I SA/Kr 295/96

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami m.in. za zobowiązania tej spółki. Wymaga to jednak wydania decyzji na podstawie art. 40 tej ustawy o odpowiedzialności wspólnika jako tzw. osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki cywilnej. Wspólnik, na którego nałożono taką odpowiedzialność, może również wystąpić o umorzenie zaległości podatkowej, za którą odpowiada. Oznacza to, że w przypadku braku nałożenia takiej odpowiedzialności na wspólnika istotnym dla oceny, czy zachodzą przypadki gospodarczo lub społecznie uzasadnione, jest sytuacja spółki cywilnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ w przypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę mogą być w całości lub w części umorzone przez organy podatkowe. Ze sformułowania tego przepisu "zaległości podatkowe (...) mogą być (...) umorzone" wynika, że umorzenie zaległości podatkowej uzależniona jest od uznania organu podatkowego. Kryteria podjęcia decyzji o umorzeniu wskazane w tym artykule /"w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych"/ są nieostre i pozostawione do oceny organu podatkowego. Sąd może więc uchylić decyzję odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej, gdy stwierdzi istnienie takich wad postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie wady takie miały miejsce. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest spółka cywilna. Zgodnie jednak z art. 47 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami m.in. za zobowiązania tej spółki. Wymaga to jednak wydania decyzji na podstawie art. 40 tej ustawy o odpowiedzialności wspólnika jako tzw. osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki cywilnej. Wspólnik na którego nałożono taką odpowiedzialność może również wystąpić o umorzenie zaległości podatkowej, za którą odpowiada. Oznacza to, że w przypadku braku nałożenia takiej odpowiedzialności na wspólnika istotnym dla oceny czy zachodzą przypadki gospodarczo lub społecznie uzasadnione jest sytuacja spółki cywilnej. Ocena tej sytuacji została dokonana w sposób uproszczony. Powołano się przy tym na stanowisko, jakie zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w jednej ze spraw. Chodzi tutaj o wyrok SA/Gd 295/91 z dnia 15 maja 1991 r. /POP 1994 nr 1 poz. 7/. Wyrok ten został jednak wydany na tle indywidualnej sprawy. Nie funkcjonował jeszcze podatek od towarów i usług, w którym zobowiązanie podatkowe stanowi nadwyżkę podatku należnego od zbycia towarów i usług nad podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług. W sytuacji spółki cywilnej zobowiązanie to za miesiące: luty, marzec i kwiecień 1994 r. wynosiłoby 351 zł. Natomiast wymierzone zostało ono w wysokości równej podatkowi należnemu /3.084,9 zł/ i sankcji równej trzykrotności podatku naliczonego /8.191,8 zł/. W związku z tym w przypadku prowadzenia działalności gastronomicznej istotnym jest ustalenie marży realizowanej na tej działalności oraz kosztów, które muszą być z niej pokrywane. Natomiast organ I instancji ograniczył się do niczym nie popartego sformułowania: "Rozmiary i rodzaj prowadzonej działalności świadczą o uzyskiwaniu dochodu pozwalającego na spłatę zaległości w podatku od towarów i usług". Organ II instancji nie ustosunkował się zaś w ogóle do zarzutów odwołania, w którym kwestionowano powyższą ocenę. Zdaniem Sądu teza powołanego wyroku nie odnosi się do sankcyjnego podatku. W tym przypadku należy badać, jakie były przyczyny leżące po stronie podatnika, które spowodowały naruszenie przepisów podatkowych. Ponieważ inna musi być ocena podatnika, który np. odlicza podatek naliczony z faktur, które są fałszywe, a inna podatnika, który nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego. Używając terminologii z zakresu prawa karnego można przyjąć, że inna jest społeczna szkodliwość ich zachowań. Natomiast nie jest trafnym zarzut spółki cywilnej, iż ich wniosek z listopada 1994 r. nie został rozpatrzony. W piśmie /z datą wpływu do Urzędu Skarbowego - 31.01.1995 r./ wspólniczki wyjaśniły, że: "zwracając się do Ministra Finansów o umorzenie naliczonego nam niesłusznie podatku kierowałyśmy się nadzieją, iż w oparciu o treść art. 8 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych uwzględnione zostaną szczególne okoliczności, uzasadniające zaniechanie poboru (...) podatku". W związku z tym Urząd ten prawidłowo potraktował otrzymany w dniu 12.12.1994 r. wniosek jako podanie o umorzenie zaległości podatkowej skoro wymiar podatku był już ostateczny, a terminy jego zapłaty już upłynęły. Zgodnie z art. 19 ust. 1 o zobowiązaniach podatkowych podatek nie zapłacony w terminie jest zaległością podatkową. Nie można więc już zaniechać jego poboru. Organy podatkowe naruszyły jednak art. 7, art. 77 par. 1, art. 80 i art. 107 par. 3 Kpa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 55 ust. 1 o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ postanowiono jak na wstępie.