I SA/Kr 297/24

|Sygn. akt I SA/Kr 297/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 czerwca 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2024 r., sprawy ze skargi G. w S. na interpretację indywidualną Wójta Gminy Sękowa z dnia 7 marca 2024 r. nr FB.3120.7.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Wójta Gminy Sękowa na rzecz strony skarżącej kwotę 680 zł (słownie: sześćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wójt Gminy Sękowa (dalej: Wójt) w wydanej 7 marca 2024 r. interpretacji indywidualnej nr FB.3120.7.2023 stwierdził, że stanowisko G. .w S. (dalej: Zakład) w zakresie podatku od nieruchomości jest nieprawidłowe. Powyższa interpretacja wydana została w następującym stanie faktycznym i prawnym. Zakład w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podał, że Gmina S. (dalej: Gmina) jest właścicielem obiektów infrastruktury wykorzystywanej w działalności polegającej na zbiorowym dostarczaniu wody i zbiorowym odbiorze i oczyszczaniu ścieków, w tym: (•) infrastruktury wodociągowej w skład której wchodzą budowle: sieci wodociągowe, stacja uzdatniania wody, elementy infrastruktury towarzyszącej (dalej: Wodociągi), (•) infrastruktury kanalizacyjnej w skład w której wchodzą budowle: sieci kanalizacyjne, przepompownie, oczyszczalnia, elementy infrastruktury towarzyszącej (dalej: Infrastruktura). Deklaracje na podatek od nieruchomości obejmujące Infrastrukturę są składane do Gminy przez Zakład będący administratorem Infrastruktury. Zakład stanowi jednostkę organizacyjną Gminy działającą w formie zakładu budżetowego. Od 2018 roku Wodociągi są zwalniane z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (dalej: Uchwała). W latach 2022-2023, budowle wchodzące w skład Kanalizacji, które zostały oddane do użytku po 1 stycznia 2021 r. zwolnione są z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 29 grudnia 2021 Pozostałe obiekty Kanalizacji opodatkowane są na podstawie uchwały z dnia 27 października 2022 roku w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Od 2018 roku natomiast pozostałe budowle wchodzące w skład Kanalizacji, które zostały oddane do użytku przed 1 stycznia 2021 r., podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwał Rady Gminy. Działając na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, Zakład będący zakładem budżetowym Gminy, wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, realizowanych za pośrednictwem Zakładu należą sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z treścią statutu nadanego na mocy Uchwały Rady Gminy nr XXIX/416/2014 z dnia 15 lipca 2014 r. (dalej: Statut): (•) Zakład jest samorządowym zakładem budżetowym w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r o finansach publicznych (§ 1 ust. 1 Statutu) (•) Przedmiotem działalności Zakładu jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności przez świadczenie usług komunalnych i powszechnie dostępnych w zakresie: (1) Wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, szczególności: a) zaopatrzenie w wodę gospodarstw domowych i innych niż gospodarstwa domowe odbiorców usług, w szczególności uzdatniania przesyłanie wody do sieci oraz sprzedaż wody, b) odprowadzanie ścieków i oczyszczania ich na oczyszczalni ścieków, c) prowadzenie kontroli jakości oczyszczonych ścieków, d) eksploatacja, konserwacja, prowadzenie budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, wykonywanie remontów istniejących ujęć wody, sieci wodociągowych, sieci kanalizacji sanitarnej, deszczowej i oczyszczalni ścieków, e) dokonywanie rozliczeń za pobraną wodę i odprowadzane ścieki i prowadzenia wymaganej dokumentacji w tym zakresie, j) gospodarowania odpadami komunalnymi, g) dokonywanie rozliczeń i naliczeń opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, h) utrzymywanie porządki i czystości na terenie Gminy (§ 3 ust. 1 Statutu). Tym samym, za pośrednictwem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, Zakład realizuje zadanie własne Gminy polegające na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków na terenie Gminy. Pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody a także odbiór i oczyszczanie ścieków są podstawową, odrębną od innych działalnością Zakładu. Przychody własne Zakładu realizowane są w oparciu o taryfy, w ramach których pobiera się od odbiorców opłatę abonamentową naliczaną co miesiąc za prowadzenie odczytów i rozliczeń. Podkreślenia wymaga fakt, że przychody z opłat za dostarczanie wody i odbiór ścieków mają jedynie na celu pokrycie kosztów działalności Zakładu w tymże zakresie. Ze względów społecznych oraz z uwagi na aktualną politykę Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie wysokość opłat w taryfach kalkulowana jest w taki sposób, aby przychody bilansowały się z kosztami i nie występował zysk z prowadzonej działalności. Co więcej, w praktyce Zakład przychodami z zatwierdzonych taryf nie jest w stanie pokryć rosnących kosztów gospodarki wodnościekowej. Celem powołania Zakładu jest wyłącznie realizowanie zadań własnych Gminy, a nie realizowanie zadań gospodarczych (zarobkowych). Na dzień złożenia wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, na terenie Gminy obowiązuje taryfa opłat za dostarczanie wody i odbiór ścieków na lata 2021-2024 (dalej: Taryfa 2021- 2024) zatwierdzona decyzją Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Rzeszowie z 23 marca 2021 r. Ustalenie opłat w ramach taryfy odbywa się w oparciu o kwoty niezbędnych przychodów koniecznych do osiągnięcia w danym okresie obrachunkowym. Przychody te natomiast powinny bilansować się z kosztami działalności, w tym (w przypadku omawianej taryfy): kosztami eksploatacji i utrzymania infrastruktury, podatkami i opłatami, kosztami zakupionej wody, należnościami nieregularnymi, kosztami odprowadzania ścieków do urządzeń niebędących w posiadaniu Zakładu. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu wniosku taryfowego dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy. Zostało w nim wskazane, że Zakład nie przewiduje drastycznych zmian ekonomicznych w czasie obowiązywania taryfy, planowane koszty zakupów, usług obcych, świadczeń dla pracowników zostały zwaloryzowane o prognozowane średnioroczne wskaźniki cen towarów i usług konsumpcyjnych, który został założony na podstawie wytycznych będących podstawą oszacowania skutków finansowych projektowanych ustaw. Podstawę ustalenia taryf na okres 3 kolejnych lat stanowiły dane ewidencji księgowej oraz dane pochodzące z prognozowanych kosztów eksploatacji i utrzymania sieci wodociągowo kanalizacyjnej. Uwzględniono przede wszystkim wzrost kosztów energii, usług obcych, transportu i zagospodarowania osadów ściekowych, skratek i piasku oraz koszty związane z hurtowym zakupem wody i odprowadzaniem ścieków. Zaproponowane na kolejne 3 lata taryfy pozwolą Zakładowi zapewnienie zdolności produkcyjnej posiadanych urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych oraz dostawę wody w sposób ciągły, w wymaganej ilości i jakości. Zgodnie natomiast z tabelą "C - Ustalenie poziomu niezbędnych przychodów przedsiębiorstwa wodnokanalizacyjnego", przewidywana marża zysku w okresie obowiązywania Taryfy 2021-2024 została ustalona na poziomie zerowym. Ponadto, z analizy treści tabel alokacji zamieszczonych we wnioskach taryfowych dotyczących taryf obowiązujących w latach 2018-2021 (dalej: Taryfy 2018-2021) wynika również, że nie założono marży zysku w tymże okresie. Z powyższych zapisów uzasadnień wniosków taryfowych jednoznacznie wynika, iż intencją Gminy i Zakładu nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zaopatrywania mieszkańców w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury. Wszelkie przychody przewidziane w taryfach obowiązujących od roku 2018 służyły/służą bowiem wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury. Przy czym, w praktyce przychody te nie pokrywają całości ww. kosztów. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny Zakład zadał pytanie, czy budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, administrowane przez Zakład, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U z 2023 poz. 70 – dalej: u.p.o.l.). W ocenie Zakładu, budowle wchodzące w skład Infrastruktury będące własnością Gminy, administrowane przez Zakład, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wójt w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2024 r., uznał stanowisko Zakładu za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji wskazano, że jakkolwiek podzielić należy stanowisko, iż intencją Zakładu nie jest osiąganie zysku, to jednak nie wyklucza to możliwości osiągnięcia potencjalnego zysku. Taka potencjalna możliwość osiągnięcia dochodów przez Zakład przesądza o tym, że prowadzona przez niego działalność ma charakter zarobkowy. W dalszej części uzasadnienia, nie została podzielona argumentacja Zakładu, że nie działa on w imieniu własnym, gdyż prowadzi działalność w imieniu i na rzecz Gminy, a Zakład jako jednostka organizacyjna nie posiada osobowości prawnej odrębnej od Gminy. Wprawdzie bowiem Zakład działa na podstawie upoważnienia Wójta, to jest jednak wyłącznie odpowiedzialny za pobór opłat za dostarczanie wody i odbiór ścieków oraz jest administratorem infrastruktury wodociągowej oraz kanalizacyjnej oraz występuje do Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie o zatwierdzenie taryf. Tym samym przedmiotowa działalność jest wykonywana przez Zakład we własnym imieniu. W konsekwencji działalność Zakładu (która nosi znamiona zorganizowania i ciągłości – co nie było sporne) spełnia wszystkie przesłanki umożliwiające zaklasyfikowanie jej jako działalności gospodarczej w myśl ustawy Prawo przedsiębiorców, a co za tym idzie, również u.p.o.l. Wszystkie zatem administrowane przez Zakład budowle wchodzące w skład Infrastruktury uznać należy za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zakład w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, zarzucił zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236 – dalej: u.p.p.) poprzez dokonanie błędnej wykładni przepisów polegającej na uznaniu, że budowle wchodzące w skład Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej własnością Gminy, administrowane przez Zakład, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W oparciu o tak postawiony zarzut Zakład wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Odpowiadając na skargę Wójt wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Problem prawny występujący w rozpoznawanej sprawie związany jest z odpowiedzią na pytanie, czy Zakład, będący jednostką budżetową Gminy, wykonujący zadania Gminy o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, który konserwuje, utrzymuje, obsługuje i eksploatuje gminną sieć wodociągową i kanalizacyjną, a także świadczy usługi w zakresie dostawy i odbioru ścieków i jest administratorem należącej do Gminy Infrastruktury, w skład której wchodzą między innymi budowle, prowadzi w zakresie podejmowanych przez siebie czynności, opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, prowadzi działalność gospodarczą. Tożsamy problem prawny był już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych (między innymi wskazanych w skardze), w tym WSA w Krakowie z 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21 (powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), którego tezy orzekający w niniejszej sprawie skład orzekający podziela i wykorzysta w dalszej części uzasadnienia. Pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który stanowi, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Uznanie, że Zakład wykonując opisane we wniosku o wydanie interpretacji czynności, nie prowadzi działalności gospodarczej spowoduje, że budowle wchodzące w skład Infrastruktury nie będą podlegały opodatkowaniu, gdyż na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., warunkiem opodatkowania budowli jest ich związanie z prowadzoną działalnością gospodarczą. Strony były zgodne, że badając, czy Zakład można uznać za prowadzący działalność gospodarczą, należy odwołać się do definicji legalnej zawartej w art. 3 u.p.p. Odesłanie do tej regulacji zawarte zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Działalnością gospodarczą jest wobec powyższego zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, koniecznym jest spełnienie tych wszystkich przesłanek. Zakład w złożonej skardze kwestionował spełnienie warunków zarobkowości prowadzonej przez siebie działalności, jak również i tego, że nie prowadzi działalności we własnym imieniu. Nie było natomiast kwestionowane, że jego działalność nosi cechy zorganizowania i ciągłości. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnej (por. np. wyrok z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną kulturalną i inną (określaną mianem "non profit"). W doktrynie rozróżnia się pojęcie zysku od zarobku, wskazując, że wyłącznie z tym drugim mamy do czynienia z działalnością "non profit", która wprawdzie jest zarobkowa, to jednak dochód z niej osiągnięty w całości jest przeznaczany na pokrycie kosztów oraz/lub realizację celów statutowych podmiotu działalność tę wykonującego (por. K. Kohutek (w:) M. Brożyna, M. Chudzik, K. Kohutek, J. Molis, S. Szuster, Komentarz do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stan prawny 1 maja 2005 r., Lex i powołana tam literatura). W stosunkach zewnętrznych wspomniana działalność w zasadzie niczym nie będzie odbiegać od działalności innych podmiotów prowadzących ją w celu osiągnięcia zysku (a nie "tylko" zarobku). Wskazane rozróżnienie na pojęcie zysku i zarobku ma zatem znaczenie jedynie w stosunkach "wewnętrznych" danego podmiotu, jako że przesądza o celach przeznaczenia wypracowanego dochodu (zarobku). Z zarobkowym charakterem działalności wiąże się uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Wymóg ten spełniony jest wówczas, gdy działalność gospodarcza realizowana jest poprzez odpłatne (ekwiwalentne) świadczenia wzajemne spełniane w ramach obrotu gospodarczego. Działalnością gospodarczą jest więc tylko działalność zewnętrzna ("między przedsiębiorcami") mająca na celu np. świadczenie usług osobom trzecim. Nie jest zaś działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków (por. postanowienie SN z 29 kwietnia 1998r., III CZP 7/98; OSNC 1998/11/188, wyrok NSA z 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07). Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei, jak wskazano powyżej, należy definiować jako nadwyżkę przychodów nad kosztami. Trzeba przy tym liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co oznaczać będzie poniesienie straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (cel). Jeżeli zakłada się osiągnięcie zysku w związku z działalnością, to znaczy, że został określony cel zarobkowy tej działalności. Samo określenie celu ma jednak wymiar subiektywny i mieści się w sferze zamiaru danego podmiotu (por. wyrok WSA w Poznaniu z 16 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Po 427/12). W wymiarze subiektywnym Zakład nie zakłada osiągnięcia zysku i jest to ściśle związane z celem jego działalności. Należy zatem uznać, że w wymiarze subiektywnym, działalności prowadzonej przez Zakład, nie można uznać za działalność gospodarczą. W ocenie Sądu również w wymiarze obiektywnym działalności Zakładu nie można za taką działalność uznać. Biorąc bowiem pod uwagę zapisy Taryfy, które zakładają zerową marżę i jednoznacznie wynika z nich, że przychody mają na celu wyłącznie pokrycie kosztów działalności, nie można zasadnie uznać, że świadcząc swoje usługi, Zakład obiektywnie może uzyskiwać dochód (zysk). Sama możliwość potencjalnego uzyskania zysku, nie może stanowić przesądzającej przesłanki do uznania danego podmiotu za prowadzącego działalność gospodarczą. Istotnym jest bowiem, że cała działalność opisana we wniosku o wydanie interpretacji, nie jest nakierowana na osiągnięcie zysku. Uzyskiwana odpłatność za świadczone usługi ma wyłącznie na celu zaspokojenie potrzeb Zakładu w celu prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Orzekający w sprawie Sąd podziela przy tym w pełni stanowisko WSA w Poznaniu, zaprezentowane w wyroku z 7 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Po 201/21), że "Zarobkowy charakter ma działalność, która jest prowadzona w celu (z subiektywnym zamiarem) osiągania zysków, nawet jeżeli de facto dana działalność nie zawsze będzie obiektywnie dochodowa. Przeciwieństwem działalności zarobkowej w tym rozumieniu jest działalność niezarobkowa, czyli taka, której rzeczywistym przeznaczeniem nie jest generowanie czystych zysków, nawet jeżeli w toku jej wykonywania pewne niezamierzone zyski w pewnym momencie de facto się pojawią". Skoro ze stanu faktycznego zaprezentowanego przez Zakład jednoznacznie wynika, że opisana działalność nie zakłada osiągnięcia zysku (w wymiarze subiektywnym i obiektywnym), zaś odpłatność za świadczone usługi ma jedynie na celu pokrycie dokonywanych wydatków, nie można jej uznać za działalność zarobkową i tym samym nie mieści się ona w pojęciu działalności gospodarczej, której definicja zawarta została w art. 3 u.p.p. Sąd nie podziela natomiast stanowiska Zakładu, że prowadzi on działalność w imieniu i na rzecz Gminy nie zaś w imieniu własnym. Jak słusznie wskazano w zaskarżonej interpretacji, Zakład jest wyłącznie odpowiedzialny za pobór opłat z tytułu dostarczania wody i odbioru ścieków, jest administratorem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej oraz występuje o zatwierdzenie odpowiednich taryf. Wszystkie te czynności wykonuje jako odrębny od Gminy podmiot. Nie można także na grunt podatku od nieruchomości przenosić tez orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych w przedmiocie traktowania gminy jako podatnika od towarów i usług w przypadku gdy czynności wykonuje zakład komunalny. Inna jest bowiem specyfika i konstrukcja podatku od towarów i usług, zaś inna podatku od nieruchomości. Biorąc jednak pod uwagę wcześniej opisaną wadliwość wydanej interpretacji, Sąd działając na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił w całości zaskarżoną interpretację. Ponownie rozpoznając sprawę, Wójt będzie zobowiązany do uwzględnienia zaprezentowanej wykładni art. 3 u.p.p., który znajduje zastosowanie w sprawie na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Wójt przyjmie zatem, że Zakładu nie można traktować jako przedsiębiorcy, czy też innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935). Na zasądzone koszty składa się wpis od skargi (200 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika Zakładu (480 zł) o wysokości którego orzeczono na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).