I SA/Kr 276/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Wiesław Kuśnierz Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi R. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2016 r. - skargę oddala - Pismem z dnia 27 września 2018 r. R. W. zwrócił się do Burmistrza B. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych między innymi za 2016 r. od samochodu ciężarowego marki [...] rok produkcji [...] o nr. rejestr. [...] W uzasadnieniu wniosku R. W. powołał się na treść art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i stwierdził, że skoro Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 2 marca 2018 r. nr [...] uchyliło decyzję Burmistrza B. z dnia 8 grudnia 2017 r. uznając, że nie można nakładać obowiązku podatkowego związanego z własnością, jeżeli rzeczy te w ogóle nie istnieją, a stan ten utrzymuje się od 2006 r., podatek od środków transportu od ww. samochodu był naliczany niezasadnie. Postanowieniem z dnia 15 października 2018 r. nr [...] Burmistrz B. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i jej zwrotu w podatku od środków transportowych od ww. samochodu za rok 2016. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ I instancji wskazał, że w obrocie prawnym znajduje się decyzja określająca wysokość podatku od środków transportowych za 2016 rok, która nie została skutecznie usunięta z tego obrotu. Dopiero bowiem skuteczne wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji określającej lub jej zmiana może spowodować po stronie organu podatkowego zastosowanie art 74a i określenia nadpłaty. Zdaniem organu I instancji, nie sposób zatem uznać, że ustalona ww. decyzją wysokość zobowiązania ustalona została w sposób błędny, zawyżony, a co za tym idzie, że występuje nadpłata w podatku od środków transportowych za ten rok. Z powyższego powodu nie wystąpiła również w sprawie okoliczność zapłacenia podatku w sposób nienależny. Burmistrz B. stwierdził, że dopóki w obrocie prawnym znajdują się niewzruszone decyzje ustalające wymiar podatku, do tego momentu uznanie ustalonych na ich podstawie zobowiązań musi zostać ocenione jako prawidłowe. W rezultacie każdy wniosek o stwierdzenie nadpłaty traktować należy jako nieuzasadniony, gdyż kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającej z ustawy lub decyzji podatkowej kwoty podatku. W ocenie organu I instancji w rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła, gdyż wpłata podatku równa się kwocie określonej w decyzji. W zażaleniu na powyższe postanowienie Burmistrza B. R. W. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Postanowieniu organu I instancji żalący zarzucił: 1. naruszenie art. 10 § 1 i art. 81 kpa, poprzez uniemożliwienie odwołującemu wypowiedzenia się przed wydaniem w/w postanowienia co do zebranych dowodów i materiałów w sprawie; 2. naruszenie art. 7 kpa i art. 77 kpa polegające na braku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; 3. naruszenie art. 80 kpa polegające na dokonaniu ustaleń faktycznych w oparciu o wadliwie zebrany materiał dowodowy i przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego; 4. naruszenie art. 107 § 1 kpa polegające na powołaniu błędnej podstawy prawnej i błędnym rozstrzygnięciu w zaskarżonym postanowieniu; 5. naruszenie art. 107 § 3 kpa polegające na wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia; 6. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na przyjęciu, że jest on w posiadaniu przedmiotowego pojazdu marki [...] o nr rej [...]; 7. brak odniesienia się w zaskarżonym postanowieniu do decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia 02.03.2018 r. [...] uchyliło decyzję Burmistrza B. z dnia 08.12.2017 r. uznając, iż nie można nakładać obowiązku podatkowego związanego z własnością, jeżeli rzeczy te w ogóle nie istnieją, a stan ten utrzymuje się od 2006r. Postanowieniem z dnia 21 grudnia 2018 r. nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 165a § 1, art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza B. z dnia 15 października 2018 r. nr [...] Uzasadniając swoje stanowisko Kolegium podniosło, że zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, który reguluje nie tylko formę rozstrzygnięcia, ale również samą instytucję odmowy wszczęcia postępowania. Zawiera on bowiem dwie autonomiczne względem siebie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę nie będącą stroną, 2) jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. SKO wyjaśniło, że w rozpatrywanej sprawie R. W. we wniosku z dnia 27 września 2018 r. domagał się stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych za rok 2016 i jej zwrotu z odsetkami. W rozpatrywanej sprawie zapadła jednak ostateczna decyzja określająca podatnikowi przedmiotowy podatek za rok 2016. Nie można zatem, w ocenie Kolegium, mocą wniosku o stwierdzenie nadpłaty kwestionować ani też zmieniać wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z ostatecznej decyzji wydanej w stosunku do strony na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 79 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej- w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Zdaniem Kolegium, argumentując a minori ad maius, skoro ustawodawca zakazuje wszczynania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty już w sytuacji gdy toczy się postępowanie zmierzające do ewentualnego określenia zobowiązania podatkowego, to tym bardziej nie jest możliwe jego wszczęcie wówczas kiedy w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Burmistrza B. z dnia 14 kwietnia 2017 r. znak: [...] określająca stronie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2016 na kwotę [...]zł, która z mocy art. 128 Ordynacji podatkowej chroniona jest zasadą trwałości. Możliwe jest jedynie w takim przypadku wyłącznie wdrożenie jednego z trybów nadzwyczajnych zmierzających do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, bądź stwierdzenie jej nieważności albo wznowienia postępowania. Organ II instancji stwierdził, że w złożonym wniosku z dnia 27 września 2017 r. strona nie wskazywała czy i z jakiego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej chce skorzystać. A zatem w ocenie Kolegium nie jest możliwe wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu przedmiotowego podatku. Organy podatkowe nie mogą więc merytorycznie rozpoznać żądania żalącej się strony z uwagi na upływ terminu ww. zobowiązania wobec zaistnienia w sprawie przesłanki nr 2 wymienionej w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej (istnienia w obrocie prawnym ostatecznej decyzji określającej wysokość przedmiotowego podatku) jako innej przyczyny odmowy wszczęcia postępowania. W związku z powyższym SKO uznało, że nieskuteczne jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja podatkowa w zakresie wymiaru podatku od środków transportowych za rok 2016. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło również, że w sprawie nie mogły zostać naruszone wskazane w zażaleniu przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż zastosowanie w sprawie miały wskazane w postanowieniu organu l instancji przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem sprawa stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2016, w ocenie Kolegium, z uwagi na powyższe nie mogła zostać rozpatrzona merytorycznie co skutkowało wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Kolegium uznało także, że wbrew twierdzeniom żalącego się, na potrzeby wydanego postanowienia organ l instancji zgromadził w sposób dostateczny materiał dowodowy nie będąc jednocześnie zobligowany do stosowania w sprawie przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego R. W. podniósł, że jest ono niezasadne, gdyż nie można płacić podatku od nieistniejącego pojazdu. Zdaniem skarżącego potwierdza to decyzja SKO z dnia 2 marca 2018 r. nr [...] W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ postanowienie to nie narusza prawa. Poddany kognicji Sądu spór wymaga oceny, czy w sprawie zasadnie odmówiono skarżącemu wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2016 r. Na wstępie należy zauważyć, że stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny. Istota sporu dotyczy stwierdzenia nadpłaty podatku od środków transportowych określonego przez Burmistrza B. dla skarżącego w decyzji z dnia 14 kwietnia 2017 r. nr [...] Skarżący nie wykazał aby skutecznie zakwestionowano powyższą decyzję. Zaskarżone postanowienie SKO i poprzedzające je postanowienie Burmistrza B. zostały wydane na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. po z. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.), który stanowi, że jeżeli żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Celem wprowadzenia regulacji zawartej w art. 165a § 1 O.p. było odróżnienie postępowania wstępnego polegającego na wszczęciu lub odmowie wszczęcia postępowania od postępowania właściwego, kończącego się wydaniem decyzji podatkowej co do istoty sprawy. Innymi słowy chodziło o odróżnienie etapu obejmującego wszczęcie lub odmowę wszczęcia postępowania od etapu merytorycznego rozstrzygnięcia żądania. Z powyższego wynika, że wszczęcie postępowania podatkowego jest uzależnione od przeprowadzenia przez organ wstępnej oceny co do możliwości prowadzenia postępowania podatkowego. Na skutek odmowy wszczęcia postępowania organ podatkowy nie prowadzi postępowania podatkowego i nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty. Postanowienie wydane na podstawie wymienionego przepisu art. 165a § 1 O.p. ma charakter wyłącznie proceduralny. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania kończy się bowiem aktem formalnym, a nie merytorycznym (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 września 2016 r. sygn. akt VII SA/Wa 87/16 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Niewątpliwie przepis art. 165a § 1 O.p. ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Wszczęcie postępowania na żądanie strony następuje przez samo złożenie żądania wszczęcia postępowania. Składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania, strona nie prosi w ten sposób o to, aby postępowanie wdrożyć, lecz sama nadaje mu bieg i stwarza możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Organ podatkowy powinien realizować od tej chwili przewidziane prawem czynności procesowe, kończąc je w sposób wynikający z prawa materialnego i procedury postępowania. Działania organu podyktowane są ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 O.p.), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie. Na podstawie art. 165a O.p. oraz 165 § 3 O.p. można wskazać, że postępowanie wszczynane na wniosek toczy się w dwóch fazach. Stosownie do treści art. 165 § 3 O.p. z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony następuje wszczęcie postępowania, jednak jest to faza postępowania wstępnego, w którym organ podatkowy bada, czy podanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego. Użyty w przepisie zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Artykuł 165a § 1 O.p. jako przesłankę odmowy wszczęcia postępowania wskazuje wyraźnie wniesienie żądania, o którym mowa w art. 165 O.p., przez osobę niebędącą stroną. Z przepisu tego wynika zatem powinność organu podatkowego do ustalenia, czy osoba wnosząca podanie ma w sprawie interes prawny. Stwierdzenie braku owego interesu prawnego oznacza, że osoba wnosząca podanie nie może być stroną, co z kolei stanowi przeszkodę do prowadzenia postępowania. Pozostałe przesłanki odmowy wszczęcia postępowania zostały określone w sposób szeroki, gdyż organ wydaje postanowienie o odmowie, jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". W literaturze wskazuje się (B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016, Wrocław 2016, s. 879), że przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte, mogą dotyczyć: - braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego (dotyczy to sytuacji, gdy żądanie sformułowane jest na podstawie ustaw podatkowych, ale nie może być przedmiotem postępowania podatkowego), - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - gdy w sprawie zapadła już decyzja. Zdaniem Sądu, użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte", akcentującego na termin "wszczęcie" - wskazuje, że określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania), a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też być znana organowi z urzędu. Należy przy tym zwrócić uwagę, że czym innym jest jednakże brak przepisu stanowiącego materialnoprawną podstawę do wydania decyzji, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku, w rozumieniu art. 165 O.p., musi być dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Jeżeli natomiast dana okoliczność budzi kontrowersje i rozbieżności, których rozstrzygnięcie przez organ wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, nie można odmówić wszczęcia postępowania (por. uwagi do identycznie brzmiącego art. 61a § 1 K.p.a. [w:] A. Plucińska-Filipowicz, Komentarz do zmian wprowadzonych ustawą z 3 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Lex/el 2011). Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie oparły swoje rozstrzygnięcia o przepis art. 165a § 1 O.p., gdyż zostały spełnione przesłanki odmowy wszczęcia postępowania określone w tym przepisie, czyli zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Aby wyjaśnić przyczyny odmowy należy przypomnieć, że z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. wynika, iż za nadpłatę uważa się przede wszystkim kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Podatek jest nadpłacony w sytuacji, gdy podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku, lecz faktycznie wpłacona kwota jest wyższa pod kwoty należnej. Z kolei podatek jest nienależnie zapłacony, gdy podmiot dokonał wpłaty określonej kwoty tytułem zapłaty podatku, pomimo że nie był do tego zobowiązany. Podatek jest zapłacony nienależnie także wtedy, gdy podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku, lecz później odpadła podstawa prawna świadczenia. Należy mieć także na uwadze, że w polskim systemie podatkowym zobowiązania podatkowe powstają na dwa różne sposoby. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p. podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: (1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub (2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., a zatem z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, co wynika z art. 9 ust. 6 pkt 1 i pkt 3 w zw. z ust. 1. u.p.o.l. Ponieważ skarżący nie złożył deklaracji, organ podatkowy wydał na podstawie art. 21 § 3 O.p. decyzję, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2016 r. Rozstrzygnąć zatem należy, czy istnienie takiej decyzji umożliwia, czy też nie, procedowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty podatku, bez wcześniejszego wzruszenia tej decyzji. Sąd stwierdza, że SKO (a wcześniej Burmistrz B.) prawidłowo oceniło skutki, jakie na sprawę w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty wywiera ostateczna decyzja wymiarowa określająca zobowiązanie podatkowe. Stosownie do art. 75 § 1 O.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie natomiast z § 2 wskazanego artykułu, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki, a także spółkom, które tworzyły podatkową grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie utraty przez grupę statusu podatnika w zakresie zobowiązań tej grupy (art. 75 § 2a). Z kolei w myśl przepisu art. 75 § 3 O.p., jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). W wyżej wymienionych przepisach ustawodawca wskazał osoby uprawnione do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz sytuacje, w których mogą to uczynić. Podatnik może więc wystąpić z takim wnioskiem zarówno na skutek działań płatnika, jak również na skutek błędów popełnionych przez samego siebie przy składaniu deklaracji (zeznań) podatkowych. W niniejszej sprawie, co zauważono wyżej, wysokość powstałego z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) zobowiązania podatkowego skarżącego, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, została finalnie określona nie w złożonej przez skarżącego deklaracji, lecz w powołanej ostatecznej decyzji Burmistrza B.. Przepisy O.p. określają ściśle katalog sytuacji, w których podatnik może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Możliwość stwierdzenia nadpłaty podatku za dany rok, w sytuacji, gdy w obrocie prawnym znajduje się ostateczna decyzja określająca wysokość podatku za ten okres, nie mieści się w zamkniętym katalogu sytuacji określonych w art. 75 § 1 i § 2 O.p., w których podatnik może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Powyższe oznacza, że podatnikowi nie przysługuje prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty podatku, gdy wysokość tego podatku została określona decyzją ostateczną. Pojęcie nadpłaty w podatku jest ściśle związane z pojęciem zobowiązania podatkowego i że nie jest możliwe, aby z jednej strony zobowiązanie podatkowe wynikało z decyzji ostatecznej, z drugiej zaś, aby konsekwencje tej decyzji niwelowane były kolejną decyzją o stwierdzeniu nadpłaty lub wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Zatem, w pełni uprawniona jest teza, że w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nadpłaty organy podatkowe nie mają możliwości weryfikowania ustaleń zawartych w decyzjach ostatecznych określających wysokość zobowiązania podatkowego. Ponadto, weryfikacji ustaleń zawartych w ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe sprzeciwia się zawarta w art. 128 O.p. zasada, zgodnie z którą decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności i wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Przepisy o nadpłacie nie przewidują możliwości podważania ostatecznych decyzji podatkowych, a decyzja stwierdzająca nadpłatę podatku za 2016 r., wydana w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe za ten rok zostało już określone decyzją ostateczną, byłaby nieważna, z uwagi na przesłankę wynikającą z art. 247 § 1 pkt 4 O.p., gdyż dotyczyłaby sprawy już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Odnosząc się do stwierdzenia zawartego w skardze, że SKO decyzją z dnia 2 marca 2018 r. stwierdziło, że nie można nakładać obowiązku podatkowego związanego z własnością, jeżeli rzeczy te w ogóle nie istnieją, Sąd wyjaśnia, że wskazana decyzja nie ma żadnego wpływu na prawo do stwierdzenia nadpłaty. Decyzja ta dotyczy zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2017 r. i wywołuje wyłącznie skutki w zakresie tego zobowiązania. Reasumując, w sprawie zasadnie, zgodnie z art. 165a § 1 O.p., odmówiono wszczęcia postępowania podatkowego we wnioskowanym przez skarżącego zakresie. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za niezasadne i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.