia organu administracyjnego, powinno co do zasady odpowiadać ocenie prawnej wyrażonej w poprzednim orzeczeniu, a sąd ten nie może formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z wcześniejszym poglądem (wyrok NSA z 2 kwietnia 2008r. o sygn. akt: I OSK 886/07, LEX nr 541851). W ocenie Sądu orzekającego w niniejszym składzie istotą zaleceń zawartych w wydanym w sprawie prawomocnym wyroku było to, aby organ odwoławczy wydając decyzję uwzględnił art. 15 k.p.a., i art. 107§1 i §3 k.p.a. bowiem nie wyjaśnił dlaczego organ I instancji stwierdził zasadność zwrotu dotacji w ustalonej kwocie. Zalecenia nie zostały w pełni zrealizowane, zatem zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a zasługiwał na uwzględnienie. W punkcie wyjścia należy przypomnieć, że zgodnie z art. 15 k.p.a. postępowanie administracyjne jest postępowaniem dwuinstancyjnym. Zarówno doktryna (por. H., Knysiak-Molczyk, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz., tezy do art. 15, Wolters Kluwer, 2015.) jak i orzecznictwo (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 21 lutego 2012r., sygn. akt: II OSK 2720/11, z 17 maja 2011r., sygn. akt: II OSK 672/10-CBOSA) przyjmują, że dwuinstancyjność w postępowaniu administracyjnym polega na wydaniu rozstrzygnięć o charakterze merytorycznym przez organy dwóch różnych instancji. Właściwe wypełnienie zasady dwuinstancyjności wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć różnych organów, lecz zakłada jej podjęcie w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone. Orzekanie przez organ odwoławczy nie może się zatem sprowadzać wyłącznie do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia organu I instancji, ale ma być załatwieniem sprawy co do jej istoty. Wynika to chociażby z modelu orzecznictwa organu odwoławczego w procedurze administracyjnej, który uregulowany jest w art. 138§1 i §2 k.p.a. Rolą organu odwoławczego, wynikającą wprost z określonej w art. 15 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, jest bowiem ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy. Skuteczne wniesienie odwołania przenosi więc na ten organ kompetencję do przeprowadzenia samodzielnych ustaleń faktycznych i dokonania na ich podstawie ponownej oceny. Obowiązkiem organu odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie sprawy tak, jak gdyby nie było rozstrzygnięcia organu I instancji. Organ rozpatrując odwołanie ma obowiązek powtórnie wnikliwie i szczegółowo rozpoznać istotę sprawę. Właściwe zachowanie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć przez stosowne organy, ale konieczne jest, aby rozstrzygnięcia te zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania merytorycznego. Organ odwoławczy ma obowiązek realizacji zasady prawdy obiektywnej, przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego i wydania orzeczenia według stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dniu wydania swego postanowienia. Sąd też podkreśla, że organ odwoławczy jest organem merytorycznym, a nie kontrolnym. Motywy oraz tok rozumowania organu, przedstawiające ocenę i proces konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego w danej sprawie, powinny natomiast zostać przedstawione w uzasadnieniu decyzji w sposób spójny, logiczny i wyczerpujący, aby możliwe było ustalenie zajętego przez organ odwoławczy stanowiska, również w kontekście zarzutów podniesionych w odwołaniu. Wedle art. 7 k.p.a., w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Konsekwencją obowiązywania zasady praworządności jest także regulacja zawarta w art. 107§1 k.p.a., ustanawiającym obok innych wymogów decyzji obowiązek organu zawarcia w niej podstawy prawnej i uzasadnienia faktycznego, które w myśl §3 tego artykułu powinno w szczególności obejmować wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Właściwe sporządzenie uzasadnienia decyzji ma znaczenie również z uwagi na art. 8 k.p.a., stosownie do którego organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (zasada budzenia zaufania) oraz art. 11 k.p.a., zgodnie z którym organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu (zasada przekonywania). Z kolei uzasadnienie decyzji organu II instancji, w którym brak jest wnikliwego ustosunkowania się do zarzutów odwołania albo odniesienia się i oceny wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i dowodów, pozwalających na ocenę prawidłowości decyzji organu I instancji, uzasadnia nie tylko uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem podstawowych zasad postępowania odwoławczego, ale jednocześnie daje podstawę do stwierdzenia, że przy tego rodzaju postępowaniu pod znakiem zapytania pozostają gwarancje wynikające z wyrażonej w art. 15 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania. Zasada dwuinstancyjności wymusza na organie odwoławczym odniesienie się w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji nawet do tych kwestii, które omówiono już raz w rozstrzygnięciu organu I instancji. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organ II instancji nie wypełnił ciążących na nim obowiązków wynikających z art. 15 k.p.a. oraz art. 7, 77, 107§3 i §4, a także art. 138 k.p.a. W sprawie naruszono także art. 10 k.p.a. Organ II instancji w ogóle nie odniósł się do części zarzutów odwołania. Pominął kwestię niezastosowania art. 10 k.p.a. przez organ I instancji jak również nie odniósł się do zarzucanych rozbieżności pomiędzy protokołem kontroli (w którym wytknięto pewne uchybienia) a uchybieniami wymienionymi w decyzji organu I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, przed wydaniem decyzji nie umożliwiło stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nota bene nie było takowego. Organ II instancji nie przeprowadził żadnego ponownego postępowania merytorycznego, mającego na celu podjęcie kolejnego rozstrzygnięcia. Przypomnieć także należy, że zasada dwuinstancyjności postępowania oznacza obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy, czyli konieczność przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Istotą dwuinstancyjności jest bowiem wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego-co wymaga ponownego i całościowego rozpatrzenia sprawy-a nie jedynie formalna kontrola decyzji, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Tym samym zaskarżonemu rozstrzygnięciu organu II instancji zarzucić należy brak dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności poprzez brak ustosunkowania się do twierdzeń strony skarżącej zawartych w odwołaniu oraz brak wskazania przyczyn nieuwzględnienia tych twierdzeń, zarzutów i wskazywanych dowodów. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika zatem kluczowa przy wydawaniu rozstrzygnięcia kwestia, mianowicie, jaki stan faktyczny Kolegium przyjęło za podstawę swojej decyzji. Wskazać także należy, że udzielenie dotacji na 2012r. nastąpiło wg zasad określonych w Uchwale Rady Gminy I. nr [...] z 27 maja 2010r. Wg rozdziału 3 tej uchwały, która dotyczy rozliczenia dotacji, kwota udzielonej dotacji podlega rozliczeniu przez osobę prowadzącą jednostkę do 15 stycznia następnego roku budżetowego, co w realiach tej sprawy oznacza 15 stycznia 2013r. Uchwała nr [...] została uchylona z dniem 1 stycznia 2014r. uchwałą z 18 grudnia 2013r. nr [...] zatem w dniu 15 stycznia 2013r. obowiązywała uchwała nr [...] i to jej przepisy miały zastosowanie do rozliczenia dotacji. Niezależnie od powyższego, przepisy uchwały nr [...] w rozdziale 4, regulują kwestię kontroli wykorzystania dotacji. Przepisy te nie określają ram czasowych kontroli (kiedy i w jakim terminie przeprowadza się tę kontrolę). Powyższe oznacza, że czym innym jest rozliczenie dotacji a czym innym kontrola wykorzystania dotacji zatem nie jest obojętne, która uchwała i do jakich czynności ma zastosowanie. Zauważyć należy także, że w warstwie motywacyjnej, SKO przytacza liczne orzeczenia Sądów administracyjnych cytując znaczne ich fragmenty. Trzeba jednak mieć na uwadze, że organ administracji a zwłaszcza organ II instancji ma podjąć określonej treści rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, przy konkretnym stanie faktycznym i prawnym czyli w zindywidualizowanych realiach. Powoływanie się na stanowiska judykatury jest prawidłowe jednak nie może zastąpić indywidualno-konkretnego rozstrzygnięcia danej sprawy administracyjnej w której konkretne strona i jej konkretne sytuacja faktyczna, determinuje określony kierunek rozstrzygnięcia. Godzi się także odnotować, że w aktach sprawy zalega pismo Wójta Gminy I. z 2 października 2014r.(k. 24 akt administracyjnych) skierowane do strony informujące o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie ale nie ma dowodu doręczenia (odbioru) tego pisma przez stronę. Nie wiadomo zatem czy zostało ono wyekspediowane do strony. W kontekście zarzutu skargi, iż w sprawie został ustanowiony pełnomocnik przy poprzedniej skardze wniesionej do Sądu administracyjnego o czym SKO w K. wiedziało, to należy odnotować, że w aktach sprawy nie ma dokumentu wskazującego na umocowanie pełnomocnika. Budzi to więc wątpliwości co do kompletności akt administracyjnych tej sprawy. Brak odniesienia się do części zarzutów i argumentacji odwołania, oznacza, że zaskarżona decyzja nie spełnienie wymogów zawartych w art. 107 K.p.a., uniemożliwiające zapoznanie się z motywami rozstrzygnięcia i stanowi samodzielną przesłankę uchylenia zaskarżonych decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi. Powyższe uchybienia powodują bowiem, że zaskarżona decyzja w omawianej części nie poddaje się kontroli Sądu w świetle stanowiących jej podstawę przepisów ustawy z 7 września 1991r. o systemie oświaty. Z tych względów, Sąd nie mógł odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego odnośnie zakwestionowanych wydatków. Tym samym organ II instancji naruszył art. 153 p.p.s.a. bowiem nie uwzględnił oceny prawnej i wskazań co dalszego postępowania wyrażonych w wyroku z z 30 stycznia 2017r. sygn. akt: I SA/Kr 1371/16. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku, a także przeprowadzi postępowanie w zgodzie z art. 7, art. 10, art. 77§1 i art. 80 k.p.a. Organ będzie miał na względzie obowiązek ponownego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej w jej całokształcie, tj. po rozpatrzeniu całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Analiza dowodów i wnioski z niej płynące powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, które zgodnie z art. 107§3 k.p.a. powinno wskazywać na podstawie jakich dowodów organ wydał rozstrzygnięcie oraz powody, dla których odmówił wiarygodności i mocy dowodowej dowodom nieuwzględnionym, a także odnieść się do argumentacji strony. Uzasadnienie decyzji powinno wyjaśniać, w sposób czytelny i możliwy do weryfikacji w oparciu o zebrany materiał dowodowy, jaka jest wysokość dotacji wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i dlaczego. W przypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika winien mieć on zapewniony czynny udział w sprawie. Ze względu na powyższe okoliczności i stwierdzone naruszenia prawa procesowego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono, na podstawie art. 200 w zw z art. 205§2 i art. 209 p.p.s.a. oraz § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości i szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2003r., Nr 221, poz. 2193 ze zm.), §14 ust. 1 pkt a w zw. z §2 pkt 3 i 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2018r., poz.265). Na kwotę kosztów składają się: wpis sądowy (2.000,00zł), opłata od pełnomocnictwa (17,00zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (5.400,00 zł).