I SA/Kr 446/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 września 2017 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w R. (obecnie e. Spółka z o.o. w R.) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości kwoty nieprzekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 597 zł ( pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. jako organ egzekucyjny w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego do majątku zobowiązanego M. Sp. z o.o., ul. [...], [...] (zwana dalej zobowiązanym), zawiadomieniem; z dnia 04.03.2016r.nr [...], z dnia 18.04.2016r. nr [...], z dnia 13.05.2016r. nr [...] [...] zajął prawo majątkowe z tytułu wszelkich wierzytelności (w tym także z tytułu dostaw, robót, usług, umowy pożyczki, umowy najmu i innych umów cywilnoprawnych) u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. w I. S.A. (zwany dalej dłużnikiem). Zawiadomienia te zostały doręczone I. S.A. kolejno w dniach 07.03.2016r., 21.04.2016r. i 16.05.2016r. I. S.A. w odpowiedzi na pierwsze dokonane zajęcie, pismem z dnia 14.03.2016r. oświadczył iż "dokonuje rozliczeń z zobowiązanym i zobowiązuje się do przekazywania na pokrycie dochodzonych należności wypłat należnych zobowiązanemu na podstawie wystawionych faktur na rachunek bankowy wskazany w zawiadomieniu". Następnie pismem z dnia 06.04.2016r. dłużnik oświadczył, iż "dokonuje rozliczeń z zobowiązanym i na dzień 31.12.2015r. zgodnie z potwierdzeniem salda, zobowiązanie I. wobec M. Sp. z o.o. wynosi 7.459.659,58 zł., zgodnie z załączonym zestawieniem". Z wymienionych w tabeli faktur wynika łączna wymieniona powyżej kwota. I. S.A. w odpowiedzi na drugie dokonane zajęcie z dnia 18.04.2016r., pismem z dnia 26.04.2016r. wskazał, iż "dokonuje rozliczeń ze Zobowiązanym i zobowiązuje się do potrącania i przekazywania łącznie na rzecz wszystkich tytułów wykonawczych wypłat należnych Zobowiązanemu na podstawie wystawionych faktur, na rachunek bankowy i wskazany w zawiadomieniu". Organ egzekucyjny mając na względzie fakt, iż pierwsze z zajęć opiewało na kwotę 3.959.517,81 zł., zaś w okresie od dnia 07.03.2016r. do 21.04.2016r. dłużnik przekazał kwotę 80.000,00 zł., wnioskiem z dnia 21.04.2016r. wystąpił do Naczelnika Trzeciego M. Urzędu Skarbowego w R. o przeprowadzenie kontroli realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego u dłużnika zajętej wierzytelności. Kolejno I. S.A. w odpowiedzi na trzecie dokonane zajęcie z dnia 13.05.2016r., pismem z dnia 23.05.2016r. wskazał, iż "dokonuje rozliczeń ze Zobowiązanym i zobowiązuje się do potrącania i przekazywania łącznie na rzecz wszystkich tytułów wykonawczych wypłat należnych Zobowiązanemu na podstawie wystawionych faktur, na rachunek bankowy wskazany w zawiadomieniu". Ponadto dłużnik poinformował, iż stan zaległości I. wobec zobowiązanego M. Sp. z o.o. na dzień 26.05.2016r. wynika z faktur [...] z dnia 31.01.2016r. oraz [...] z dnia 29.02.2016r. i wynosi łącznie 5.784.353,23 zł. zaś po potrąceniu dokonanych wpłat w okresie od 07.03.2016r. do dnia 23.05.2016r. w kwocie 120.000,00 zł. i przekazaniu do organu wynosi 5.664.353,23 zł. Organ egzekucyjny w związku z kolejnymi zajęciami, pismem z dnia 17.05.2016r. wystąpił do Naczelnika Trzeciego M. Urzędu Skarbowego w R. z uzupełnieniem wniosku z dnia 21.04.2016r. o przeprowadzenie kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego w/w zajęcia. W wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Trzeciego M. Urzędu Skarbowego w R. kontroli w siedzibie dłużnika zajętej wierzytelności, organ ten pismem z dnia 02.06.2016r. uzupełnionym pismem z dnia 22.08.2016r. wskazał, iż na dzień 07.03.2016r. (tj. dzień odbioru pierwszego zawiadomienia), saldo wzajemnych rozliczeń pomiędzy dłużnikiem zajętej wierzytelności, a zobowiązanym wynosiło 5.784.353,23 zł. na rzecz zobowiązanego M. Sp. z o.o. Zobowiązanie uległo następnie pomniejszemu o kwotę 80.000,00 zł. i kolejno 50.000,00 zł. Z powyższego wynikło, iż saldo nieprzekazanej wierzytelności na dzień 31.05.2016r. wynosiło 5.654.353,23 zł. Organ egzekucyjny przyjął, iż w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec M. Sp. z o.o. oraz w wyniku kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego ustalono i zostało potwierdzone oświadczeniem z dnia 31.05.2016r. podpisanym przez osoby upoważnione do reprezentowania spółki, iż I. S.A. jest dłużnikiem M. Sp. z o.o. na kwotę 5.784.353,23 zł. zaś w toku prowadzonego postępowania, od daty odbioru przez dłużnika pierwszego zawiadomienia o zajęciu, to jest od dnia 07.03.2016r. na rachunek organu egzekucyjnego przekazane zostały następujące kwoty w okresach: 07.03.2016r.-21.04.2016r.: 80.000,00 zł, 22.04.2016r. -30.05.2016r.: 50.000,00 zł, 31.05.2016r. - 14.11.2016r. 2.100.000.00 zł. Ogółem uzyskano: 2.230.000,00 zł. Kwota uznanej wierzytelności: wyniosła 5.784.353,23 zł, kwota uzyskana: 2.230.000.00 zł, a kwota nieprzekazanej wierzytelności: wyniosła 3.554.353,23 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. w konsekwencji stwierdzenia, że I. S.A. nie przekazała całej kwoty zajętej wierzytelności na rachunek bankowy organu egzekucyjnego pomimo faktu, że wierzytelność ta była uznana i wymagalna, a zawiadomienia o zajęciu skuteczne, - postanowieniem z dnia 14.11.2016r. nr [...] określił I. S.A. kwotę nieprzekazanej wierzytelności w wysokości 3.554.353,23 zł. Dłużnik zajętej wierzytelności nie godząc się z w/w postanowieniem złożył na niego do Dyrektora Izby Skarbowej zażalenie . W zażaleniu zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1.art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 77, art.80 kpa w zw. z art. 18 upea, 2.art. 19 upea w zw. z art. 89 § 1 upea (zarzut wycofany pismem z dnia 05.12.2016r.), 3.art. 71 a § 9, art. 71 b, art. 89 oraz art. 91 upea poprzez błędne ich zastosowanie. Wskutek naruszenia w/w przepisów dłużnik stwierdził, iż postanowienie zostało wydane pomimo braku ustawowych przesłanek do wydania takiego postanowienia na określenie kwoty nieprzekazanej wierzytelności. W uzasadnieniu zażalenia skarżąca spółka wskazała, iż odpowiadając na zajęcia wierzytelności złożyła oświadczenie, iż uznała zajęte wierzytelności wynikające z faktur wystawionych przez M. Sp. z o.o. Spółka podniosła, iż pierwotne terminy płatności zobowiązań wynikających z faktur VAT nr [...] z 31.01.2016r. na kwotę brutto 4.482.685,80 zł. oraz nr [...] z 29.02.2016r. na kwotę brutto 4.033.539,00 zł. (spłacone częściowo faktury, których dotyczy zaskarżone postanowienie) wynosiły odpowiednio - dnia 14.02.2016r. oraz 14.03.2016r. Jednocześnie, na podstawie oświadczenia o potrąceniu wierzytelności z dnia 01.03.2016r. dokonała potrącenia swojej wierzytelności w kwocie 3.550.000,00 zł. wynikającej z umowy kaucji zawartej pomiędzy dłużnikiem, a zobowiązanym w dniu 15.02.2014r. z wierzytelnością M. sp. z o.o. wynikającą z faktur VAT, wystawionych na podstawie umowy o świadczenie usług z 03.01.2014r. Autor zażalenia wskazał, iż niezależnie od w/w kompensaty wzajemnych wierzytelności, strony porozumiały się w zakresie odroczenia płatności. Pierwotnie I. zaproponował M. odroczenie terminu na spłatę pozostałej przysługującej M. kwoty do dnia 31.05.2016r., a następnie (przy założeniu braku płatności pozostałego zadłużenia w tym I terminie), strony porozumiały się i sprecyzowały, iż I. , począwszy od czerwca 2016r. zobowiązuje się do spłaty na rzecz M. w każdym miesiącu kwoty w wysokości co najmniej 300.000,00 zł. miesięcznie. W zażaleniu podniesiono, iż zgodnie z przekazanymi informacjami, powyższe ustalenia przedstawicieli stron zostały dokonane przed pierwszym zajęciem wierzytelności. Zatem na dzień wydania zaskarżonego postanowienia wysokość uznanej, ale niewymagalnej wierzytelności wynosiła 3.554.353,23 zł., zaś z uwagi na dokonanie kolejnych wpłat na dzień złożenia zażalenia pozostawało do zapłaty 3.254.355,23 zł. Dłużnik podniósł również, iż w treści protokołów kontroli z dnia 18.06.2016r. i 18.08.2016r. nie stwierdzono, że dłużnik bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części zajętej wierzytelności. W zarzutach wobec postanowienia wskazano m.in. na naruszenie przepisów postępowania oraz błędną ocenę stanu faktycznego sprawy bowiem organ egzekucyjny nie powinien mieć wątpliwości, iż dłużnik zajętej wierzytelności dokonuje spłat wymagalnych części zajętej wierzytelności. Zdaniem autora zażalenia w postanowieniu określającym, wymieniona kwota nie może być uznana jako wymagalna z uwagi na terminy płatności które jeszcze nie upłynęły. Dłużnik zajętej wierzytelności stwierdził, iż organ egzekucyjny mając wątpliwość w powyższym zakresie winien przed wydaniem zaskarżonego postanowienia zażądać wyjaśnień/dowodów dotyczących harmonogramu płatności, jak również okresu w którym takie ustalenia były dokonywane. Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu materiału zawartego w aktach sprawy oraz argumentów zawartych w zażaleniu postanowieniem z dnia 6 lutego 2017r. [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji . W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał m.in., iż zaskarżone postanowienie wydano w trybie art. 71 a § 9 upea. Postanowienie takie jest zgodne z obowiązującym prawem, gdy spełnione zostaną przesłanki wynikające z przepisu tj.: wystąpienie bezpodstawnego uchylania się dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania organowi egzekucyjnemu wierzytelności w całości lub w części, przeprowadzenie czynności kontrolnych, na podstawie których organ dojdzie do przekonania, że dłużnik bezpodstawnie uchyla się od wpłaty zajętej wierzytelności na konto wskazane przez organ egzekucyjny. Pierwsza z przesłanek jest obligatoryjna, natomiast wystąpienie drugiej nie jest konieczne, gdy materiał dowodowy sprawy, pozwala na stwierdzenie, że doszło do bezpodstawnego uchylania się przez dłużnika od wpłaty zajętej wierzytelności. W przedmiotowej sprawie doszło do sytuacji w której przedmiotowe zawiadomienia o zajęciu wierzytelności doręczano dłużnikowi kolejno w dniach 07.03.2016r., 21.04.2016r. i 16.05.2016r. W oświadczeniu z dnia 23.05.2016r. dłużnik wskazał: iż "dokonuje rozliczeń ze Zobowiązanym i zobowiązuje się do potrącania i przekazywania łącznie na rzecz wszystkich tytułów wykonawczych wypłat należnych Zobowiązanemu na podstawie wystawionych faktur, na rachunek bankowy wskazany w zawiadomieniu". Ponadto dłużnik poinformował, iż stan zaległości I. wobec zobowiązanego M. Sp. z o.o. na dzień 26.05.2016r. wynika z faktur [...] z dnia 31.01.2016r. oraz [...] z dnia 29.02.2016r. i wynosi łącznie 5.784.353,23 zł. zaś po potrąceniu dokonanych wpłat w okresie od 07.03.2016r. do dnia 23.05.2016r. w kwocie 120.000,00 zł. i przekazaniu do organu wynosi 5.664.353,23 zł. Uznanie wierzytelności potwierdzają oświadczenia z dnia 14.03.2016r., 06.04.2016r., 26.04.2016r., 20.05.2016r. i 23.05.2016r. kolejno przesyłane do organu i będące uzupełnieniem wcześniejszych oświadczeń. Zdaniem organu II instancji bezspornym jest zatem, iż dłużnik zajętej wierzytelności nie zaprzeczył istnieniu w/w wierzytelności istniejącej pomiędzy I. S.A. a M. Sp. z o.o. Skutki prawne zajęcia powstały już zatem w dniu doręczenia pierwszego zajęcia do dłużnika zajętej wierzytelności, tj. w dniu 07.03.2016r. Zgodnie bowiem z art. 89 § 2 upea zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług. W ocenie organu zażaleniowego spór w niniejszej sprawie nie dotyczy zatem istnienia pierwotnie zajętej wierzytelności, a jak podniósł dłużnik w zażaleniu jego sukcesywnej wymagalności. Zdaniem dłużnika odroczenie terminu spłaty wyznaczono do dnia 31.05.2016r. po czym dłużnik miał porozumieć się z M. do spłaty na jego rzecz twierdząc, że w każdym miesiącu przekaże kwotę co najmniej 300.000,00 zł. Dłużnik wskazał, iż takie porozumienie zostało dokonane przed pierwszym zajęciem wierzytelności. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do w/w stwierdzenia zauważył, iż dłużnik pomimo uznania zajętej wierzytelności w kwocie 5.784.353,23 zł., kwoty tej w pełnym wymiarze organowi egzekucyjnemu nie przekazał. Kontrola prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego - ustaliła i potwierdzone zostało to oświadczeniem z dnia 31.05.2016r., iż I. S.A. jest dłużnikiem M. Sp. z o.o. Do dnia 14.11.2016r. dłużnik przekazał łącznie organowi egzekucyjnemu kwotę 2.230.000,00 zł. co stanowi 38,6 % należnej do przekazania kwoty. Dłużnik dokonywał częściowej realizacji otrzymanych zajęć, zaś do protokołu z kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego złożył oświadczenie o potraceniu wierzytelności dnia 01.03.2016r. w którym wskazuje saldo wzajemnych rozliczeń i określił termin płatności za wystawione faktury na dzień 31.05.2016r. Z kolei w oświadczeniu z dnia 30.05.2016r. zobowiązuje się do przekazywania należnej M. Sp. z o.o. kwoty, -organowi egzekucyjnemu począwszy od 01.06.2016r. w równych ratach w wysokości 100.000,00 zł. w każdy piątek. Odpowiadając na powyższe organ II instancji stwierdził, iż niedopuszczalne jest dysponowanie zajętą wierzytelnością przez dłużnika zajętej wierzytelności. Oznacza to, iż rozporządzanie zajętą wierzytelnością nie może być skuteczne. Mówiąc inaczej, zajęta i uznana wierzytelność przechodzi na rzecz organu egzekucyjnego. Tym samym w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zasadnie stwierdził organ egzekucyjny, iż dłużnik zajętej wierzytelności zobowiązany był do bezzwłocznego przekazania organowi egzekucyjnemu całości należności zobowiązanego. Rozkładanie na raty zajętej wierzytelności przez dłużnika nie było tego wypełnieniem. Dłużnik zajętej wierzytelności ignorując swój obowiązek przekazania organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności został zatem inicjatorem postępowania w sprawie określenia wysokości nieprzekazanej wierzytelności. Organ zażaleniowy zauważył również, iż na fakturze nr [...] widnieje termin płatności przypadający na dzień 14.02.2016r. zaś na fakturze nr [...] termin płatności został określony na dzień 14.03.2016r. Dłużnik stwierdził natomiast, iż terminy te zostały przesunięte na dzień 31.05.2016r., a następnie wskutek braku zapłaty i dokonanego porozumienia stron, miały zostać sukcesywnie przekazywane. Zestawiając powyższe okoliczności sprawy organ II instancji zauważył, iż dłużnik zajętej wierzytelności dopiero w zażaleniu z dnia 29.11.2016r. podpisanym przez pełnomocnika stwierdza, że co prawda zajęta wierzytelność została uznana, jednak nie jest w pełni wymagalna wobec poczynionych ustaleń pomiędzy stronami. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej takie twierdzenie nie tylko, że pojawia się po raz pierwszy w zażaleniu, to nie zostało poparte przedstawionymi dowodami. Przeczy więc wcześniejszym licznym i wskazanym powyżej oświadczeniom dłużnika. Powyższej argumentacji dłużnika nie sposób więc było uznać. Organ II instancji zauważył, iż w zakresie podnoszonego przez dłużnika porozumienia z M. w zakresie odroczenia płatności po dniu 31.05.2016r. (przy założeniu braku płatności pozostałego zadłużenia w tym terminie) strony miały porozumieć się i sprecyzować, iż I. , począwszy od czerwca 2016r. zobowiązany będzie do spłaty na rzecz M. w każdym miesiącu kwoty co najmniej 300.000,00 zł. miesięcznie. Zdaniem dłużnika w/w porozumienie stron zostało dokonane przed pierwszym zajęciem innej wierzytelności pieniężnej. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził jednak, iż na porozumienie to nie przedłożono żadnych dowodów, ani w czasie trwającego postępowania, jak również w czasie przeprowadzonej u dłużnika kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego. Organ zażaleniowy stwierdził, iż dłużnik zajętej wierzytelności na podstawie art. 71a § 7 upea miał prawo złożyć wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu o czym został pouczony. Z prawa tego nie skorzystał. Zasłanianie się zatem nieudowodnionymi okolicznościami sprawy nie powoduje, iż zajętą wierzytelnością można rozporządzać poprzez jej zachowanie czy sukcesywne dokonywanie wpłat. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutów zażalenia, tj. naruszenia art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 77, art.80 kpa stwierdził, iż dłużnik naruszenie w/w przepisów wiąże z przekonaniem błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy przez organ egzekucyjny. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zostało oparte na zgromadzonym materiale dowodowym; oświadczeniach dłużnika, jak również dokumentacji zgromadzonej w następstwie przeprowadzonej kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego. Odmienny pogląd dłużnika na przedstawiony stan faktyczny nie oznacza, że w/w przepisy zostały naruszone. Jest wręcz odwrotnie, bowiem organ dokonał analizy zgromadzonego materiału dowodowego i na ich podstawie wydał postanowienie określające nieprzekazaną wierzytelność. Skargę na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie wniosła F. sp. z o.o. w R., która w skardze podniosła, iż na podstawie umowy z dnia 29 grudnia 2016r. zawartej z I. S.A. z siedzibą w R. nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa I. . W wywiedzionej skardze zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono: I. naruszenie przepisów prawa procesowego skutkujących nieważnością skarżonego Postanowienia, a mianowicie art. 156 § 1 pkt 4 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. 2016, poz. 23 ze zm., dalej: KPA) II. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 77, art. 80 KPA w zw. z art. 18 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. 2016, poz. 599 ze zm., dalej: Ustawa) oraz art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 KPA. III. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 71a § 9, art. 71b, art. 89 oraz art. 91 Ustawy poprzez ich błędne zastosowanie. Podnosząc przedmiotowe zarzuty strona skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lutego 2017r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 14 listopada 2016r. w całości, a w przypadku ewentualnego nieuwzględnienia powyższego wniosku o: uchylenie skarżonego Postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia MUS z dnia 14.11.2016 r., przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, uwzględniającego w szczególności obowiązek uzupełnienia przez organ I instancji postępowania dowodowego o konkretne ustalenia w zakresie wymagalności zajętych wierzytelności; ewentualnie o uchylenie postanowienia organów I i II instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., iż wskutek zawarcia w dniu 29 grudnia 2016 r. umowy zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa I. na stronę skarżącą, z dniem jej zawarcia przeszły wraz ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa także prawa i obowiązki I. wynikające z wszelkich umów i porozumień zawartych pomiędzy I. a M. , w tym także z umowy o świadczenie usług z 3 stycznia 2014 r. oraz z porozumienia z dnia 28 listopada 2016r. Wobec powyższego oraz faktu, iż organ II instancji wydał skarżone postanowienie w stosunku do I. tj. podmiotu niebędącego w dacie wydania rozstrzygnięcia stroną w sprawie wskazano, iż doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego skutkujących obowiązkiem stwierdzenia nieważności wydanego postanowienia. Zgodnie, bowiem z treścią art. 145 § 1 pkt 2 PPSA w zw. z art. 156 § 1 pkt 4 KPA Sąd stwierdza nieważność postanowienia, które zostało skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie. Doręczenie postanowienia poprzednikowi prawnemu (niezależnie, czy organ mógł dysponować w tym względzie jakimikolwiek informacjami) stanowi bowiem kwalifikowaną wadę prawną, której wystąpienie skutkuje obowiązkiem stwierdzenia nieważności wydanego rozstrzygnięcia. Niezależnie od wskazanego powyżej naruszenia skutkującego obowiązkiem stwierdzenia nieważności wydanego postanowienia, zdaniem strony skarżącej wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej naruszył liczne przepisy postępowania, a w szczególności art. 6 (Zasada praworządności), art. 7 (Zasada prawdy obiektywnej), art. 8 (Zasada pogłębiania zaufania obywateli), art. 9 (Zasada informowania stron), art. 10 (Zasada czynnego udziału strony w postępowaniu), art. 11( Zasada przekonywania), art. 77 § 1 i art. 80 KPA, a w rezultacie naruszenia wskazanych przepisów dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Strona skarżąca zauważyła, iż w uzasadnieniu postanowienia organ I instancji (podtrzymanego w całości przez organ II instancji) wskazał, iż nie jest uprawniony do rozkładania na raty wymagalnych i bezspornych wierzytelności. Zdaniem skarżącego, takie twierdzenie wynika z braku prawidłowej analizy stanu faktycznego sprawy i stanowi jednocześnie naruszenie podstawowej zasady postępowania administracyjnego - zasady zaufania do organów administracji publicznej, której zachowania powinny być przewidywalne. W okolicznościach niniejszej sprawy organ egzekucyjny przez okres półroczny (tzn. od początku czerwca 2016 r.) akceptował dokonywanie przez I. spłaty wierzytelności M. w ratach. Tym samym, w ocenie skarżącego, organ I instancji nie powinien mieć wątpliwości, iż I. jako dłużnik zajętej wierzytelności dokonywał spłat wymagalnych części zajętej i uznanej wierzytelności przysługującej M. . Wymieniona w zaskarżonych postanowieniach kwota nie może być zatem uznana jako wymagalna z uwagi na terminy płatności, które jeszcze nie upłynęły. Ponadto zdaniem strony skarżącej zachowanie organu I instancji w okresie do listopada 2016 r. potwierdza fakt istnienia porozumienia zawartego pomiędzy I. a M. , akceptowanego przez organ egzekucyjny. Strona skarżąca przyznała, iż faktycznie pierwotny termin płatności spłaconych częściowo 2 faktur, których dotyczy zaskarżone postanowienie wynosił odpowiednio - 14 lutego 2016 r. oraz 14 marca 2016 r. Jednocześnie jednak I. oraz M. dokonały po pierwsze częściowej kompensaty wzajemnych wierzytelności, a po drugie porozumiały się w zakresie odroczenia płatności pozostałej części wierzytelności przysługującej M. , ustalając pierwotnie odroczony termin na spłatę pozostałej kwoty do 31 maja 2016 r., a następnie (przy założeniu braku płatności pozostałego zadłużenia w tym terminie), sprecyzowały, iż I. , począwszy od czerwca 2016 r. zobowiązany będzie do spłaty na rzecz M. w każdym miesiącu kwoty w wysokości co najmniej 300 000zł miesięcznie. Powyższe ustalenia stron znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, którego całościowa analiza nie powinna pozostawać wątpliwości, iż I. wypełniał nałożone na niego ustawowe obowiązki dotyczące dłużnika zajętej wierzytelności (w szczególności obowiązek przekazywania wymagalnych kwot zajętej wierzytelności bezpośrednio na rachunek wskazany przez organ egzekucyjny). Zdaniem strony skarżącej jeżeli jednak organ I czy też II instancji miał wątpliwości w tym zakresie, to przed wydaniem zaskarżonego postanowienia powinien zażądać od I. wyjaśnień, dowodów dotyczących ostatecznego harmonogramu płatności, jak również okresu, w którym takie ustalenia były dokonywane pomiędzy I. a M. . Tymczasem z niewiadomych przyczyn organy I i II instancji nie uwzględniły złożonego przez I. wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków, którzy według informacji przekazanych skarżącej dokonywali po stronie I. oraz M. ustaleń w zakresie harmonogramu płatności (a ustalenia te były podejmowane przed doręczeniem I. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej). Autor skargi podkreślił, iż w jego ocenie na skutek dokonania powyższych błędnych ustaleń stanu faktycznego sprawy organ tak I jak i II instancji niewłaściwie zastosował przepis art. 71a § 9 Ustawy w zw. z art. 71b, art. 89 i art. 91 Ustawy, w sposób nieuprawniony przyjmując, iż I. bezpodstawnie uchylał się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu. W dalszej kolejności podniesiono, iż analiza treści art. 71 a § 1 ustawy prowadzi do wniosku, że warunkiem wydania postanowienia o określeniu wysokości nieprzekazanej kwoty przez dłużnika zajętej wierzytelności, jest łączne wystąpienie dwóch przesłanek: przeprowadzenie kontroli mającej na celu ustalenie istnienia wymagalnej wierzytelności obciążającej dłużnika, wobec którego dokonano zajęcia tej wierzytelności, bezpodstawne uchylanie się przez dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania organowi egzekucyjnemu. W skardze zwrócono uwagę, iż stosownie do treści art. 91 Ustawy, jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności uchyla się od przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu, mimo że wierzytelność została przez niego uznana i jest wymagalna, stosuje się odpowiednio przepisy art.71b. Strona skarżąca wskazała, iż w świetle powyższych przepisów wydanie postanowienia na podstawie art. 71 a § 9 Ustawy możliwe jest po przeprowadzeniu wszechstronnego postępowania kontrolnego, w ramach którego ustalone zostaną okoliczności faktyczne potwierdzające w szczególności, iż zajęta i uznana wierzytelność jest w całości wymagalna, a pomimo tego dłużnik w sposób bezpodstawny uchyla się od jej przekazania organowi egzekucyjnemu. Tylko wówczas uzasadnione byłoby wydanie postanowienia na podstawie art. 71 a § 9 ustawy, opartego na przesłance bezpodstawnego uchylania się przez dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności (lub jej części). Innymi słowy, skuteczność prawną zajęcia wierzytelności, rodzącej obowiązek przekazania wynikającej z niej kwoty pieniężnej przez dłużnika organowi egzekucyjnemu, należy oceniać w szczególności przez pryzmat jej wymagalności. Tego rodzaju ustalenie warunkujące wydanie zgodnego z prawem postanowienia nie zostało dokonane przez organ egzekucyjny. Zdaniem strony skarżącej przekazywanie cykliczne poszczególnych płatności (przekazywanie na rachunek organu egzekucyjnego jedynie wymagalnych kwot) nie może zostać uznane za bezpodstawne uchylanie się pozostałej do spłaty (niewymagalnej), uznanej przez I. wierzytelności. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 3§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2016r. poz. 718 ze zm. dalej - p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3§2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga jest częściowo zasadna, albowiem zaskarżone oraz poprzedzające go postanowienie organu I instancji narusza podniesione w skardze przepisy art.7 kpa, art.77 kpa oraz art. 80 kpa. Niezasadnym natomiast okazał się podniesiony w skardze zarzut dotyczący kwalifikowanej wady zaskarżonego postanowienia określonej w art. 156 § 1 pkt 4 kpa tj. skierowania postanowienia do osoby niebędącej stroną w sprawie w tym przypadku In. S.A. Strona skarżąca pomija bowiem w tym zakresie regulację art. 93c § 1 o.p. zgodnie z którą osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis zgodnie z §2 wskazanego artykułu stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W sytuacji więc sukcesji generalnej częściowej, a więc gdy dojdzie do skutecznego nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przy spełnieniu warunków, o których mowa w tym przepisie decyzja wystosowana do zbywcy przedsiębiorstwa z mocy prawa wywołuje skutki prawne wobec jego nabywcy. Przechodząc do dalszej kontroli zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 7 k.p.a., organ prowadzący postępowanie zobligowany jest przestrzegać zasady dochodzenia do prawdy materialnej, a więc podejmować wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, przy uwzględnieniu interesu społecznego i słusznego interesu obywateli. Organ ma obowiązek wszechstronnego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego (art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.), natomiast poczynione w sprawie ustalenia muszą znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej w sprawie decyzji, zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 107 § 3 k.p.a. Wprawdzie organ prowadzący postępowanie nie ma obowiązku przeprowadzenia wszystkich dowodów wnioskowanych przez stronę, nie może on jednak pominąć wskazywanych środków dowodowych, gdy nie zostały wyjaśnione sporne fakty mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Nieustalenie okoliczności mających takie znaczenie dla sprawy można uznawać za naruszenie reguł procedowania, które mogłyby mieć wpływ na treść ustaleń faktycznych, a w konsekwencji na treść orzeczenia kończącego postępowanie w danej sprawie. Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, iż kwestią sporną w realiach przedmiotowej sprawy pozostają ustalenia faktyczne dokonane przez organy obu instancji tj. w zakresie przesunięcia terminu płatności zobowiązań I. wynikających z faktur VAT nr [...] z 31 stycznia 2016 r. na kwotę brutto 4 482 685,80 zł oraz nr [...] z 29 lutego 2016 r. na kwotę brutto 4 033 539,00 zł , które przypadały odpowiednio na - 14 lutego 2016r. oraz 14 marca 2016r. Podobnie okolicznością sporną jest dokonanie przed datą pierwszego zajęcia tj. 7 marca 2016r. przez I. potrącenia poprzez oświadczenie o potrąceniu wierzytelności z 1 marca 2016 r., w którym I. dokonał potrącenia swojej wierzytelności w kwocie 3 550 000,00 zł wynikającej z umowy kaucji zawartej pomiędzy I. a M. w dniu 15 lutego 2014 r. z wierzytelnością M. sp. z o.o. wynikającą z faktur VAT, wystawionych na podstawie umowy o świadczenie usług z 3 stycznia 2014 r.: faktura VAT nr [...] z 15 grudnia 2015 r. oraz faktura VAT nr [...] z 31 stycznia 2016 r. Należy zauważyć, iż pisemne oświadczenie dłużnika zajętej wierzytelności z dnia 1 marca 2016r. o potrąceniu wzajemnych wierzytelności wraz z jego prośbą o przesunięcie pierwotnych terminów płatności faktur wystosowaną do M. sp. z o.o. było znane organowi I instancji przed wydaniem przez niego rozstrzygnięcia. Organ I instancji nie zweryfikował w tym zakresie czy i kiedy przedmiotowe oświadczenie w ogóle dotarło do M. sp. z o.o., zostało przez tą spółkę uznane, a zawnioskowany termin przesunięcia płatności zobowiązań zaakceptowany. W tym miejscu należy zauważyć, iż Naczelnik Trzeciego M. Urzędu Skarbowego w R. w toku czynności kontrolnych pozyskał uwierzytelnioną kopię potwierdzenia nadania z dnia 4 marca 2016r. do Spółki M. sp. z o.o. oświadczenia o potrąceniu wierzytelności wraz oświadczeniem I. wyjaśniającym pomyłkę w dowodzie nadania. W aktach znajduje się także dowód doręczenia przesyłki wystawiony przez firmę UPS. Podobnie okoliczności tych nie zweryfikował organ II instancji pomimo, iż były one wyraźnie podniesione w treści zażalenia, w którym dodatkowo wnioskowano o przeprowadzenie postępowania dowodowego w kierunku ustalenia czy i kiedy pomiędzy stronami doszło do zawarcia porozumienia w zakresie harmonogramu płatności. Sąd na tym etapie postępowania nie jest w stanie przesądzić kwestii wiarygodności twierdzeń strony skarżącej, a tym samym także co do wartości dowodowej przedmiotowego oświadczenia z dnia 1 marca 2016r., albowiem w toku postępowania organy nie podjęły próby ich weryfikacji. Z punktu widzenia natomiast zastosowania art. 91 upea oraz art. 71a § 9 upea istotnym jest m.in. ustalenie czy nieprzekazana przez dłużnika zajętej wierzytelności wierzytelność była wymagalna. W sytuacji bowiem, gdy termin płatności wierzytelności wprawdzie uznanej lecz jeszcze nie wymagalnej nie upłynął nie można skutecznie zarzucić dłużnikowi zajętej wierzytelności, iż ten bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Sąd wskazuje, że organ administracji publicznej jest gospodarzem postępowania i na nim ciążą obowiązki w zakresie zgodnego z prawem przeprowadzenia całego procesu stosowania prawa. Bez poczynienia przez organ ustaleń dotyczących wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, nie jest możliwe prawidłowe, zgodne z prawem jej załatwienie. Przypomnieć też trzeba, że rolą organu odwoławczego jest ponowne merytoryczne rozpatrzenie sprawy. W przypadku, gdy istnieje konieczność uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie organ odwoławczy winien ocenić czy jest to możliwe w granicach określonych w art. 136 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 23 z późn. zm., dalej k.p.a.), czy też konieczne jest uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W każdym jednak przypadku postępowanie wyjaśniające winno kończyć się stanowczymi ustaleniami w zakresie wszystkich okoliczności relewantnych prawnie. Obowiązki organu administracji publicznej wyznaczają zarówno zasady ogólne postępowania administracyjnego, jak i przepisy regulujące zasady prowadzenia postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Art. 8 k.p.a. stanowi, że organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Z kolei art. 77 § 1 k.p.a. stanowi, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy; natomiast art. 80 k.p.a. nakazuje organowi administracji publicznej ocenienie na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Sąd stwierdza, że zaskarżone oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji uchybia wskazanym wyżej przepisom proceduralnym, a uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. W tej sytuacji Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art.135 ppsa uchylił zaskarżone oraz poprzedzające go postanowienie organu I instancji. Rozpoznając sprawę ponownie organ egzekucyjny przeprowadzi postępowanie dowodowe i uzupełni w zakwestionowanym zakresie materiał dowodowy korzystając w tym zakresie w zależności od potrzeb ze środków dowodowych możliwych do przeprowadzenia w sprawie na podstawie art. 75 kpa. W szczególności organ weryfikując twierdzenia dłużnika zajętej wierzytelności winien je skonfrontować z informacjami pozyskanymi w tym zakresie od dłużnika tj. M. sp. z o.o. W przypadku ustalenia, iż czynności cywilnoprawne podjęte co do zajętej wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności oraz spółkę M. miały miejsce już po dokonaniu jej zajęcia, organ będzie mógł je uznać za bezskuteczne, a to z kolei będzie przesądzało kwestię wymagalności zajętej wierzytelności. O kosztach postępowania (pkt II sentencji wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.