I SA/Kr 272/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec (spr) Sędziowie: NSA Józef Gach WSA Urszula Zięba Protokolant: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2005r sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 stycznia 2004r Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok -skargę oddala- Pismem z dnia [...].10.2003 r. K. S.zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zawieszenie postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Jako podstawę prawną złożonego wniosku podatnik wskazał przepis art. 201 par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W uzasadnieniu podatnik podał, że w dniu 28.06.2003 r. został skierowany przez Prokuraturę Okręgową akt oskarżenia przeciwko B. S. - S., oskarżonej o to, że w okresie od [...]05 1996 r. do [...]11.2000 r. w K., będąc jako dyrektor organizacyjno - finansowy osobą upoważnioną przez K.S. prowadzącego Kancelarię Adwokacką "S." w K. do pobierania pieniędzy z rachunków bankowych Kancelarii dokonała wypłat z rachunków bankowych Kancelarii tj. o przestępstwo z art. 278 par. 1 kk w zw. z art. 294 par. 1 kk oraz art. 12 kk. W ocenie K. S. toczące się postępowanie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. powinno ulec zawieszeniu, gdyż orzeczenie sądu powszechnego w toczącym się postępowaniu karnym przeciwko B. S. - S. będzie miało wpływ na postępowanie podatkowe. Postanowieniem z dnia[...].11.2003 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zawieszenia postępowania, uznając, że nie zachodzi żadna z wymienionych przesłanek w przepisie art. 201 par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Organ l instancji stwierdził, że organ podatkowy prowadząc postępowanie dowodowe zmierzające do wydania decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. nie będzie się kierował jedynie okolicznościami wskazanymi przez podatnika. Na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego K.S. wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art 201 par. 1 pkt 2, art. 121, art. 120, art. 122, art. 187 oraz art. 210 par. 4 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Postanowieniem z dnia [...].01.2004 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu l instancji. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zawieszenie postępowania ma charakter obligatoryjny, jeżeli zachodzą okoliczności przewidziane w przepisie art. 201. par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z przepisem art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, na który powołuje się podatnik, zawieszenie postępowania może nastąpić, gdy rozpatrzenie sprawy zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej orzeczenie przez sąd powszechny o winie bądź jej braku, jak również faktycznym zaborze środków finansowych względnie braku takiego orzeczenia nie stanowi przeszkody prawnej do podjęcia stosownego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy i wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Orzeczenie to nie stanowi zagadnienia wstępnego w myśl art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej K.S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że fakt prowadzonego przed Sądem Rejonowym procesu karnego przeciwko B. S. - S. oskarżonej o popełnienie na szkodę podatnika przestępstwa nie stanowi kwestii wstępnej w rozumieniu cyt. przepisu, naruszenie art. 120 i art. 122 w zw. z art. 180 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie organu podatkowego podjęcia działań w celu wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, naruszenie art. 187 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nierozważnie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz nieuwzględnienie Wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy, naruszenie art. 210 par. 4 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie wykazanie w uzasadnieniu zaskarżonego Postanowienia, iż brak jest w stanie faktycznym sprawy dostatecznych merytorycznych podstaw do zastosowania zawieszenia postępowania. Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie zostały naruszone przepisy postępowania wymienione w skardze, a w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wykazano brak podstaw do zawieszenia postępowania. W dniu [...]04.2005 r. K.S. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pismo procesowe. Skarżący do pisma procesowego załączył wyrok wydany w dniu [...].04.2005 r. przez Sąd Rejonowy Wydział II Karny do sygn. akt II K [...] uznający za winną B. S. S. popełnienia przestępstwa z art. 278 par. 1 kk w zw. z art. 294 par. 1 kk oraz art. 12 kk polegającego na tym, że w okresie od dnia 06.05.1996 r. do dnia 27.11.2000 r. działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu z góry powziętego zamiaru oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej bez wiedzy i zgody K. S.dokonała w sumie 151 wypłat z rachunków bankowych Kancelarii Prawnej "S." z Banku PKO S.A. oraz Banku Spółdzielczego na łączna kwotę 606550,00 zł przywłaszczając z powyższego kwotę 597150,00 zł. Skarżący podnosi, że sąd powszechny wypowiedział się w wydanym wyroku w kwestii winy B. S. -S., uznając równocześnie za udowodniony fakt wyrządzenia skarżącemu szkody (straty). Organy podatkowe w toczącym się postępowaniu podatkowym nie uznawały za koszt uzyskania przychodów poniesionych przez skarżącego strat z uwagi m. in. na ich niewłaściwe udokumentowanie i nie potwierdzenie przez właściwy organ lub sąd, nie prowadząc przy tym samodzielnie postępowania dowodowego na okoliczność ustalenia rzeczywistej wysokości poniesionej straty, przyczyn je powstania oraz związanej z tym kwestii stopnia ewentualnego braku nadzoru ze strony skarżącego. Skarżący wskazuje, ze pomiędzy postępowaniem podatkowym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., a postępowaniem toczącym się przed sądem powszechnym przeciwko oskarżonej B. S. S.zachodził obiektywny związek przyczynowy. W odpowiedzi na pismo procesowe skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dniu [...].05.2005 r. pismo procesowe podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, podnosząc iż wyrok sądu powszechnego w sprawie karnej nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisu art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Na rozprawie w dniu [...].10.2005 r. pełnomocnik skarżącego przedłożył do Sądu postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29.09.2005 r. sygn. akt I S.A./Kr 215/05 o umorzeniu postępowania sądowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. wobec cofnięcia skargi przez skarżącego. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienia nie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Na mocy art. 201 par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Treść normy art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa odpowiada uregulowaniu generalnemu zamieszczonemu w art. 97 par. 1 pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego. Na tle tego przepisu utrwalonym jest pogląd wyprowadzony właśnie z obligatoryjnego charakteru tej podstawy zawieszenia postępowania, że organ zawiesza postępowanie administracyjne jedynie wówczas, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10.08.1983 ł SA 481/83, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30.06.2004 r. sygn. III S.A. 1078/03). W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że "zagadnienie wstępne" dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania .uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialno-prawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 1996 r., l SA/Kr 519/96). W ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie tego rodzaju zależność pomiędzy postępowaniem karnym, a postępowaniem podatkowym w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. nie występuje. Wynik postępowania karnego nie przesądza wyłącznie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Postępowanie podatkowe jest postępowaniem samodzielnym, toczącym się na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 187 par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ustalenia dowodowe postępowania karnego nie są wiążące w innych postępowaniach, wiążą inne organy i sądy jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Zdaniem Sądu, orzeczenie przez sąd powszechny w sprawie karnej o faktycznym zaborze środków finansowych nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 par 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy obowiązany jest ustalić związek między rozstrzygnięciem sprawy będącej przedmiotem postępowania administracyjnego a zagadnieniem wstępnym i jeżeli stwierdzi, że związek taki występuje zobowiązany jest do zawieszenia postępowania gdy związek ten jednak nie występuje, nie jest dopuszczalne zawieszenie postępowania (odpowiednio - wyrok NSA z dnia 24 września 1987 r. - IV SA 502/87). Zawieszenie postępowania na podstawie przepisu art. art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa uzależnione jest zatem od łącznego wystąpienia trzech przesłanek: postępowanie podatkowe jest w toku, istnieje zagadnienie wstępne oraz rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jeśli chodzi o tę ostatnią przesłankę, to organ musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej, a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Zagadnienie prejudycjalne występuje wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia kwestii prawnej przez inny organ lub sąd. W doktrynie prawa administracyjnego istnieje również zgodność co do tego, że o ile "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania administracyjnego (G. Łaszczyca, PiP 2002/7-/63, Pojęcie zagadnienia wstępnego w k.p.a). Zdaniem skarżącego, wydanie orzeczenia w toczącym się postępowaniu przed sądem powszechnym w sprawie karnej przeciwko oskarżonej B.S.S. o przywłaszczenie środków finansowych skarżącego w latach 1996 - 2000 warunkuje rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Stanowisko to nie może być uznane za trafne. Określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. nie wymaga uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, lecz jest możliwe i wymaga samodzielnego rozstrzygnięcia przez orzekający w sprawie organ podatkowy. W sytuacji braku "zagadnienia wstępnego" o charakterze prawnym, od którego ponadto "zależy" rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w przedmiocie objętym postępowaniem podatkowym, zarzuty skarżącego o naruszeniu przepisu art. 201 par. 1 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa nie są uzasadnione. Za nietrafny należy również uznać zarzut naruszenia przez organ l i II instancji przepisów Ordynacji podatkowej (art. 122, 122, 180, 187, 210 par. 4) organy podatkowe wyjaśniły należycie stan faktyczny sprawy i rozważyły w sposób wyczerpujący zebrany w sprawie materiał dowodowy, wykazując w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, iż brak jest podstaw prawnych do zastosowania instytucji zawieszenia postępowania. Zakres kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem, Sąd sprawdza, czy wydanie decyzji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego, procesowego, a naruszenie prawa mające lub mogące mieć wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem zaskarżonych decyzji zgodnie z przepisem art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W związku z powyższym, skoro zaskarżone decyzje nie naruszają prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uznając je za zgodne z prawem, skargi oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).