I SA/Kr 468/12

Sygn. akt I SA/Kr 468/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Urszula Bukowiec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 r., sprawy ze skargi J.M., na decyzję Dyrektora Izby Celnej, z dnia 10 lutego 2012r. Nr [...], w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 774 zł (siedemset siedemdziesiąt cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 20 kwietnia 2007 r. J. M. złożył w Oddziale Celnym deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Toyota Camry 2,4. Samochód ten został nabyty przez podatnika w USA za kwotę 10 tys. USD, a następnie importowany do UE na terytorium Niemiec, gdzie zostały uregulowane należności celno-podatkowe. W dniu 17 kwietnia 2007 r. samochód został przemieszczony na terytorium RP. W deklaracji, jako podstawę obliczenia podatku akcyzowego strona zadeklarowała kwotę 31 636 zł oraz kwotę podatku akcyzowego do zapłaty w wysokości 4 302 zł. W złożonym oświadczeniu poinformowała, że pojazd jest w stanie nieuszkodzonym. Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że podana przez strony umowy kupna – sprzedaży wartość w/w pojazdu rażąco odbiega od wartości rynkowej podobnego samochodu. W konsekwencji decyzją z dnia 30 listopada 2011 r. organ określił J. M. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 8204 zł. Wartość brutto samochodu organ przyjął na podstawie wyceny rzeczoznawcy w wysokości 83600 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzji zarzucił naruszenie: - art. 82a ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), dalej zwanej "u.p.a. z 2004 r.", w zw. z art. 154 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), dalej zwanej "u.p.a. z 2008 r.", poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym przyjęciu, że znajduje on zastosowanie do stanów prawnych zaistniałych przed dniem jego wejścia w życie, ewentualnie w zakresie błędnego przyjęcia zaistnienia przesłanki "braku uzasadnionej przyczyny", o której mowa w ust. 1 in medio powołanego artykułu, - art. 2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP – polegające na jego niezastosowaniu w zakresie określenia skutków wywodzonej z tych przepisów zasady niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit), - art. 122 w zw. z art. 187§1 w zw. z art. 210§4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p.") – poprzez niewystarczające wyjaśnienie stanu prawnego i faktycznego sprawy, nieuwzględnienie dowodów i okoliczności powołanych przez stronę w toku prowadzonego postępowania i następnie pominięcie ich w uzasadnieniu decyzji, w szczególności art. 2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, w odniesieniu do obowiązującej w polskim porządku prawnym zasady lex retro non agit i zasad pochodnych oraz w zakresie dotyczącym zaistnienia przesłanki "braku uzasadnionej przyczyny" w kontekście przytoczonych tez orzeczenia NSA z dnia 15 marca 2011 r. (I GSK 183/10), - art. 208§1 O.p. poprzez jego niezastosowanie wobec zaistnienia przesłanki "bezprzedmiotowości postępowania" z powodu braku podstawy prawnej do jego wszczęcia. Decyzją z dnia 10 lutego 2012 r., Nr[...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przepisów art. 82a u.p.a. z 2004 r. czy też analogicznego do poprzedniego przepisu art. 104 ust. 8-11 u.p.a. z 2008 r. Powołując się na orzeczenie WSA w Krakowie z dnia 17 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Kr 969/08, organ podał, że art. 82a u.p.a. z 2004 r., który wszedł w życie 19 lipca 2008 r., jest przepisem proceduralnym. W odniesieniu do takich przepisów, regulujących w sposób szeroko rozumiany zasady postępowania przed organami, regułą winno być ich stosowanie w aktualnym – w momencie dokonywania czynności postępowania – brzmieniu (odmienne zasady dotyczą przepisów prawa materialnego, które należy stosować w brzmieniu obowiązującym w momencie powstania obowiązku podatkowego). W dacie orzekania przez organ I instancji przepisem regulującym powyższą kwestię był art. 104 u.p.a. z 2008 r. zawierający regulacje analogiczne do obowiązującego do końca lutego 2009 r. art. 82a u.p.a. z 2004 r., i w oparciu o ten przepis organ I instancji przeprowadził przedmiotowe postępowanie. Dyrektor Izby Celnej zacytował treść art. 104 ust. 8 – 11 u.p.a. z 2008 r., zgodnie z którym jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólntowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalona z uwzględnieniem opinii biegłego odbiega co najmniej o 33% od zadeklarowanej podstawy opodatkowania, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik. Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Na podstawie tych przepisów podatnik został wezwany do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Strona odmówiła dokonania zmiany. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Celnego powołał biegłego rzeczoznawcę celem ustalenia średniej wartości rynkowej nabytego samochodu. Wycena dokonana przez biegłego została skorygowana o oznaczone elementy. Ostatecznie organ I instancji określił wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 60 321 zł. Organ odwoławczy jeszcze raz podkreślił, że wskazane przepisy są przepisami o charakterze proceduralnym, a nie materialnoprawnym, zatem nie obowiązuje do nich zasada lex retro non agit, gdyż same w sobie nie kreują obowiązków podatnika a jedynie wyznaczają sposób działania organów. W skardze skierowanej do WSA w Krakowie podatnik wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 10 lutego 2012 r. oraz innych decyzji wydanych w tej samej sprawie w całości, jako decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa polegającym na bezpodstawnym zastosowaniu z mocą wsteczną przepisów u.p.a. z 2008 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji oraz innych decyzji wydanych w tej samej sprawie w całości w związku z brakiem zaistnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki uzasadnionej przyczyny znacznego odbiegania zadeklarowanej wartości samochodu od średniej wartości rynkowej, o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. z 2008 r., co jest przesłanką negatywną wydania decyzji określającej wysokość podstawy opodatkowania zgodnie z art. 104 ust. 9 ustawy. Uzasadniając zarzuty skarżący podkreślił w szczególności, że w związku z brakiem unormowań prawnych na dzień wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, organ celny nie miał prawa kwestionować zadeklarowanej przez niego podstawy opodatkowania i kompetencji do jej określania na nowo. Skarżący na uzasadnienie swojego stanowiska powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego, w którym wskazano, że niedopuszczalnym jest nadawanie przez organy stanowiące i stosujące prawo mocy wstecznej przepisom prawnym. Ponadto – z ostrożności procesowej – skarżący zwrócił uwagę, że ustalona przez organ cena samochodu być może wyraża rzeczywistą wartość samochodu na rynku krajowym w dniu powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z przepisem art. 82a ust. 4 u.p.a. z 2004 r., jednakże nie jest to w przedmiotowej sprawie istotne. Istotne jest bowiem to, czy zachodzą "uzasadnione przyczyny" aktualizujące kompetencję organu do żądania zmiany wysokości podstawy opodatkowania. Okoliczności takie w przekonaniu skarżącego nie zachodzą. Kwota 10 tys. USD zapłacona za samochód w 2007 r. w Stanach Zjednoczonych była ceną rynkową – uwzględniwszy stan techniczny samochodu, jego wyposażenie oraz rok produkcji. Nie odbiegała w żadnej mierze od cen podobnych pojazdów na rynku amerykańskim. Działania organu I instancji powinny zatem rozpocząć się od zbadania rzeczywistych cen rynkowych pojazdów analogicznych na rynku amerykańskim, na dzień nabycia. Pozwoliłoby to bowiem dokonać rzetelnej i zgodnej z prawem oceny zasadności żądania zmiany wysokości opodatkowania skierowanego do podatnika. Skarżący podkreślił także, że organy nie odniosły się w żaden sposób do przedstawionych wyżej, a podnoszonych w toku postępowania podatkowego, argumentów. Naruszyły tym samym art. 122 w zw. z art. 187§1 w zw. z art. 210§4 O.p. poprzez niewystarczające wyjaśnienie stanu prawnego i faktycznego sprawy, nieuwzględnienie dowodów i okoliczności powołanych przez stronę w toku prowadzonego postępowania i w konsekwencji pominięcie ich w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznanej sprawie obowiązek podatkowy powstał w 2007 r., a więc pod rządami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego w kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, podlega opodatkowaniu akcyzą (art. 4 ust. 1 pkt 5 i art. 80 ust. 1 u.p.a. z 2004 r.). Podatnikiem jest podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspónotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2), a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż chwila jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3). Akcyza rozliczana jest w ramach samoobliczenia, co wynika z art. 81 ust.1 u.p.a. z 2004 r., a podstawą opodatkowania co do zasady jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić (art. 82 ust.3 tej ustawy). Inaczej mówiąc, podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu osobowego jest cena zapłacona przez nabywcę. Art. 82a dodany ustawą z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745), obowiązujący od dnia 19 lipca 2008 r. wprowadził możliwość weryfikacji podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym przez organy podatkowe. Stanowi on, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wykazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (ust.1). W razie nieudzielania odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określa wysokość podstawy opodatkowania (ust. 2). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwego do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (82 a ust.4 u.p.a. z 2004 r.). Identyczne uregulowanie znajduje się w art. 104 ust. 8 – 11 u.p.a. z 2008 r., obowiązującym w dacie orzekania przez organy podatkowe. Z powyższych przepisów wynika, że organ wszczyna procedurę zmierzającą do "urealnienia" podstawy opodatkowania do średniej wartości rynkowej na rynku krajowym takiego samego samochodu, tylko wyjątkowo w sytuacji, gdy podana cena nabycia (podstawa opodatkowania) bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej samochodu. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 marca 2011 r. (sygn. akt GSK 103/10), iż celem wprowadzonych przepisów nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. W szczególności jego celem nie jest przeciwdziałanie konkurencji i wprowadzaniu na rynek Polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków amerykańskich. Celem przepisu jest natomiast przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowe zaniżanie ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Cel ten pozwala osiągnąć tylko właściwe rozumienie użytego w art. 104 ust. 8 u.p.a. z 2008 r. (art. 82a ust. 1 u.p.a. z 2004 r.) określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Określenie "uzasadnionej przyczyny" pozwala na wytyczenie zakresu zastosowania procedur weryfikacyjnych przewidzianych omawianym przepisem. Kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), weryfikacja jest zasadna. W tym stanie rzeczy wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że z żadnych sformułowań powołanego przepisu nie wynika jakiego rodzaju mają być "uzasadnione przyczyny" różnicy między ceną samochodu a jego średnią wartością na rynku krajowym. Uzasadnione jest zatem stanowisko, że może to być każda przyczyna, która obiektywnie wpływa na wartość samochodu, a więc np. cechy szczególne konkretnego egzemplarza pojazdu, nietypowe wyposażenie samochodu, przystosowanie samochodu do indywidualnych potrzeb użytkownika. Do przyczyn uzasadniających znaczne odstępstwo zadeklarowanej wartości samochodu od jej wartości rynkowej może również należeć kurs waluty w jakiej została wyrażona cena nabycia samochodu, okoliczności nabycia itp. Szczególnego znaczenia nabiera także miejsce nabycia pojazdu z uwagi na różnice między rynkami samochodowymi poszczególnych państw. Jak stwierdził w w/w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny jest powszechnie wiadome (i łatwe do sprawdzenia), że ceny samochodów używanych, a w szczególności samochodów uszkodzonych, na rynku amerykańskim są znacznie niższe niż w Europie. Ta specyfika rynku w sposób oczywisty należy do "uzasadnionych przyczyn", dla których cena samochodu zakupionego w USA może znacząco odbiegać od ceny takiego samego samochodu na rynku krajowym. Dopóki cena ta mieści się w granicach cenowych właściwych dla rynku amerykańskiego dla samochodów danej klasy, można mówić o "uzasadnionej przyczynie", o której mowa w art. 82a ust. 1 u.p.a. Gdyby natomiast organ wykazał, że wskazana cena całkowicie odbiega od cen amerykańskich (w tamtym czasie, dla takich samochodów), to trudno byłoby mówić o istnieniu "uzasadnionej przyczyny", która pozwalałaby na przyjęcie jej jako podstawy opodatkowania. Istniałyby wtedy podstawy do wszczęcia procedury weryfikacyjnej. W cytowanym wyroku z dnia 15 marca 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny dodatkowo podniósł, że błędna wykładnia i błędne zastosowanie art. 82a u.p.a. prowadziłyby do niemożliwego do zaakceptowania skutku, iż sprowadzenie samochodów bezpośrednio z USA do Polski powodowałoby określenie akcyzy na podstawie wartości celnej (cena faktycznie zapłacona) powiększonej o należne cło (art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.a.), zaś sprowadzenie ich do Polski poprzez Niemcy powodowałoby obliczenie akcyzy od znacznie wyższej polskiej ceny rynkowej. Tak oczywiście nie jest. W obu przypadkach podstawą obliczenia podatku akcyzowego jest rzeczywista i realna cena nabycia, a jej zasadne zakwestionowanie, czy to w procedurze celnej (przy imporcie), czy w trybie art. 82a u.p.a. z 2004 r. czy art. 104 u.p.a. z 2008 r. (przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym), prowadzi w ostateczności do podwyższenia podstawy opodatkowania. Dlatego konieczna jest precyzyjna wykładnia wskazanych przepisów, która nie dopuszcza do sytuacji prawnie wadliwych. W świetle brzmienia art. 82a u.p.a. z 2004 r. i art. 104 ust. 8 - 11 u.p.a. z 2008 r. nie może budzić wątpliwości, że dla jego prawidłowego zastosowania konieczne jest w szczególności dokonanie rzetelnej weryfikacji przyczyn wskazanych przez stronę dla wykazania, że podstawa opodatkowania podana przez nią w złożonej deklaracji znajduje uzasadnienie. Nie jest zatem uzasadnione automatyczne kwestionowanie ceny nabycia, jeżeli odbiega ona od średniej wartości na rynku krajowym. W sytuacjach gdy taki przypadek wystąpi, należy zweryfikować, czy tej wysokości wartość jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. Jeżeli dopiero taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 19 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 778/10, orzeczenia.nsa.gov.pl). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznanej sprawy należy zauważyć, że skarżący w postępowaniu przed organami celnymi wskazywał okoliczności uzasadniające stanowisko, że zapłacona przez niego cena nie odbiegała od cen podobnych pojazdów na rynku amerykańskim. W szczególności w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego podatnik wskazywał, że kwota 10 tys. USD zapłacona za przedmiotowy samochód w 2007 r. w Stanach Zjednoczonych była cena rynkową – uwzględniwszy stan techniczny samochodu, jego wyposażenie oraz rok produkcji. Skarżący podkreślał, że samochód nie był nowy (rok produkcji 2006), i był wyposażony ubogo, min. w manualną skrzynię biegów, bardzo niepopularną w USA, co znacząco wpływało na jego cenę na tamtejszym rynku. Podatnik podniósł więc szereg istotnych okoliczności niewątpliwie mających wpływ na ustalenie ceny nabytego samochodu na rynku amerykańskim. Analiza uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Celnej pokazuje, że okoliczności te, odnoszące się do specyfiki rynku samochodowego w Stanach Zjednoczonych, zostały całkowicie zignorowane przez organ. Ich oceny nie dokonał także organ I instancji. Takie działanie niewątpliwie narusza reguły postępowania wynikające z przepisów art. 122, art. 187§1 i art. 191 O.p. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p., organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl natomiast zasady zupełności postępowania dowodowego (art. 187 O.p.), organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zatem dopiero dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zebranie materiału dowodowego, jego rozpatrzenie i swobodna ocena (art. 191 O.p.), może stanowić podstawę prawidłowego rozstrzygnięcia organu podatkowego, przy zastosowaniu przepisów materialnoprawnych. Organy nie podjęły w rozpoznanej sprawie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i dokonania na jego podstawie swobodnej, a nie dowolnej oceny, czy okoliczności sprawy zostały uwodnione. Nie odniosły się bowiem w sposób prawidłowy i zupełny do okoliczności i dowodów przedstawionych przez skarżącego, które mogłyby mieć wpływ na ocenę czy w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie niezbędne przesłanki do określenia wysokości podstawy opodatkowania w trybie art. 104 ust. 9 u.p.a. z 2008 r. W toku ponownego rozpoznania sprawy zobligowane będą zatem dokonać oceny, mając na uwadze podnoszone przez skarżącego okoliczności, czy wskazana przez niego wartość samochodu jest wartością prawdziwą dla rynku amerykańskiego. Jeżeli wynik tej oceny będzie pozytywny dla podatnika, będzie to okoliczność stanowiąca "uzasadnioną przyczynę", o której mowa w u.p.a. W takiej sytuacji weryfikacja podstawy opodatkowania w ogóle nie nastąpi. W tym stanie rzeczy, wstępnym i najważniejszym działaniem organu będzie zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega od jego średniej wartości na rynku krajowym. Mając na uwadze w/w okoliczności Sąd, działając na zasadzie art. 145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), dalej "p.p.s.a." uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. W zakresie pkt II wyroku Sąd orzekł na zasadzie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 6 pkt 3 w zw. z §18 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), oraz opłatę od pełnomocnictwa.