I SA/Kr 226/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek Asesor WSA Jarosław Wiśniewski (spr) Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2005 r. sprawy ze skargi R. M. - Zakład K. "M." w K. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 23 grudnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1996 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 733,40 zł (siedemset trzydzieści trzy złote 40/100). W wyniku kontroli źródłowej dokumentacji podatkowej w firmie R. M. Pracownia K. "M." w B. za 1996 r., Pierwszy Urząd Skarbowy w K. stwierdził zaniżenie podatku należnego w okresie od stycznia do grudnia 1996r. na skutek: - błędnie zastosowanej stawki podatku VAT przy sprzedaży wyrobów z kamienia naturalnego, tj. 7% zamiast 22%, - nie wykazania do opodatkowania czynności zrównanych ze sprzedażą zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.), tj. przekazania darowizny na rzecz Parafii w B. oraz na rzecz osób, fizycznych, dokonania korekty podatku należnego bez potwierdzenia odbioru faktur korygujących. Z uwagi na fakt, iż termin płatności podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 1996 r. upłynął w 1996r., zatem zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie w tym podatku wygasło z dniem 31.12.2001 r. Uwzględniając w/w przepis Urząd dokonał jedynie rozliczenia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 1996 r. W decyzji z dnia [...].09.2002 r. nr [...] Urząd Skarbowy określił R. M.: podatek naliczony w kwocie [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł, zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. oraz zaległość podatkową w kwocie [...] zł. Urząd Skarbowy zakwestionował stosowaną przez podatnika 7 % stawkę podatkową w podatku od towarów i usług, stosowaną przy sprzedaży wyrobów z kamienia naturalnego a określoną w 3 fakturach o numerach 48/[...], 49/[...], 50/[...]. Zdaniem Urzędu adnotacje na kopiach faktur stosowanych przez podatnika o treści "sprzedaż na cele budownictwa mieszkaniowego" są nieprawdziwe, gdyż przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż firma "A.", której sprzedano towar na fakturę 48/[...], zamontowała wyroby w budynku pogotowia ratunkowego. Firma "P.", z którą udokumentowano transakcję fakturą 50/[...] zamontowała zakupiony towar w budynku piekarni. Ponadto na oryginale faktury 50/[...] brak było cyt. adnotacji co zdaniem organu świadczyło o tym, iż, że na kopii faktury, którą posiadał podatnik zapisu dokonano w konkretnym celu. Urząd Skarbowy w decyzji wymiarowej wykazał również, iż podatnik przekazał osobą fizycznym w formie darowizny 38,40m 3 odpadów kamiennych. Stosując cenę za Im3 odpadów kamiennych stosowaną przez kopalnię wapienia w Morawicy organ podatkowy, ustalił wartość kamienia w kwocie [...] zł i należny podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. Ponadto przyjmując, iż darowizna była przekazywana w ciągu całego 1996 r. kwotę należnego podatku za grudzień 1996 r. przyjęto jako 1/12 ([...] zł) całej wyliczonej kwoty podatku. Od decyzji wydanej w pierwszej instancji pełnomocnik podatnika złożył odwołanie do Izby Skarbowej w K. W odwołaniu pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez uznanie, iż zaistniały przesłanki do określenia przez organ podatkowy zobowiązania w podatku VAT w innej wysokości niż wynika z deklaracji podatkowej oraz naruszenie ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez nieuwzględnienie wszystkich dostępnych dowodów, brak uzasadnienia dlaczego pewnym dowodom organ nie dał wiary a inne pominął, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Pełnomocnik podniósł, iż Urząd Skarbowy nie uwzględnił dołączonych oświadczeń osób, które dokonały zakupu kamienia w firmie R. M., a potwierdziły, że sprzedaż dokonywana była łącznie z usługą montażu co uzasadniało stosowanie siedmioprocentowej stawki VAT. Po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym - Izba Skarbowa w K. decyzją z dnia 23.12.2003 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję uzasadniając to tym, iż Urząd Skarbowy w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego sprawdził transakcje sprzedaży potwierdzone fakturami VAT nr 48 i nr 50. Wynik kontroli wykazał, iż sprzedaż dotyczyła wyłącznie wyrobów z kamienia naturalnego i potwierdza zasadność zastosowania przez Urząd stawki podatku VAT w wysokości 22 %. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Izba Skarbowa stwierdziła, iż złożone oświadczenia nie mogą być dowodem w sprawie ponieważ nie zawierają elementów, które świadczą o ich wiarygodności. Brak na nich numeru dowodu osobistego, nie sporządzane były w obecności pracownika Urzędu Skarbowego, a jedynie dołączone zostały przez podatnika do wyjaśnienia, które złożył w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w K. w dniu [...].10.2000 r. Ponadto Organ podatkowy zauważył, iż podatnik dokonując sprzedaży wyrobów łącznie z montażem - na fakturze VAT wpisywał wartość materiałów plus koszt usługi - świadczą o tym faktury VAT nr 7/[...] z dnia [...].03.1996r. oraz nr 20/[...] z dnia [...].06.1996r. Natomiast na pozostałych fakturach VAT wpisywał tylko materiały podając symbol SWW - co świadczy o tym, iż dokonywał wyłącznie sprzedaży materiałów - bez usługi montażu. Odnosząc się do kwestii darowizny Izba Skarbowa wykazała, iż R. M. przekazał w miesiącu sierpniu i wrześniu 1996 r. na rzecz parafii w B. 100 ton (40m3) odpadów kamiennych i w ciągu całego 1996 r. roku na rzecz osób fizycznych 96 ton (38,40m3), od których nie odprowadził należnego podatku. Fakt, iż podatnik przekazywał darowizny w ciągu całego 1996 r. zdaniem Izby uzasadniał proporcjonalne podzielenie podatku na 12 równych części. W złożonej skardze pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego i procesowego. Pełnomocnik stoi bowiem na stanowisko, iż stosowana przez podatnika stawka 7 % jest prawidłowa, gdyż sprzedawane przez podatnika wyroby stanowiły kompleksową usługę budowlaną o czym świadczą złożone przez kontrahentów oświadczenia. Ponadto zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów procesowych poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności mających znaczenie dla wyjaśnienia sprawy. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jednak wobec wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2004 r. ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ oraz ustawy 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270/ w związku z art. 97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ została ona rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodnie z tymi przepisami. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga na uwzględnienie zasługuje z powodu naruszenia przepisów prawa procesowego. W pierwszym rzędzie należy bowiem podnieść, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ Przepis ten nakłada na organ obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. A więc dowody winny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, która winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z przepisem art. 210 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W niniejszej sprawie nie można uznać, że warunki te zostały spełnione. Organ podatkowe obu instancji nie wyjaśniły bowiem zasadności proporcjonalnego rozliczenia podatku od towarów i usług co skutkowało przyjęciem w miesiącu grudniu 1996 r., 1/12 podatku wyliczonego za cały rok, jak również nie udowodniły, iż były przesłanki do przyjęcia, iż taka darowizna skutkująca powstaniem zobowiązania podatkowego w miesiącu grudniu 1996 r. istniała. Organy podatkowe powołując się na oświadczenie podatnika z [...].09.1996 r. wywiodły, iż R. M. w sierpniu i wrześniu 1996 r. przekazał w formie darowizny na rzecz osób parafii w B. 100 ton (40 m3) odpadów kamiennych oraz na rzecz osób fizycznych 96 ton (38,4m3), którym odpady przekazywano w trakcie całego 1996 roku. Tymczasem analiza powołanego dokumentu wykazuje, iż podatnik przekazał w ww. miesiącach 400m2 odpadów z płytek kamiennych oraz 100 ton przemrożonych bloków. W składanych później przez podatnika wyjaśnieniach z dnia [...] grudnia 1999 r. i [...] października 2000 r. podatnik utrzymywał, iż wielkość darowizn sięgała nawet 250 ton odpadów. Przytoczone wielkości różnią się od tych, którymi operują organy podatkowe a ponadto z oświadczenia bynajmniej nie wynika, iż odpady kamienne przekazano osobom fizycznym i to systematycznie w okresie całego roku. Również poważne wątpliwości nasuwa uzasadnienia Izby Skarbowej odnośnie zakwestionowania wysokości stawki podatkowej w rachunku nr 49/[...]. Organ podatkowy podważył stanowisko podatnika w zakresie sprzedaży towarów wraz z usługą montażu wywodząc, iż na kwestionowanej fakturze nie było adnotacji o takiej usłudze. Zdaniem Izby podatnik dokonując sprzedaży łącznie z montażem na fakturze wpisywał wartość materiałów plus koszt usługi. Dlatego też przyjęto, iż sprzedaż była dokonana bez usługi. Sposób takiego rozumowania nie znajduje jednak potwierdzenia w materiale dowodowym. W aktach znajduje się bowiem faktura nr 47/[...], w której nie uwidoczniono wartości usługi a Urząd Skarbowy uznał, iż zastosowana w niej stawka 7 % jest prawidłowa. Przeprowadzono w tym zakresie postępowanie dowodowe - przesłuchano w charakterze świadka nabywcę towaru - z którego wynika, iż w cenie towaru była ujęta cena usługi i było to uzasadnione gorszą jakością sprzedawanego towaru. Niezrozumiałe jest więc dlaczego w jednym przypadku Organy podatkowe były w stanie takie postępowanie dowodowe przeprowadzić natomiast w innym nie wyjaśniły tej kwestii mimo, iż podatnik co do wszystkich zakwestionowanych faktur utrzymywał, że dokumentują one sprzedaż wraz z usługą. Sąd zgadza się z organami podatkowymi, iż złożone w sprawie oświadczenia nie mogą być dowodem w sprawie. Jednak w sytuacjach wątpliwych organy podatkowe powinny z urzędu przeprowadzić dowód z przesłuchania autorów oświadczeń w charakterze strony. Nie przeprowadzenie tego dowodu, przynajmniej w zakresie sprzedaży udokumentowanej rachunkiem nr 49/[...] powoduje, iż zasadny jest zarzut, iż organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Tak więc przy ponownym rozpoznawaniu sprawy należy przesłuchać w charakterze świadka adresata rachunku nr 49/[...], którego oświadczenie skarżący dołączył w wyjaśnieniach do analizy gospodarczej. Dopiero wówczas możliwe będzie dokonanie wszechstronnej i obiektywnej oceny materiału dowodowego. W związku z powyższym, stwierdzając naruszenia prawa procesowego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w/w ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.