I SA/Kr 36/26

|Sygn. akt I SA/Kr 36/26 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 lutego 2026 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Wiesław Kuśnierz, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2026 r., sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 listopada 2025 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.714.2025.1.AKR w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych). F. sp. z o.o. w S. (skarżąca) wystąpiła do Dyrektora KIS wniosek o wydanie interpretacji w zakresie możliwości zastosowania stawki VAT 0% do transakcji sprzedaży towarów w ramach eksportu w przypadku posiadania określonych we wniosku dokumentów na gruncie przepisów art. 2 pkt 8, art. 41 ust. 4, art. 41 ust. 6, art. 41 ust. 6a, art. 41 ust. 7, art. 41 ust. 9, art. 41 ust 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm., dalej: "Ustawa VAT"). We wniosku skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe. Spółka specjalizuje się w produkcji elektroniki i ma blisko 40-letnie doświadczenie na rynku. Oferuje pełen zakres rozwiązań dla branży inżynieryjnej i produkcyjnej - od projektowania i prototypowania, przez produkcję seryjną, aż po usługi posprzedażowe. Spółka sprzedaje swoje produkty głównie kontrahentom zagranicznym. W przypadku sprzedaży na rzecz podmiotów spoza UE towary są transportowane z terytorium Polski do odbiorców w krajach trzecich. Transakcje te spełniają definicję eksportu towarów, wskazaną w art. 2 pkt 8 Ustawy VAT i dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez Spółkę. Wniosek dotyczył wyłącznie eksportu towarów do kontrahentów spoza UE. Aktualna praktyka rozliczeniowa Skarżącej polega na tym, że jeżeli dokument CC599C zostanie uzyskany przed terminem złożenia deklaracji VAT, stosowana jest stawka 0% na podstawie art. 41 ust. 4,6 i 6a Ustawy VAT, natomiast w przypadku braku tego dokumentu, przy posiadaniu CC529C, eksport jest wykazywany w kolejnym okresie pod warunkiem uzyskania potwierdzenia wywozu przed złożeniem deklaracji za ten okres, a gdy żaden dokument potwierdzający procedurę wywozu (lE- 529/CC529C) ani dokument potwierdzający wywóz (IE-599/CC599C) nie zostanie pozyskany, transakcja rozliczana jest według stawki krajowej z możliwością późniejszej korekty zgodnie z art. 41 ust. 9 Ustawy VAT - w rozliczeniu za okres, w którym Spółka uzyskała/uzyska dokumenty. Okoliczności biznesowe sprawiają, że Spółka doświadcza powtarzających się trudności w terminowym pozyskiwaniu dokumentów IE-599/CC599C, wynikających m.in. z opóźnień po stronie agencji celnych, kontrahentów lub z awarii systemów w krajach trzecich, i stoi na stanowisku, że w przypadku braku wskazanych wprost dokumentów możliwe jest zastosowanie stawki 0% przy posiadaniu innych dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza UE. Biorąc pod uwagę dotychczasowe doświadczenie Spółki w realizacji transakcji eksportowych, w zależności od ich charakteru. Spółka może dysponować różnymi zestawami dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE. W zależności od charakteru transakcji Spółka gromadzi różne zestawy dokumentów: Wariant I W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać: 1) Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu CC529C (dawniej: IE-529); 2) Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport; 3) Oświadczenie kontrahenta o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw. Oświadczenie będzie zawierać datę wystawienia oraz dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw, takie jak numer faktury, data dostawy, oznaczenie symbolu oraz ilość towaru (dalej jako: Potwierdzenie Wywozu w Wariancie 1). Wariant II W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać: 1) Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu CC529C (dawniej: IE-529); 2) Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport; 3) Dokument transportowy (list CMR) podpisany przez przewoźnika oraz osobę reprezentującą nabywcę lub pracownika magazynu działającego w jego imieniu (dalej jako: Potwierdzenie Wywozu w Wariancie U). Wariant III W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać: 1) Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu CC529C (dawniej: IE-529); 2) Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport; 3) Potwierdzenie zapłaty za fakturę; 4) Dokument transportowy (list CMR) podpisany przez przewoźnika oraz osobę reprezentującą nabywcę lub pracownika magazynu działającego w jego imieniu (dalej jako: Potwierdzenie Wywozu w Wariancie III). Wariant IV W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać: 1) Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu CC529C (dawniej: IE-529); 2) Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport; 3) Potwierdzenie zapłaty za fakturę; 4) Oświadczenie kontrahenta o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw. Oświadczenie będzie zawierać datę wystawienia oraz dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw, takie jak numer faktury, data dostawy, oznaczenie symbolu oraz ilość towaru (dalej jako: Potwierdzenie Wywozu w Wariancie lV). Potwierdzenie zapłaty w ramach Wariantu III oraz IV zawsze są dokumentami potwierdzającymi dostawę już dokonaną - nigdy nie będą to potwierdzenia płatności za przyszłe dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 9a Ustawy o VAT. W umowach zawieranych z kontrahentami kontrahenci ci zawsze zastrzegają, że płatności dokonają dopiero po otrzymaniu towarów. Skarżąca we wniosku dążyła do uzyskania potwierdzenia, że w przypadku eksportu udokumentowanego dokumentami wskazanymi w Wariantach od I do lV uprawniona jest ona do zastosowania stawki 0% VAT w okresie wywozu, jeśli opisane dokumenty zostaną otrzymane przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W indywidualnej interpretacji z 2 dnia 25 listopada 2025 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.714.2025.1.AKR, organ uznał, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu podkreślono, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy: W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy: Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy: Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności: 1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu; 2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; 3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny. W myśl art. 41 ust. 7 ustawy: Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy: Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy: Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument. Przepis art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że: Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio. Aby uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki: − ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni), − wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy. Z kolei, aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie wystąpił eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy skutkujący wywozem towarów z terytorium Polski. Otrzymanie odpowiedniego dokumentu "urzędowego" zapobiegnie sprzedaży towarów, która to sprzedaż mogłaby być faktycznie nieopodatkowana w sytuacji braku wywozu towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%. Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% należy posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot "w szczególności", nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie. W art. 2 pkt 8 ustawy ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez "właściwy organ celny określony w przepisach celnych". Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE. W trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów (system AES obowiązujący do 30 października 2024 r.): − komunikat IE-515 – zgłoszenie towarów do procedury wywozu; − komunikat IE-518 – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar; − komunikat IE-529 – zwolnienie towarów do procedury wywozu; − komunikat IE-599 – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów. 31 października 2024 r. zostały wprowadzone nowe wersje systemów obsługi procedur wywozowych i tranzytowych (system AES/ECS2 PLUS), zgodnie z którymi w trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów: − komunikat CC515C – zgłoszenie towarów do procedury wywozu; − komunikat CD518C – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar; − komunikat CC529C – zwolnienie towarów do procedury wywozu; − komunikat CC599C – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów. Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu) lub obowiązującego od 31 października 2024 r. systemu AES/ECS2 PLUS. Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 lub CC515C jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 lub CD518C zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 lub CD518C System generuje automatycznie komunikat IE-599 lub CC599C i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 lub CC599C jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599 lub CC599C, może być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego. Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest: − elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES lub obowiązujący od 31 października 2024 r. komunikat CC599C otrzymany w systemie AES/ECS2 PLUS, − wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny, − elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES lub komunikat CC599C otrzymany poza systemem AES/ECS2 PLUS, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona. Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. W zakresie wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, w którym TSUE stwierdził, że: "(...) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii". Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że: "(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii" (pkt 38 wyroku). Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny. Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji – w ocenie NSA – "(...) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana". Zarówno wyrok TSUE C-275/18, jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu "urzędowego", a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy. Zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. dokument celny potwierdzający procedurę wywozu CC529C (dawniej: IE-529), faktura (lub jej kopia) dokumentująca dokonany eksport, oświadczenie kontrahenta o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw, dokument transportowy (list CMR) podpisany przez przewoźnika oraz osobę reprezentującą nabywcę lub pracownika magazynu działającego w jego imieniu, potwierdzenie zapłaty za fakturę. Zatem posiadanych dokumentów wskazanych w Wariantach I-IV, nie można/nie będzie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, gdyż mają/będą miały one jedynie charakter informacyjny. W ww. dowodach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, kupujący lub inny podmiot, potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE. Tym samym, dokumenty opisane w Wariantach I-IV, nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 2 pkt 8 w zw. z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a oraz art. 41 ust. 7 w zw. z art. 41 ust. 9 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy VAT", przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez organ, iż zestawy dokumentów w wariantach od I do IV nie stanowią dokumentów uprawniających do zastosowania stawki VAT 0% wobec opisanych we wniosku transakcji eksportu towarów, w związku z uznaniem przez organ opisanych zestawów dokumentów za nieposiadające charakteru "urzędowego", a w konsekwencji na nieuprawnionym zawężeniu otwartego katalogu dokumentów z art. 41 ust. 6a Ustawy VAT uprawniających do zastosowania stawki VAT 0%; 2) art. 2 ust. 8 w zw. z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a w zw. z art. 41 ust. 7 w zw. z art. 41 ust. 9 oraz z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT, przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę, co do ich zastosowania prowadzącą do uznania, iż zestawy dokumentów w wariantach od I do IV nie stanowią podstawy do zastosowania stawki VAT 0% do określonych transakcji eksportowych, pomimo że bezsprzecznie potwierdzają one dokonanie wywozu towaru poza terytorium UE (przesłanka materialna) oraz nie stanowią przejawu nadużycia czy oszustwa ze strony skarżącej; 3) art. 146 ust. 1 lit. a w zw. z art. 131 w zw. z art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.U.UE.L2025.1539, dalej: "Dyrektywa VAT"), przez ich błędną wykładnię prowadzącą do sytuacji, w której dostawa towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach wywozu, który to wywóz jest potwierdzony dokumentami potwierdzającymi wywóz towaru do kraju trzeciego, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa we wskazanych przepisach, a w konsekwencji naruszenie wynikającej z Dyrektywy VAT ogólnej zasady neutralności podatku od wartości dodanej. Dla potwierdzenia swego stanowiska skarżąca powołała orzecznictwo sądowo-administracyjne, tudzież orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tj. wyroki z 22 czerwca 1989 r., sygn. C-103/88 oraz z 28 marca 2019 r., sygn. C-275/18. Wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Skarga jest uzasadniona. Istota rzeczy w przedmiotowej sprawie sprowadza się do kwestii, czy w przypadku eksportu wykazanego dokumentami wskazanymi przez skarżącą w wariantach od I do lV uprawniona jest ona do zastosowania stawki 0% VAT w okresie wywozu, jeśli opisane dokumenty zostaną otrzymane przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Zdaniem skarżącej specyfikowane przez nią dokumenty będą uprawniały do zastosowania stawki VAT 0% do opisanych transakcji eksportowych. Wnioskodawca zaznaczył, że w 41 ust. 6a u.p.t.u. ustawodawca określając dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej posłużył się zwrotem "w szczególności", a zatem zawarty tam katalog ma charakter przykładowy. W rezultacie należy uznać, że podatnik będzie uprawniony do stosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do eksportu również w sytuacji posiadania dowodów, z których bezsprzecznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy opuściły terytorium UE. W ocenie organu dokumentów tych nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, gdyż mają one jedynie charakter informacyjny. W ww. dowodach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, kupujący lub inny podmiot, potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE. Tym samym, dokumenty te nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W ocenie sądu stanowisko organu wyrażone w interpretacji nie jest prawidłowe. Zaskarżoną interpretację wydano z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 46 ust. 6 i ust. 6a w związku z art. 2 pkt 8 u.p.t.u. oraz 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/ 112/WE Rady z 29.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przedmiotowe zagadnienie prawne było już rozstrzygane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym; tytułem przykładu wskazać należy na wyrok WSA w Gliwicach z 5.11.2025 r., sygn. akt I SA/Gl 1387/24, którego wywody sąd w niniejszym składzie w pełni aprobuje. Wedle brzmienia art. 41 ust. 4 i ust. 6 u.p.t.u., stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Z art. 41 ust. 6a u.p.t.u. wynika z kolei, że dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności: 1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu; 2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; 3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny. Zatem dokumenty pochodzące od organów celnych potwierdzające wywóz zostały wskazane w ustawie jedynie przykładowo, o czym świadczy zwrot "w szczególności", zawarty w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. Katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest więc katalogiem otwartym. Organ wskazuje, że regulacje art. 41 ust. 6 i ust. 6a u.p.t.u. należy odczytywać łącznie z definicją eksportu towarów zawartą w art. 2 pkt 8 lit. a) u.p.t.u., która stawia wymóg potwierdzenia wywozu towarów przez właściwy organ celny, a więc dokumentem urzędowym. Po wstąpieniu Polski do Unii Europejskiej specyficznym źródłem prawa w zakresie podatku od towarów i usług stało się także prawo unijne. W razie ewentualnej niezgodności ma ono prymat nad prawem krajowym w sprawach unijnych, tj. w tych sprawach wewnątrzkrajowych, w których występuje pierwiastek unijny np. związanych z VAT. Zręby doktryny pierwszeństwa zostały sformułowane przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 15 lipca 1964 r., Costa przeciwko E.N.E.L., C-6/64, ECLI:EU:C:1964:66 (por. omówienie: D. Miąsik, Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym, EPS 10/2005, str. 58-61), a następnie rozwinięte w kolejnych orzeczeniach (por. np. wyroki: z 9 marca 1978 r., Simmenthal, C-106/77, ECLI:EU:C:1978:49, z 7 maja 2013 r., Akerberg Fransson, C-617/10, ECLI:EU:C:2013:105). Obowiązek odstąpienia od stosowania prawa krajowego sprzecznego z prawem unijnym ciąży także na krajowych organach administracyjnych (por. wyrok TSUE z 29 kwietnia 1999 r., Larsy, C-118/00, ECLI:EU:C:2001:368). W zakresie VAT podstawowe znaczenie ma dyrektywa 112, która jak każda inna dyrektywa Rady Unii Europejskiej, zgodnie z prawem unijnym (art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej [TFUE] - Dz.U.2004.90.864/2) wiąże państwa członkowskie w zakresie wyznaczonych przez dyrektywę celów, a państwa mają swobodę co do wyboru form i środków prowadzących do ich osiągnięcia. Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają (z opodatkowania) transakcje dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium wspólnoty. Polska implementując tę regulację zastosowała w miejsce zwolnienia stawkę 0% (art. 41 ust. 6 i 6a w zw. z art. 2 pkt 8 lit. a u.p.t.u.). W sytuacji, gdy treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności), sąd krajowy ma obowiązek interpretować ustawę tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy. Potwierdza to bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, m.in. w sprawie von Colson i Kamann (szerzej: K. Kowalik – Bańczyk, Zasada skuteczności prawa wspólnotowego - wprowadzenie i wyrok ETS z 10.04.1984 r. w sprawie 14/83 Von Colson i Kamann przeciwko Nordrhein-Westfallen, EPS 5/2006, str. 55-58). Trybunał wyraził w tym orzeczeniu pogląd, że sąd w procesie stosowania prawa wewnętrznego, w szczególności przepisów wydanych w celu wykonania dyrektywy, jest obowiązany interpretować przepisy w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby zapewnić osiągnięcie rezultatu określonego w art. 249 TWE (obecnie: art. 288 TFUE). Powyższa formuła wyraża obowiązek interpretacji obowiązującego prawa krajowego w świetle tekstu i celów dyrektywy po to, aby osiągnąć wyznaczony przez dyrektywę rezultat (tzw. wykładnia prounijna). Sądy stosując prawo powinny nadawać jego normom krajowym takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem unijnym. Ponadto sądy są zobowiązane w razie stwierdzenia, że normy prawa krajowego są niezgodne z prawem unijnym, zastosować normy prawa unijnego, jako podstawę swoich rozstrzygnięć, odmawiając jednocześnie zastosowania norm prawa krajowego. Stanowi to konsekwencję zasady prymatu prawa unijnego w stosunku do prawa krajowego. Brzmienie dyrektyw unijnych w toku dokonywanej przez siebie interpretacji prawa, w tym urzędowej, powinny uwzględniać także organy podatkowe (por. wyrok TSUE z 29 kwietnia 1999 r., Larsy, C-118/00, ECLI:EU:C:2001:368; wyrok NSA z 11 marca 2010 r., I FSK 61/09). Wskazówek do rozstrzygnięcia sporu w niniejszej sprawie dostarcza powoływany przez skarżącą wyrok TSUE z 28 marca 2019 r., Vinš, C-275/18, ECLI:EU:C:2019:265. Trybunał wskazał w nim, że art. 146 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 131 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii. W uzasadnieniu tego orzeczenia TSUE zaznaczył, że zwolnienie to ma na celu zagwarantowanie opodatkowania dostaw danych towarów w miejscu ich przeznaczenia, czyli w miejscu konsumpcji wywożonych produktów (podobnie wyrok z 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, ECLI:EU:C:2018:887, pkt 34). Z terminu "wysyłane", użytego w art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112, wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii (zob. podobnie wyrok z 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C-307/16, ECLI:EU:C:2018:124, pkt 25). TSUE zauważył, że art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 nie przewiduje przesłanki, zgodnie z którą towar przeznaczony do wywozu powinien zostać objęty procedurą wywozu, aby można było zastosować zwolnienie w eksporcie (pkt 26). Zatem zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 nie zależy od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu, której nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie (analogicznie wyrok z 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading (C-563/12, ECLI:EU:C:2013:854, pkt 27). Jednakże do państw członkowskich należy określenie, zgodnie z art. 131 dyrektywy 112, przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez tę dyrektywę oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny jednak przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności (podobnie wyrok z 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, ECLI:EU:C:2018:887, pkt 37). Co się tyczy owej zasady, TSUE przypomniał (pkt 29), że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Owe transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, ECLI:EU:C:2018:887, pkt 38). W tym względzie przesłanka stojąca na przeszkodzie przyznaniu zwolnienia z VAT dla dostawy towarów, które nie zostały objęte procedurą wywozu, podczas gdy jest bezsporne, że towary te zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Unii, a zatem ze względu na swe cechy ogólne dostawa ta spełnia przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112, nie zachowuje zasady proporcjonalności. Wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do odliczenia od spełnienia obowiązków formalnych, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo Unii przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie objął danych towarów procedurą wywozu, nie oznacza, że taki wywóz faktycznie nie nastąpił (analogicznie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, ECLI:EU:C:2018:887, pkt 50). Z wyroku TSUE wynika, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą celną, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej. Należy ponownie podkreślić, że według orzecznictwa Trybunału istnieją tylko dwie sytuacje, w których niedopełnienie wymogów formalnych może doprowadzić do utraty prawa do zwolnienia z VAT: 1) do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT, 2) naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonującego dowodu spełnienia wymogów materialnych (tzn. faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium Unii). Dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt fizycznego wywozu towaru (w ramach dostawy) poza terytorium Unii (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). We wniosku podano, że czasem towary przed dostarczeniem do odbiorcy z powodów logistycznych trafiają najpierw do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, działającego w imieniu kontrahenta. Niezależnie od tego, transport zawsze rozpoczyna się na terytorium Polski i kończy poza granicami UE. W celu zastosowania stawki 0% VAT spółka gromadzi dokumentację potwierdzającą wywóz towarów poza UE, współpracuje z agencjami celnymi i pozyskuje dokumenty poprzez systemy informatyczne KAS. Zasadniczo odprawa odbywa się przed polskimi organami celnymi, co skutkuje uzyskaniem dokumentu CC529C (dawniej: IE-529) przy rozpoczęciu procedury oraz dokumentu CC599C (dawniej: IE-599) przy jej zakończeniu, choć zdarza się, że spółka z różnych przyczyn nie dysponuje tymi dokumentami w ustawowych terminach. Okoliczności biznesowe sprawiają, że spółka doświadcza powtarzających się trudności w terminowym pozyskiwaniu dokumentów IE-599/CC599C, wynikających m.in. z opóźnień po stronie agencji celnych, kontrahentów lub z awarii systemów w krajach trzecich, i stoi na stanowisku, że w przypadku braku wskazanych wprost dokumentów możliwe jest zastosowanie stawki 0% przy posiadaniu innych dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza UE. Biorąc pod uwagę dotychczasowe doświadczenie w realizacji transakcji eksportowych, w zależności od ich charakteru. spółka może dysponować różnymi zestawami dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE.W zależności od charakteru transakcji spółka gromadzi różne zestawy dokumentów. Art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 nie przewiduje przesłanki takiej jak ustanowiona w powoływanym przez organ art. 2 pkt 8 u.p.t.u. w zw. z art. 41 ust. 6 u.p.t.u., zgodnie z którą wywóz towarów poza terytorium Unii powinien być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych, aby można było zastosować zwolnienie w eksporcie określone w tym pierwszym przepisie. Zatem zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 nie zależy od potwierdzenia wywozu przez organ celny, czy szerzej: potwierdzenia dokumentem urzędowym - pod rygorem pozbawienia podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie. W konsekwencji, zgodnie z 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu urzędowego potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił. Zgodnie z art. 131 dyrektywy 112, do państw członkowskich należy określenie przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez dyrektywę oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Jednakże, przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności. Jak już wskazano, przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Owe transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych. W tym względzie przesłanka taka jak wywiedziona przez organ z art. 2 pkt 8 u.p.t.u., stojąca na przeszkodzie przyznaniu zwolnienia z VAT (stawki 0% według art. 41 ust. 6 u.p.t.u.) dla eksportu towarów, których wywóz poza terytorium Unii nie został wykazany dokumentem urzędowym, w dodatku bez uwzględnienia, czy brak takiego dokumentu jest zależny od eksportera, czy też leży po stronie służb celnych, podczas gdy towary te zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Unii - nie zachowuje zasady proporcjonalności. Wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do zwolnienia w rozumieniu art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112 (stawki 0% według art. 41 ust. 6 u.p.t.u.) od obowiązków formalnych, w rozumieniu powołanego wyżej orzecznictwa TSUE, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo Unii przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie dysponuje dokumentem urzędowym poświadczającym wywóz towarów poza terytorium Unii (w dodatku z przyczyn od niego niezależnych), nie oznacza, że taki wywóz faktycznie nie nastąpił. Zauważyć należy, że stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie wynika żadna z dwóch sytuacji, w których niedopełnienie wymogów formalnych może doprowadzić do utraty prawa do zwolnienia eksportu z VAT (stawki 0%). W konsekwencji, tylko z uwagi brak poszanowania formalnego wymogu potwierdzenia wywozu towarów dokumentem urzędowym wystawionym przez właściwy urząd celny (art. 2 pkt 8 u.p.t.u.) eksporter nie może utracić prawa do zwolnienia w eksporcie (stawki 0%), o ile nastąpiło faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii. Skoro w przedstawionym wyżej wyroku z 28 marca 2019 r., Vinš, C-275/18, ECLI:EU:C:2019:265, Trybunał uznał, iż art. 146 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 131 dyrektywy 112 sprzeciwia się temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu (w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia), to tym bardziej taki wniosek należy wyprowadzić, jeśli procedura celna została przeprowadzona, a podatnik – w dodatku, z przyczyn od niego niezależnych - nie dysponuje dokumentem urzędowym w postaci komunikatu IE 599, dysponując jednocześnie innymi dokumentami, potwierdzającymi faktyczne wyprowadzenie towaru poza UE. Oczywiście brak potwierdzenia komunikatem IE 599 wywozu w ramach eksportu towarów może skutkować utrudnieniem organom podatkowym weryfikacji faktycznego wyprowadzenia tych towarów z terytorium Unii, jednak, po pierwsze, skarżąca wskazuje, że wynika to z przyczyn od niej niezależnych, a wręcz leży po stronie organów celnych innych krajów UE, a w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) spółka wskazała, że dochodzi w ramach dostawy do wywozu towarów poza terytorium UE oraz że spółka dysponuje jednak innymi wiarygodnymi dokumentami, które to potwierdzają. Z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika więc założenie, że spełniona została przesłanka materialna eksportu towarów, czyli faktyczne opuszczenie terytorium UE przez towar. W orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, iż specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się m.in. w tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (wyrok NSA z 29 maja 2025 r., I FSK 5/22). Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej (wyrok NSA z 5 maja 2015 r., II FSK 918/13). Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego (wyrok NSA z 21 stycznia 2016 r., I FSK 1915/14). Jeśli dojdzie do odmienności stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazanych we wniosku o interpretację z tym, co zostanie ustalone przez organy w toku jurysdykcyjnego postępowania podatkowego lub innej procedury podatkowej, to nie znajdzie zastosowania ochrona prawna, która ma wynikać z uzyskanej interpretacji i być sensem jej uzyskania przez wnioskodawcę (por. Postępowania autonomiczne i szczególne. Postępowania niejurysdykcyjne. Tom IV, red. A. Matan, w: System prawa administracyjnego procesowego, red. naczelni G. Łaszczyca, A. Matan, W-wa 2021, s. 1128). Wobec wskazania przez wnioskodawcę, że nie posiada on komunikatów IE 599 do danej transakcji, pomimo faktycznego wywozu towarów, organ interpretacyjny związany był spełnieniem przez podatnika materialnoprawnej przesłanki eksportu towarów. Organ nie miał więc podstaw do uzależniania zastosowania stawki 0% (art. 41 ust. 6 u.p.t.u.) od spełnienia przez skarżącą określonych w interpretacji warunków formalnych. Jest przy tym oczywiste, że jeśli np. w toku kontroli podatkowej okazałoby się, że dany towar faktycznie nie opuścił terytorium UE lub spółka w takiej lub innej procedurze podatkowej nie przedstawiłaby przekonywującego dowodu na tę okoliczność, to funkcja ochrona interpretacji nie będzie mogła się zmaterializować. Reasumując: należy przyjąć otwarty katalog środków dowodowych za pomocą których podatnik może wykazać wywóz towarów poza terytorium UE. Nie muszą to być dokumenty urzędowe. Nie można z góry zakładać, że dokumenty wymienione we wniosku o wydanie interpretacji nie będą spełniać wymogów potwierdzających wywóz towarów. Przyjęcie stanowiska zaprezentowanego przez organ prowadzi zaś do wniosku, że jeżeli spółka nie będzie posiadać dokumentów pochodzących od organów celnych lub innego dokumentu urzędowego, to nie będzie mogła wykazać eksportu towarów. Stanowisko to pozostaje jednak w sprzeczności z zasadą proporcjonalności. Regulacje krajowe nie powinny wykraczać poza to, co jest odpowiednie i konieczne do realizacji uzasadnionych celów. W tym przypadku, żądanie legitymowania się przez skarżącą dokumentem urzędowym, przy założeniu, że z innych dowodów wynika, iż towar opuścił terytorium UE (pomijając charakterystyczną dla postępowania interpretacyjnego kwestię związania organu opisem stanu faktycznego, w którym zaznaczono wystąpienie przesłanki materialnoprawnej eksportu) nie jest konieczne do osiągnięcia celów w postaci prawidłowego stosowania zwolnień podatkowych, czy zapobieganiu i zwalczaniu nadużyć podatkowych. Zasadny zatem okazał się zarzut skargi, że zaprezentowane stanowisko organu narusza art. 146 ust. 1 pkt 1 lit. a) dyrektywy 112 w zw. z art. 41 ust. 6 i ust. 6a w zw. z art. 2 pkt 8 lit. a) u.p.t.u. Już z tego powodu, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. zaskarżona interpretacja podlega uchyleniu. Rozpatrując ponownie sprawę organ powinien mieć na względzie wskazaną powyżej wykładnię przepisów prawa. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a.