I SA/Kr 273/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi R. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2013 r. - skargę oddala - Wnioskiem z dnia 27 września 2018 r. R. W. (dalej: Strona, Skarżący) zwrócił się do Burmistrza B. (dalej: Burmistrz, organ I instancji) o stwierdzenie nadpłaty podatku od środków transportowych między innymi za 2013 r. od samochodu ciężarowego marki [...] rok produkcji 1975 o nr. rejestr. [...] W uzasadnieniu wniosku powołał się na treść art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz.800, ze zm.; dalej: O.p.). Strona stwierdziła, że podatek od przedmiotowego pojazdu został pobrany nienależnie skoro pojazd ten fizycznie nie istnieje od 2006 r., a fakt ten zdaniem Strony ma potwierdzać decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: SKO, organ II instancji) z dnia 2 marca 2018 r., nr [...] uchylająca decyzję Burmistrza z dnia 8 grudnia 2017 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za 2017 r. w całości i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Postanowieniem z dnia 15 października 2018 r. wydanym na podstawie art. 165a § 1 O.p. Burmistrz odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2013 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ I instancji wyjaśnił, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 165a O.p., a zatem postępowanie podatkowe z wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku od środków transportowych za rok podatkowy 2013 nie mogło być wszczęte z uwagi na okoliczność funkcjonowania w obrocie prawnym ostatecznej decyzji z dnia 10 października 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości podatku od środków transportowych za 2013 r. skierowanej do Strony, doręczonej w trybie art. 150 § 4 O.p. Organ podatkowy I instancji podkreślił, że wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty z dnia 27 września 2018 r. skierowany do Burmistrza nie zawierał w swojej treści żądania w zakresie uprzedniej zmiany wznowienia czy stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Burmistrza z dnia 10 października 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych za 2013 r. od pojazdu marki [...], a dopiero uprzednia zmiana czy wyeliminowanie tej ostatecznej decyzji wymiarowej pozwoliłoby na procedowanie wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty przedmiotowego podatku. Na postanowienie to Strona złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W ocenie Strony wydane postanowienie organu I instancji wydane zostało z naruszeniem art. 10 § 1 i art. 81, art. 7 i art. 77, art. 107 § 1 i art.107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2096, ze zm.; dalej: K.p.a.). Strona zarzuciła organowi I instancji niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz uniemożliwienie mu przed wydaniem zaskarżonego postanowienia możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym, w tym dokonanie błędnego (dowolnego) ustalenia, że Strona jest w posiadaniu przedmiotowego pojazdu poprzez nieodniesienie się do decyzji SKO z dnia 2 marca 2018 r., uchylającej decyzję Burmistrza z dnia 8 grudnia 2017 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za 2017 r. i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W ocenie Strony wydane postanowienie nie zawiera należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego. SKO postanowieniem z dnia 21 grudnia 2018 r. nr [...] utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza. W uzasadnieniu SKO podniosło, że zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 165a § 1 O.p. i wskazało, że przepis ten zawiera dwie autonomiczne względem siebie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę nie będącą stroną 2) jeżeli z " jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Dalej SKO wskazało, że Strona we wniosku z dnia 27 września 2018 r. domaga się stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2013 r. i jej zwrotu z odsetkami, a w rozpatrywanej sprawie zapadła ostateczna decyzja określająca podatnikowi przedmiotowy podatek za 2013 r. Nie można zatem w ocenie SKO mocą wniosku o stwierdzenie nadpłaty kwestionować ani też zmieniać wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z ostatecznej decyzji wydanej w stosunku do strony na podstawie art. 21 § 3 O.p. Dalej SKO podniosło, że zgodnie z art. 79 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Argumentując a minori ad maius, skoro ustawodawca zakazuje wszczynania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty już w sytuacji gdy toczy się postępowanie zmierzające do ewentualnego określenia zobowiązania podatkowego, to tym bardziej nie jest możliwe jego wszczęcie wówczas, kiedy w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja z dnia 10 października 2013 r. określająca stronie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego za 2013 r. na kwotę [...]zł, która z mocy art. 128 O.p. chroniona jest zasadą trwałości. Możliwe jest zatem w takim przypadku wyłącznie wdrożenie jednego z trybów nadzwyczajnych zmierzających do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, bądź stwierdzenie jej nieważności albo wznowienia postępowania. W złożonym wniosku z dnia 27 września 2018 r. Strona nie wskazywała czy i z jakiego trybu wzruszenia decyzji chce skorzystać. Podsumowując powyższą kwestię SKO wskazało, ze nieskuteczne jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji gdy obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja podatkowa w zakresie wymiaru podatku od środków transportowych za 2013 r. SKO podniosło, że w sprawie nie mogły zostać naruszone wskazane w zażaleniu przepisy K.p.a., gdyż zastosowanie w sprawie miały wskazane w postanowieniu organu I instancji przepisy O.p. Zatem sprawa stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od środków transportowych za 2013 r., w ocenie SKO nie mogła zostać rozpatrzona merytorycznie co skutkowało wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Odnosząc się do zarzutu nie zgromadzenia materiału dowodowego SKO wskazało, że wbrew twierdzeniom Strony, na potrzeby wydanego postanowienia, organ I instancji zgromadził w sposób dostateczny materiał dowodowy. Ponadto SKO wskazało, że Burmistrz nie był zobligowany do stosowania w sprawie przepisu art. 200 § 1 O.p. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze na postanowienie SKO, Skarżący wskazał, że postanowienie uważa za niezasadne, gdyż nie można płacić podatku od nieistniejącego pojazdu. Zdaniem Skarżącego potwierdza to decyzja SKO z dnia 2 marca 2018 r. SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Rozpoznając sprawę zgodnie z powyżej zakreślonymi regułami, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Poddany kognicji Sądu spór wymaga oceny, czy w sprawie zasadnie odmówiono Skarżącemu wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2013 r. Na wstępie należy zauważyć, że stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny. Istota sporu dotyczy stwierdzenia nadpłaty podatku od środków transportowych określonego przez Wójta Gminy dla Skarżącego w decyzji z dnia 10 października 2013 r. Skarżący nie wykazał aby skutecznie zakwestionowano powyższą decyzję. Zaskarżone postanowienie SKO i poprzedzające je postanowienie Wójta zostało wydane na podstawie przepisu art. 165a § 1 O.p., który stanowi, że jeżeli żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Celem wprowadzenia regulacji zawartej w art. 165a § 1 O.p. było odróżnienie postępowania wstępnego polegającego na wszczęciu lub odmowie wszczęcia postępowania od postępowania właściwego, kończącego się wydaniem decyzji podatkowej co do istoty sprawy. Innymi słowy chodziło o odróżnienie etapu obejmującego wszczęcie lub odmowę wszczęcia postępowania od etapu merytorycznego rozstrzygnięcia żądania. Z powyższego wynika, że wszczęcie postępowania podatkowego jest uzależnione od przeprowadzenia przez organ wstępnej oceny co do możliwości prowadzenia postępowania podatkowego. Na skutek odmowy wszczęcia postępowania organ podatkowy nie prowadzi postępowania podatkowego i nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty. Postanowienie wydane na podstawie wymienionego przepisu art. 165a § 1 O.p. ma charakter wyłącznie proceduralny. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania kończy się bowiem aktem formalnym, a nie merytorycznym (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 września 2016 r. sygn. akt VII SA/Wa 87/16 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Niewątpliwie przepis art. 165a § 1 O.p. ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Wszczęcie postępowania na żądanie strony następuje przez samo złożenie żądania wszczęcia postępowania. Składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania, strona nie prosi w ten sposób o to, aby postępowanie wdrożyć, lecz sama nadaje mu bieg i stwarza możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Organ podatkowy powinien realizować od tej chwili przewidziane prawem czynności procesowe, kończąc je w sposób wynikający z prawa materialnego i procedury postępowania. Działania organu podyktowane są ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 O.p.), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie. Na podstawie art. 165a O.p. oraz 165 § 3 O.p. można wskazać, że postępowanie wszczynane na wniosek toczy się w dwóch fazach. Stosownie do treści art. 165 § 3 O.p. z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony następuje wszczęcie postępowania, jednak jest to faza postępowania wstępnego, w którym organ podatkowy bada, czy podanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego. Użyty w przepisie zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Artykuł 165a § 1 O.p. jako przesłankę odmowy wszczęcia postępowania wskazuje wyraźnie wniesienie żądania, o którym mowa w art. 165 O.p., przez osobę niebędącą stroną. Z przepisu tego wynika zatem powinność organu podatkowego do ustalenia, czy osoba wnosząca podanie ma w sprawie interes prawny. Stwierdzenie braku owego interesu prawnego oznacza, że osoba wnosząca podanie nie może być stroną, co z kolei stanowi przeszkodę do prowadzenia postępowania. Pozostałe przesłanki odmowy wszczęcia postępowania zostały określone w sposób szeroki, gdyż organ wydaje postanowienie o odmowie, jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". W literaturze wskazuje się (B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016, Wrocław 2016, s. 879), że przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte, mogą dotyczyć: - braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego (dotyczy to sytuacji, gdy żądanie sformułowane jest na podstawie ustaw podatkowych, ale nie może być przedmiotem postępowania podatkowego), - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - gdy w sprawie zapadła już decyzja. Zdaniem Sądu, użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte", akcentującego na termin "wszczęcie" - wskazuje, że określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania), a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też być znana organowi z urzędu. Należy przy tym zwrócić uwagę, że czym innym jest jednakże brak przepisu stanowiącego materialnoprawną podstawę do wydania decyzji, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku, w rozumieniu art. 165 O.p., musi być dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Jeżeli natomiast dana okoliczność budzi kontrowersje i rozbieżności, których rozstrzygnięcie przez organ wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, nie można odmówić wszczęcia postępowania (por. uwagi do identycznie brzmiącego art. 61a § 1 K.p.a. [w:] A. Plucińska-Filipowicz, Komentarz do zmian wprowadzonych ustawą z 3 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Lex/el 2011). Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie oparły swoje rozstrzygnięcia o przepis art. 165a § 1 O.p., gdyż zostały spełnione przesłanki odmowy wszczęcia postępowania określone w tym przepisie, czyli zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Aby wyjaśnić przyczyny odmowy należy przypomnieć, że z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. wynika, iż za nadpłatę uważa się przede wszystkim kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Podatek jest nadpłacony w sytuacji, gdy podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku, lecz faktycznie wpłacona kwota jest wyższa pod kwoty należnej. Z kolei podatek jest nienależnie zapłacony, gdy podmiot dokonał wpłaty określonej kwoty tytułem zapłaty podatku, pomimo że nie był do tego zobowiązany. Podatek jest zapłacony nienależnie także wtedy, gdy podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku, lecz później odpadła podstawa prawna świadczenia. Należy mieć także na uwadze, że w polskim systemie podatkowym zobowiązania podatkowe powstają na dwa różne sposoby. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p. podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: (1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub (2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., a zatem z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, co wynika z art. 9 ust. 6 pkt 1 i pkt 3 w zw. z ust. 1. u.p.o.l. Ponieważ Skarżący nie złożył deklaracji, organ podatkowy wydał na podstawie art. 21 § 3 O.p. decyzję, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2013 r. Rozstrzygnąć zatem należy, czy istnienie takiej decyzji umożliwia, czy też nie, procedowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty podatku, bez wcześniejszego wzruszenia tej decyzji. Sąd stwierdza, że SKO (a wcześniej Burmistrz) prawidłowo ocenił skutki, jakie na sprawę w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty wywiera ostateczna decyzja wymiarowa określająca zobowiązanie podatkowe. Stosownie do art. 75 § 1 O.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie natomiast z § 2 wskazanego artykułu, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki, a także spółkom, które tworzyły podatkową grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie utraty przez grupę statusu podatnika w zakresie zobowiązań tej grupy (art. 75 § 2a). Z kolei w myśl przepisu art. 75 § 3 O.p., jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). W wyżej wymienionych przepisach ustawodawca wskazał osoby uprawnione do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz sytuacje, w których mogą to uczynić. Podatnik może więc wystąpić z takim wnioskiem zarówno na skutek działań płatnika, jak również na skutek błędów popełnionych przez samego siebie przy składaniu deklaracji (zeznań) podatkowych. W niniejszej sprawie, co zauważono wyżej, wysokość powstałego z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) zobowiązania podatkowego Skarżącego, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, została finalnie określona nie w złożonej przez Skarżącego deklaracji, lecz w powołanej ostatecznej decyzji Burmistrza. Przepisy O.p. określają ściśle katalog sytuacji, w których podatnik może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Możliwość stwierdzenia nadpłaty podatku za dany rok, w sytuacji, gdy w obrocie prawnym znajduje się ostateczna decyzja określająca wysokość podatku za ten okres, nie mieści się w zamkniętym katalogu sytuacji określonych w art. 75 § 1 i § 2 O.p., w których podatnik może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Powyższe oznacza, że podatnikowi nie przysługuje prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty podatku, gdy wysokość tego podatku została określona decyzją ostateczną. Pojęcie nadpłaty w podatku jest ściśle związane z pojęciem zobowiązania podatkowego i że nie jest możliwe, aby z jednej strony zobowiązanie podatkowe wynikało z decyzji ostatecznej, z drugiej zaś, aby konsekwencje tej decyzji niwelowane były kolejną decyzją o stwierdzeniu nadpłaty lub wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Zatem, w pełni uprawniona jest teza, że w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nadpłaty organy podatkowe nie mają możliwości weryfikowania ustaleń zawartych w decyzjach ostatecznych określających wysokość zobowiązania podatkowego. Ponadto, weryfikacji ustaleń zawartych w ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe sprzeciwia się zawarta w art. 128 O.p. zasada, zgodnie z którą decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności i wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Przepisy o nadpłacie nie przewidują możliwości podważania ostatecznych decyzji podatkowych, a decyzja stwierdzająca nadpłatę podatku za 2013 r., wydana w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe za ten rok zostało już określone decyzją ostateczną, byłaby nieważna, z uwagi na przesłankę wynikającą z art. 247 § 1 pkt 4 O.p., gdyż dotyczyłaby sprawy już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Odnosząc się do stwierdzenia zawartego w skardze, że SKO decyzją z dnia 2 marca 2018 r. stwierdziło, że nie można nakładać obowiązku podatkowego związanego z własnością, jeżeli rzeczy te w ogóle nie istnieją, Sąd wyjaśnia, że wskazana decyzja nie ma żadnego wpływu na prawo do stwierdzenia nadpłaty. Decyzja ta dotyczy zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2017 r. i wywołuje wyłącznie skutki w zakresie tego zobowiązania. Reasumując, w sprawie zasadnie, zgodnie z art. 165a § 1 O.p., odmówiono wszczęcia postępowania podatkowego we wnioskowanym przez Skarżącego zakresie. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za niezasadne i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.