I SA/Kr 284/23

Sygn. akt I SA/Kr 284/23.. [pic] WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 maja 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie: sędzia WSA Inga Gołowska sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym skargi G. sp. z o. o. w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 23 stycznia 2023 r., nr SKO-Pod.-4140-588/22, w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r.; skargę oddala. Burmistrz Miasta [...] decyzją z 20 października 2022 r., znak: BP.3120.3.79.2021/2022.JW, umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. wobec G. Sp. z o.o. w [...] W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż po uchyleniu poprzedniego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy, dokonał analizy działalności prowadzonej przez spółkę, w szczególności, czy prócz działalności objętej zwolnieniem wynikającym z uchwały nr [...] Rady Miasta w [...] z dnia [...] r. (Dz. Urz. Woj. Małopol. z [...] r. poz. [...] z późn. Zm.) podatnik prowadził inną działalność. W ocenie organu spółka prowadzi wyłącznie działalność podlegającą zwolnieniu na podstawie rzeczonej uchwały, a zatem postępowanie należało umorzyć, gdyż zobowiązanie podatkowe nie powstało. Spółka złożyła odwołanie podając, iż organ słusznie wydał decyzję w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r., jednak nie zgadza się z podstawą tego umorzenia przedstawioną w uzasadnieniu decyzji tj. co do sposobu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania budowli w tym w szczególności, czy budowle były amortyzowane, czy też ich wartość początkowa winna być ustalona na podstawie wartości rynkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu decyzją z 24 stycznia 2023 r., nr SKO-Pod.-4140-588/22, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 oraz art. 21 § 3 i art. 127 o.p., art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z § 1 pkt 7 w/w uchwały nr [...] Rady Miasta w [...] z dnia [...] r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podkreślono w uzasadnieniu, iż postępowanie zainicjowane zostało postanowieniem z dnia 21 września 2021 r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. Akt ten poprzedziło samookreślenie spółki z dnia 19 stycznia 2021 r., które zostało następnie skorygowane w dniu 23 sierpnia 2021 r. W obu deklaracjach wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2021 określona została w wysokości zero złotych, albowiem spółka powoływała się na postanowienia uchwały. Składane deklaracje stanowiły zatem przejaw realizacji obowiązku wskazanego w art. 6 ust. 10 u.p.o.l. Rada Miasta [...] w w/w uchwale skorzystała z delegacji ustawowej zawartej w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. uprawniającej organ stanowiący gminy do wprowadzenia, w drodze uchwały, innych zwolnień przedmiotowym niż określone w ust. 1 art. 7 u.p.o.l. oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Powyższa uchwała w okresie objętym postępowaniem w § 1 pkt 7 stanowiła, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków. Fakt powołania spółki do wykonywania zadań z zakresu odprowadzenia ścieków sam w sobie nie świadczy jeszcze, iż podatnik wykonuje taką działalność na terenie Miasta [...] i wykorzystuje w tym celu zadeklarowane składniki majątku, korzystające w takiej sytuacji ze zwolnienia z daniny od nieruchomości. Organ pierwszej instancji w celu ustalenia w tym zakresie stanu faktycznego wystąpił do spółki z wezwaniem o udzielnie informacji, czy na terenie Miasta [...] prócz zbiorowego odprowadzenia i oczyszczania ścieków prowadzi w innym zakresie działalność gospodarczą. W pisemnej odpowiedzi z dnia 5 września 2022 r. prokurent spółki oświadczył, iż inna działalność, niż odprowadzenie i oczyszczanie ścieków na terenie Miasta [...] nie jest prowadzona. Organ pierwszej instancji dał wiarę tym informacjom. Kolegium w tej sytuacji nie widzi żadnych podstaw do kwestionowania powyższego oświadczenia strony. Zwłaszcza, iż jak wynika z uzasadnienia decyzji Burmistrza Miasta [...] o działalności spółki w zakresie odprowadzenia i oczyszczania ścieków na terenie gminy posiada wiedzę z urzędu. Świadczy to o rozeznaniu organu pierwszej instancji odnośnie działalności podatnika na terenie gminy. Jeżeli zatem zobowiązanie podatkowe nie powstało, a dodatkowo zostało to ujawnione w deklaracji z dnia 19 stycznia 2021 r. i nieuległo zmianie w korekcie z dnia 23 sierpnia 2021 r., to postępowanie w przedmiocie określenia wymiaru zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2021 należało umorzyć jako bezprzedmiotowe. Zgodnie bowiem z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Żadna z tych okoliczności w niniejszej sprawie nie zachodzi. Podatnik nie mógł zapłacić podatku, albowiem korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Spółka złożyła deklarację podatkową, a fakt braku konkretyzacji zobowiązania podatkowego znalazł potwierdzenie w ustaleniach organów podatkowych. W niniejszej sprawie wystąpiła bezprzedmiotowość przedmiotowa z przyczyn prawnych, w związku ze zwolnieniem z opodatkowania daniną od nieruchomości na podstawie aktu prawa miejscowego. Postępowanie nie może zakończyć się wymiarem (określeniem) wysokości zobowiązania podatkowego, albowiem zobowiązanie to nie powstało. Zarazem podatnik wykonał obowiązek poinformowania o tym organu i złożył deklaracje. Nadto w/g Kolegium ze względu na funkcje zewnętrzną i wewnętrzną uzasadnienia dopuszczalne jest zaskarżenie wyłącznie uzasadnienia. Rzecz w tym, iż decyzja wydana na podstawie art. 208 § 1 o.p. nie ma charakteru merytorycznego, a jedynie formalny, informujący stronę postępowania o zakończeniu jej sprawy podatkowej bez kształtowania jej praw lub obowiązków. Innymi słowy decyzja taka w żaden sposób nie kształtuje sytuacji prawnej strony, a uzasadnienie tego rodzaju rozstrzygnięcia dotyczy nie wymiaru zobowiązania podatkowego, ale przeszkód podmiotowych lub przedmiotowych, które uniemożliwiają załatwienie sprawy podatkowej w drodze decyzji. Wszelkie rozważania o sposobie prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania budowli w niniejszej sprawie nie mają więc znaczenia. Danina od nieruchomość z tytułu budowli stanowi iloczyn podstawy opodatkowania, to jest wartości początkowej tego rodzaju obiektów budowlanych i stawki podatku (2 %). Nie ma jednak podstaw do dokonania tego rodzaju działania matematycznego, albowiem na podstawie § 1 pkt 7 Uchwały, sporne budowle są wyłączone z opodatkowania. Organ pierwszej instancji sam zresztą przyznał, iż wskazane w uzasadnieniu decyzji podstawy opodatkowania są irrelewantne z punktu widzenia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie. Ustalenia te nie wywołują i nie mogą wywoływać jakichkolwiek skutków w innych sprawach. Ustalenie zatem czy sporne budowle były amortyzowane, czy też ich wartość początkowa winna być ustalona na podstawie wartości rynkowej w niniejszej sprawie nie ma znaczenia, albowiem w związku z ich zwolnieniem z opodatkowania zobowiązanie podatkowe z ich tytułu nie powstaje. Natomiast odnośnie zwrotu kosztów postępowania, to w świetle art. 266 § 1 o.p. na żądanie strony, zwraca koszty podróży i inne należności świadków, biegłych i tłumaczy, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2022 r. póz. 1125). Ponadto, tego rodzaju koszty związane są z osobistym stawiennictwem strony, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się. Zwrócone mogą być również koszty związane z osobistym stawiennictwem strony poza obszar województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa, oraz koszty stawiennictwa związane ze skorzystaniem przez stronę z prawa wglądu do akt sprawy w przypadkach opisanych w art. 265 § l pkt 2a i 2b o.p. W niniejszym postępowaniu tego rodzaju koszty nie zaistniały. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka zaskarżyła w/w decyzje w części, tj. w zakresie uzasadnienia decyzji, zarzucając naruszenie: a) przepisów prawa materialnego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a. art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż zasadnym jest odstąpienie w treści decyzji umarzającej postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od ustalenia wysokości podatku oraz podstawy opodatkowania, tj. wartości budowli; b. art. 210 § 1 p. 6 w zw. z art. 201 § 4 o.p. poprzez nieprawidłową wykładnię i przyjęcie, iż decyzja o umorzeniu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z uwagi na występujące zwolnienie nie musi posiadać pełnego uzasadnienia okoliczności faktycznych i prawnych, w szczególności w odniesieniu do określenia podstawy opodatkowania; b) przepisów prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a. art. 187 § 1 oraz 191 o.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik postępowania, poprzez brak podjęcia przez organ II instancji wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, odstąpienie od merytorycznego rozpoznania sprawy i ograniczenie się do poparcia argumentacji organu I instancji oraz dowolną ocenę przez organ materiału dowodowego w sprawie, skutkującego błędem polegającym na przyjęciu, iż decyzja organu I instancji winna zostać utrzymana w mocy w zakresie jej uzasadnienia. Wniesiono o uchylenie decyzji w części, tj. w zakresie uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 - oznaczanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Skarga nie jest zasadna. Kontrolowane postanowienie dotyczyło umorzenia postępowania w sprawie określenia stronie skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r., z uwagi na zwolnienie od przedmiotowego podatku na mocy § 1 pkt 7 w/w uchwały nr [...] Rady Miasta w [...] z dnia [...] r. tj. w zakresie gruntów, budynków lub ich części oraz budowli lub ich części zajętych na działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków. Wbrew argumentacji strony skarżącej, brak w uzasadnieniu skarżonej decyzji umarzającej postępowanie sugerowanego ustalenia podstawy opodatkowania budowli, w tym w szczególności czy budowle były amortyzowane, czy też ich wartość początkowa winna być ustalona na podstawie wartości rynkowej, nie oznacza, że organ nie podjął wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i przez to odstąpił od merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Ze względu na zwolnienie z opodatkowania nie sposób przyjąć, iż wskazane braki oznaczają naruszenie przepisów postępowania wyjaśniającego w sytuacji gdy bezspornym jest, że wszystkie składniki majątku skarżącego przedsiębiorstwa na obszarze Miasta [...] zwolnione są z opodatkowania wobec ich wykorzystywania w działalności w zakresie zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków. W przypadku osób prawnych podatek od nieruchomości powstaje zgodnie z dyspozycją art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Stosownie natomiast do treści § 3 art. 21 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Organ pierwszej instancji swoje rozstrzygnięcie wydał jednak na podstawie art. 208 § 1 o.p., gdyż zasadnie przyjął, że postępowanie, o którym mowa w art. 21 § 3 o.p. jest bezprzedmiotowe, gdyż nie sposób określić spółce wysokości zobowiązania podatkowego, czego ona nie kwestionowała. Decyzja na podstawie art. 21 § 3 o.p. może być wydana, gdy: podatnik złożył deklarację, ale nie zapłacił podatku; nie złożył deklaracji i nie zapłacił podatku; złożył deklarację, ale wysokość zobowiązania jest inna niż wykazana w deklaracji; i gdy nie wykazano powstałego zobowiązania podatkowego. W kontrolowanej sprawie zobowiązanie podatkowej jednak nie powstało, albowiem w toku postępowania ustalono bezspornie, iż wszystkie przedmioty opodatkowania zwolnione są z daniny od nieruchomości na podstawie aktu prawa miejscowego. Pierwotny cel postępowania, to jest określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, stał się więc następczo bezprzedmiotowy. Stąd uzasadnienie prawne i faktyczne decyzji o umorzeniu postępowania na podstawie art. 208 § 1 o.p. koncentrować powinno się wyłącznie na faktach i przepisach prawa wskazujących na zasadność takiego umorzenia. Zadaniem uzasadnienia jest utrwalenie sposobu rozumowania organu, przesłanek jakimi się kierował załatwiając sprawę oraz wskazanie norm prawnych na których się oparł oraz wyjaśnienie przyczyn ich zastosowania. Jeżeli więc decyzja nie ma charakteru merytorycznego, to uzasadnienie powinno zawierać wskazanie faktów i przepisów potwierdzających brak podstaw określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wszelkie rozważania o sposobie wymiaru zobowiązania, a przede wszystkim rodzaju amortyzacji budowli są bezprzedmiotowe, albowiem w niniejszej sprawie zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2021 w ogóle się nie skonkretyzowało. Decyzja umarzająca postępowanie nie może ze swej istoty przesądzać ani o prawach, ani o obowiązkach strony, bo te mogą być kształtowane (określone) wyłącznie decyzją zawierającą rozstrzygnięcie merytoryczne. Stąd żądanie strony skarżącej dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania budowli czy sposobu amortyzacji, nie są zasadne. Okoliczność, iż skarżący nie podziela argumentacji organu odwoławczego nie oznacza, że organ ten nie dokonał niezbędnych czynności w sprawie. Nie oznacza to także, iż organ nienależycie uzasadnił swoje stanowisko. Organ odwoławczy wyjaśnił jasno, dlaczego zajął takie właśnie stanowisko. Nie można zatem mówić o naruszeniu prawa w zakresie uzasadnienia decyzji. W konsekwencji trafnego ustalenia podstaw do umorzenia postępowania i prawidłowego uzasadnienia rozstrzygnięcia, skarga podlega oddaleniu na zasadzie art. 151 ustawy o p.p.s.a.