I SA/Kr 311/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi K. Z. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] stycznia 2021 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek za okres od 1 listopada 2020 r. do 30 listopada 2020 r. uchyla zaskarżoną decyzję. Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 19 stycznia 2021r., nr [...] odmówił K. Z. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020r. do dnia 30 listopada 2020r. W podstawie powyższego rozstrzygnięcia wskazano, że zgodnie z art. 31zo ust. 10 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 z późn. zm., dalej: "ustawa"), płatnikowi składek prowadzącemu na dzień 30 września 2020r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od 1 listopada 2020r. do 30 listopada 2020r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony, jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019r. ZUS podał, że wskazany we wniosku z dnia 31 grudnia 2020r. kod PKD przeważającej działalności 5610A na dzień 31 października 2019r. lub 30 listopada 2019r. według bazy GUS nie znajdował się na koncie zobowiązanej. Co, zdaniem organu, uniemożliwia porównanie przychodów z tytułu tej działalności. W związku z powyższym, w ocenie organu, ww. nie przysługuje prawo zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020r. do dnia 30 listopada 2020r. K. Z. złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy jednakże w związku z niewywiązaniem się przez ZUS w terminie do tego zobligowanym z odpowiedzią na wniosek, złożyła skargę do sądu administracyjnego za pośrednictwem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W skardze powołała się na treść art. 31zo ust. 10 ww. ustawy i wywiodła, że w żadnym z aktów prawnych nie uznano, iż w odniesieniu do zapisu "w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019r.", wymagany jest tylko przychód w zakresie tylko i wyłącznie tej wykazanej w 2020r. działalności. Nie można uznać nadinterpretacji ZUS, iż wskazany zapis zawęża ograniczenie przychodów z 2019r. bezwzględnie do działalności w ramach wykazanych kodów PKD w art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy. O ile, bezsprzecznie ustawodawca określił: po pierwsze konieczność prowadzenia przeważającej działalności, według wymienionych kodów PKD na dzień 30 września 2020r., po drugie - konieczność wskazania przychodów z tej działalności, ale uzyskanych w listopadzie 2020r., to nie można uznać, iż omawiany zapis odnosi się do przychodu, uzyskanego w listopadzie 2019r. i określa przychód, osiągnięty wyłącznie z działalności wiodącej. Wskazanie w zapisach art. 31zo ust. 10 ww. ustawy akapitu dotyczącego przychodu, uzyskanego w listopadzie 2019r., obejmuje przychody uzyskane w ramach prowadzonej działalności ogólnie bez wyszczególnienia branż, czy kodu PKD. Gdyby intencją ustawodawcy było rozgraniczenie przychodu z działalności w 2019r. w zakresie poszczególnych kodów PKD z pewnością zostałoby to odpowiednio zaznaczone i wskazane, tak jak w wersie powyżej analizowanego zapisu, w którym jednoznacznie określono przychód z działalności w ramach konkretnego PKD w listopadzie 2020r. Skarżąca zauważyła, że w drugiej połowie 2020r. ograniczeniom i obostrzeniom, podlegały tylko niektóre gałęzie prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec czego, słusznie uznaje się, iż tylko przedsiębiorstwa, obejmujące swoją specyfiką w 2020r. te gałęzie mogą zostać objęte wsparciem dofinansowania, czy innych form, obejmujących odpowiednie ulgi i zwolnienia z opłat, podatków. Ciężko w takiej sytuacji dodatkowo rozgraniczać przychody z 2019r. na przychody w ramach poszczególnych kodów PKD, czy uzależniać wysokość przychodu od wymienionych w bazie GUS kodów PKD w ramach prowadzonej działalności. Tym samym, nie można uznać nadinterpretacji ZUS i jednoczesnego ograniczenia zapisu art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy, iż wymaga się wykazania przychodu w listopadzie 2019r. w danej branży wyróżnionej danym kodem PKD i prowadzenia działalności wiodącej tylko w tym zakresie. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, skarżąca wskazała, że na dzień wymagany art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy, tj. na dzień 30 września 2020r. prowadziła w wiodącym rodzaju działalność gospodarczą wymaganym kodem PKD 56.10A (restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne), złożyła wniosek o zwolnienie z opłacenia składki ZUS za listopad 2020r., jednocześnie była zgłoszona, jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020r. i przychód z działalności uzyskany w 2020r. był niższy co najmniej o 40% od przychodu uzyskanego w listopadzie 2019r. Nie ma więc podstaw do uznania i przyjęcia interpretacji ZUS omawianego przepisu, iż przychód uzyskany w 2019r. ma się odnosić tylko do przychodu w tym przypadku działalności stricte gastronomicznej. Wobec powyższego, nie można przyjąć wskazanego przez ZUS uzasadnienia w decyzji odmowy zwolnienia z opłaty, bowiem w żadnym z zapisów art. 31zo ust 10 ww. ustawy nie wyodrębniono wymaganych przychodów z listopada 2019r. z tej samej działalności gastronomicznej, co w 2020r. W uzasadnieniu ZUS nie wykazał, iż brzemiennie omawianego przepisu określa porównanie przychodów z działalności gastronomicznej z listopada 2020r. w porównaniu z przychodami tylko z tej działalności w listopadzie 2019r. Jest to domniemanie ZUS i wewnętrzne, subiektywne zinterpretowanie normy prawnej, upoważniające do wydania negatywnej opinii instytucji w przedmiotowym zakresie. Ewidentnie w art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy zaznaczono, iż kod PKD (tu działalność gastronomiczna) przeważającej działalności gospodarczej został określony tylko do 2020r., w którym to obowiązują skutki pandemii SARS COV-II, natomiast nie ma to żadnego odzwierciedlenia, a tym bardziej porównania do 2019r. i objęciu przychodów wyłącznie w zakresie kodu 56.10A przedmiotowej sprawy. Nie zasługuje na uznanie uzasadnienie odmowy braku uznania przychodów z listopada 2019r. z jakiejkolwiek działalności gospodarczej w ramach brzmienia art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy. Gdyby ustawodawca zamierzał odnieść się do przychodów z listopada 2020r. i 2019r. wyłącznie z tej samej działalności, to bezsprzecznie zaznaczyłby to wskazując, iż przychody z listopada 2019r. dotyczą tej działalności, a tego nie uczynił. Inna interpretacja, w tym przypadku zawężająca i ograniczająca, mija się z sensem wprowadzenia udogodnień i usprawnień przedsiębiorcom, którzy zostali dotknięci skutkami wprowadzonych obostrzeń i licznych zakazów prowadzenia działalności gospodarczej, tym samym ponoszenia niewymiernych wydatków finansowych bez możliwości zarobkowania i utrzymania miejsc pracy. W sytuacji wprowadzenia jednoznacznych ograniczeń możliwości prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z kodem PKD 56.10A, wprowadzenie szczególnych rozwiązań ulg i zwolnień z opłat podatkowych miało na celu minimalne wsparcie przedsiębiorców w zakresie finansowym w tym i tak już trudnym i ciągle przedłużającym się okresie obostrzeń, uniemożliwiającym jakiekolwiek zaplanowanie działań podtrzymania działalności. Odnosząc się do art. 83 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, gdzie ZUS jest uprawniony do wydawania decyzji w zakresie indywidualnych spraw dotyczących m.in. składek, nadinterpretacja ZUS art. 31zo ust. 10 ww. ustawy w odniesieniu do uzyskanego przychodu z listopada 2019r. tylko w zakresie działalności gastronomicznej w przedmiotowej sprawie jest nieadekwatna i krzywdząca do intencji, jakiej przysługiwał cel powołania ustawy o szczególnych rozwiązaniach w związku z COVID-19. Brak uznania zwolnienia z obowiązku opłacenia należnej składki jest bezprawną analizą przepisu, który nie został przyjęty w takim kształcie, jak wskazano w decyzji ZUS. Wobec tego, właściwą wykładnią tego przepisu jest uznanie przychodu z listopada 2019r. bez względu na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej. Co oznacza, iż wnioskodawca nie ma potrzeby prowadzenia w 2019r. działalności w zakresie gastronomii, a jedynie uzyskania przychodów o co najmniej 40% więcej, niż w listopadzie 2020r. Interpretowanie przez ZUS art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy w sposób, jaki został przedstawiony w zaskarżonej decyzji ma negatywne skutki dla całkiem sporej rzeszy przedsiębiorców. W efekcie, prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek mogą zostać pozbawieni przedsiębiorcy, którzy maja do tego pełne prawo. ZUS, jako instytucja państwowa, zobligowana jest do działania na podstawie przepisów prawa i w ich granicy. ZUS nie jest uprawniony do dokonywania zawężającej wykładni obowiązujących przepisów prawa, jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie. Przepisy art. 31 zo ust. 10 ww. ustawy określają warunki, aby ZUS mógł uznać zwolnienie z opłacania składek. Wobec wskazanych przesłanek, wszystkie wymagane elementy zostały spełnione w przedmiotowej sprawie, tak więc nie ma podstaw do uznania przez ZUS odmowy decyzji uznania zwolnienia ze składki. W odpowiedzi na skargę ZUS podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono, że w listopadzie 2019r. skarżąca wykonywała inną działalność (oznaczoną PKD 49.32.Z i był to jedyny kod) niż w listopadzie 2020r. (jak wskazano we wniosku: PKD 56.10.A). Zatem nie ma możliwości porównania przychodów z działalności wskazanej we wniosku (PKD 56.10.A) uzyskanych w listopadzie 2020r. z przychodem uzyskanym w listopadzie 2019r. z tej samej działalności, co jest konieczne celem weryfikacji istnienia ustawowej przesłanki przedmiotowego zwolnienia. W świetle powyższego, wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia z dnia 19 stycznia 2021r., nr [...] odmawiająca K. Z. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020r. do dnia 30 listopada 2020r. Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia był przepis art. 31zo ust. 10 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 z późn. zm.). Spór między stronami zaistniał w zakresie prawidłowości zastosowania powyższego przepisu w ustalonym stanie faktycznym. Przystępując do rozstrzygnięcia tak zarysowanej kwestii, uwagę Sądu zwróciło jednak uchybienie proceduralne organu rozpoznającego sprawę, które skutkowało tym, że uzasadnienie rozstrzygnięcia sprawy – tak w zakresie uzasadnienia faktycznego i uzasadnienia prawnego – musiałby przejąć sąd administracyjny. Tymczasem, zasadą postępowania administracyjnego jest, że sąd administracyjny nie ma kognicji do merytorycznego rozpatrywania sprawy administracyjnej i formułowania uzasadnienia rozstrzygnięcia a tylko do kontroli prawidłowości działań organu na podstawie kryterium legalności. W myśl zatem art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a., decyzja musi zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, na które składają się w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a także wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie decyzji powinno być skonstruowane w sposób umożliwiający realizację zasady przekonywania, o której mowa w art. 11 k.p.a. Jednocześnie uzasadnienie powinno umożliwić sądowi administracyjnemu sprawdzenie prawidłowości toku rozumowania organu wydającego decyzję oraz motywów rozstrzygnięcia. Zasada przekonywania nie jest zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia lub nie odniesie się do faktów istotnych dla danej sprawy. Wszelkie okoliczności i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, muszą być rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane przez organ rozpatrujący sprawę. Z istoty samego uzasadnienia wynika, że powinno ono wskazywać przesłanki, którymi kierował się organ wydając dane orzeczenie, a więc powinno w sposób wyczerpujący wyjaśniać podstawę rozstrzygnięcia i okoliczności, które za takim a nie innym rozstrzygnięciem przemawiają. Celem uzasadnienia jest bowiem przedstawienie procesów myślowych, które doprowadziły organ do wydania danego aktu, wskazanie motywów będących podstawą podjętego przez niego rozstrzygnięcia i wreszcie wskazanie argumentów tłumaczących dlaczego takie, a nie inne stanowisko było prawidłowe w określonym stanie faktycznym. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu powinna bowiem pozwolić - zarówno podmiotowi, którego rozstrzygnięcie bezpośrednio dotyczy, jak i ewentualnie sądowi kontrolującemu następnie tę decyzję - odczytać kierunek rozważań oraz tok rozumowania organu. Uzasadnienie aktu administracyjnego, stanowiąc jego integralną część, wpływa bowiem na jego treść. Sporządzenie uzasadnienia jest więc nie tylko wymogiem formalnym - wynikającym wprost z brzmienia art. 107 § 1 i 3 k.p.a. - ale także ma istotne znaczenie merytoryczne. Przedstawienie toku rozumowania organu administracyjnego wpływa na kontrolę rozstrzygnięcia w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W zaskarżonej decyzji opisanych wyżej elementów zabrakło. Jak wynika z akt sprawy, decyzja z 19 stycznia 2021r. zawiera prawidłowo zredagowaną sentencję po której następuje część nazwana; "Uzasadnienie". W uzasadnieniu zacytowano pełną treść art. 31zo ust 10 a następnie sformułowano jedno kluczowe dla sprawy zdanie o treści; "Wskazany we wniosku z dnia 31-12-2020 kod PKD przeważającej działalności 5610A na dzień 31 października 2019 r. lub 30 listopada 2019 r. według bazy GUS nie znajdował się na Pani koncie. Co uniemożliwia porównanie przychodów z tytułu tej działalności". Dalej następuje tylko jednozdaniowa konkluzja wedle której, w związku z powyższym, Skarżącej nie przysługiwać ma prawo zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne za listopad 2020r. a potem już tylko pouczenie. Taki sposób uzasadnienia – w ocenie Sądu – nie spełnia wyżej opisanych kryteriów, co uniemożliwia Sądowi ocenę prawidłowości i legalności działań organu. Aby rozstrzygnąć sprawę Sąd musiałby najpierw opisać jej stan faktyczny ustalony na podstawie dokumentów i wniosku Skarżącej a następnie dokonać jego subsumpcji pod mający zastosowanie w sprawie przepis art. 31zo ust 10 ustawy z 2 marca 2020r., którego treść nie jest oczywista i jednoznaczna. Przyjęty na tle wykładni tego przepisu pogląd musiałby też zostać połączony ze stosowną argumentacją. To jednak – jak wyżej wskazano – nie jest rolą sądu administracyjnego. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postepowania nie orzeczono ponieważ Skarżąca była z urzędu zwolniona od obowiązku ich ponoszenia. Rozpatrując ponownie sprawę, organ będzie zobowiązany uwzględnić stanowisko Sądu przedstawione w niniejszym wyroku i wydać stosowne rozstrzygnięcie z uzasadnieniem odpowiadającym wymogom art. 107 § 3 k.p.a.