I SA/Kr 478/15

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk – Drabik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2015 r. sprawy ze skargi S.S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 9 stycznia 2015 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - skargę oddala - Decyzją z dnia 4 września 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił S.S. zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu kempingowego marki Ford E-350. Zaskarżona decyzja została wysłana listem poleconym za potwierdzeniem odbioru za pośrednictwem operatora publicznego P. S.A. na adres kancelarii pełnomocnika podatnika. Wedle zapisów na kopercie, przesyłkę awizowano dwukrotnie: dnia 11 września 2014 r. i dnia 19 września 2014 r., a następnie dnia 26 września 2014 r. zwrócono do nadawcy, jako nie podjętą w terminie. Pismem z 30 października 2014 r. podatnik wniósł odwołanie od tej decyzji, wnioskując równocześnie o przywrócenie terminu do jego złożenia. W uzasadnieniu wniosku podał, iż o fakcie wydania decyzji dowiedział się dopiero z pisma zawierającego ponaglenie zapłaty akcyzy. Do wniosku dołączono oświadczenie pełnomocnika, w świetle którego z niewiadomych przyczyn korespondencja zawierająca decyzję w sprawie ustalenia wysokości podatku nie została doręczona na adres kancelarii. Kancelaria jest czynna od 8:00 do 16:00 a sekretariat prowadzi na bieżąco książkę pocztową z pocztą wychodzącą i przychodzącą. Zarówno przesłuchanie sekretarki jak i innych osób pracujących w kancelarii nie wykazało żadnych uchybień w obiegu korespondencji. Postanowieniem z dnia 9 stycznia 2015r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie przepisu art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) odmówił wnioskodawcy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie organu nie można mieć jakichkolwiek wątpliwości co do tego, że decyzja została skierowana pod właściwy adres, a wobec dwukrotnego zawiadomienia doręczona w trybie przewidzianym przez przepis art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej stoi na stanowisku, iż doręczenie wskazanej decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zaś pełnomocnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w sprawie nie podjęcia przesyłki w terminie, skutkującej uchybieniem terminu do wniesienia odwołania. W odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania, winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria. Podkreślić wypada, iż każda czynność pełnomocnika w postępowaniu wywołuje, w chwili jej dokonania lub zaniechania, bezpośrednie i natychmiastowe wiążące skutki dla mocodawcy. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił opisanemu postanowieniu obrazę prawa materialnego, która miała wpływ na wynik sprawy, a to przepisu art. 162 § 1 Ordynacji Podatkowej polegającą na bezpodstawnym uznaniu, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło z winy skarżącego. W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że z uzasadnienia postanowienia organu wynika, iż organ zdaje się ograniczać katalog przyczyn, które mogą uzasadniać brak winy w uchybieniu terminowi do niezależnych od strony przeszkód, których nie mogła usunąć nawet przy największym wysiłku, podczas gdy przepis wcale nie wprowadza zamkniętego katalogu przyczyn wyłączających winę w zaniechaniu dotrzymania terminu. Dodatkowo argumentację organu trudno odnieść do okoliczności niniejszej sprawy, w której ciężko mówić jakiejkolwiek przeszkodzie, skoro strona była w ogóle nieświadoma tego, że doszło do uchybienia terminowi i że decyzja w ogóle została wydana. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżone postanowienie narusza konkretny przepis prawa. Stosownie natomiast do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto sąd stwierdza nieważność postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy). Sądowej kontroli zostało poddane postanowienie Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Na wstępie, należy wskazać, że wyznaczenie przez ustawodawcę ram czasowych do dokonania określonych czynności w toku postępowania poprzez wskazanie w ustawie terminów, których uchybienie powoduje bezskuteczność czynności, ma na celu usunięcie stanu niepewności w stosunkach procesowych (co do dalszego biegu czy też zakończenia postępowania). Uchybienie ustawowego terminu powoduje więc bezskuteczność czynności (w rozpoznawanej sprawie złożenie odwołania) czego następstwem jest niemożność merytorycznego rozpatrzenia odwołania przez organ odwoławczy. Rozpoznanie zaś przez organ odwoławczy odwołania wniesionego po terminie, nosiłoby znamiona rażącego naruszenia prawa i stosownie do art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowiłoby podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji wydanej po rozpatrzeniu takiego odwołania. Jednocześnie ustawodawca przewidział instytucję procesową, mającą na celu ochronę strony przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej. Stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z treści tego przepisu oraz pozostającego z nim w związku przepisu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że przywrócenie terminu uzależnione jest od równoczesnego spełnienia czterech przesłanek: 1) uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy, 2) wniesienia przez osobę zainteresowaną wniosku o przywrócenie terminu, 3) dochowania terminu wniesienia wniosku, 4) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Przy czym formą procesową, w której organ podatkowy rozstrzyga o zasadności przywrócenia terminu do dokonania danej czynności procesowej jest postanowienie, co wynika z treści art. 163 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do przesłanek przywrócenia terminu należy wskazać, że przepis art. 162 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania - por. W. Czachórski: Zobowiązania - zarys wykładu, Warszawa 1983, s. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W. Czachórski, op. cit., s. 171-172 czy Z. Banaszczyk Kodeks cywilny. Komentarz pod red. K. Pietrzykowskiego, Warszawa 1999, t. I, s. 930). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006r., sygn. akt II FSK 616/05, z dnia 21 grudnia 2006r. sygn. akt I FSK 374/06, z dnia 18 sierpnia 2000r., sygn. akt III SA 1716/99, z dnia 11 kwietnia 1997r., sygn. akt III SA 1581/95), jak i w doktrynie (por. B. Adamiak (w:) B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2004, s. 586; H.Dzwonkowki (w:) C.Kosikowski, A.Huchla, H.Dzwonkowski, Ustawa Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2004, s. 437). W przedmiotowej sprawie sporne jest właśnie uprawdopodobnienie braku winy skarżącego w uchybieniu terminu do złożenia odwołania w kontekście zarzucanego przez pełnomocnika skarżącego niezrozumiałego niedoręczenia przedmiotowej decyzji na adres kancelarii mimo zachowania należytej staranności w odbieraniu poczty w siedzibie kancelarii. Z dorobku orzecznictwa wynika, że do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą lub obłożną chorobę zainteresowanego lub jego pełnomocnika, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 września 2000r., sygn. I SA 1072/00, z dnia 13 października 1999r., sygn. I SA 459/99, z dnia 20 kwietnia 1999r. sygn. I SA/Ka 1609/97, z dnia 1 marca 1999r. sygn. II SA 45/99, LEX nr 46785, z dnia 30 grudnia 1998 r. sygn. I SA 1128/98, z dnia 14 listopada 1995r. sygn. SA/Wr 236/95). Niewątpliwym jest też, że strona postępowania powinna zachować należytą staranność i zadbać o swoje interesy, zwłaszcza w sytuacji, gdy toczy się wobec niej postępowanie przed organami podatkowymi (por. wyrok NSA z dnia 4 października 2013r., sygn. akt I FSK 533/12). To samo dotyczy profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego stronę w takim postępowaniu. Adwokat czy radca prawny lub doradca podatkowy, prowadzący działalność w zakresie profesjonalnej pomocy prawnej odpowiedzialny jest za właściwe zorganizowanie pracy pracowników w kancelarii faktycznie zatrudnionych i na nim spoczywa bieżący nadzór nad pracownikami. Nadzór ten nie może ograniczać się do kwestii merytorycznych, lecz obejmuje również kwestie formalne jak np. zorganizowanie odbioru pism kierowanych do kancelarii oraz zorganizowanie wysyłki pism przygotowanych w kancelarii. Mając na uwadze kapitalne znaczenie dochowania terminu do wykonania określonej czynności procesowej, należy przyjąć, iż zapewnienie prawidłowości pracy kancelarii na tym odcinku jest obowiązkiem osób prowadzących kancelarię. Obowiązek ten realizuje się przez powierzenie wysyłki pism odpowiedzialnemu pracownikowi oraz sprawowanie bieżącej kontroli nad wykonywaniem takich czynności jak wysyłanie pism procesowych, których termin złożenia jest określony i których niedochowanie może skutkować utratą przez klienta kancelarii możliwości dochodzenia swoich praw (zob. wyrok NSA z 25 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1115/10. Za brak należytego działania przedstawiciela danej osoby, w tym osoby upoważnionej do odbioru korespondencji w świetle art. 151 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność ponosi sama strona. To ona bowiem ponosi odpowiedzialność za dobór osób, którymi posługuje się przy prowadzeniu swoich spraw (por. wyrok NSA z 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 919/10. W rozpoznawanej sprawie, skarżący a następnie jego pełnomocnik, uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu wskazał, że "z nieznanych przyczyn korespondencja zawierająca decyzję w sprawie ustalenia wysokości podatku nie została doręczona na adres kancelarii. Kancelaria jest czynna od 8:00 do 16:00 a sekretariat prowadzi na bieżąco książkę pocztową z pocztą wychodzącą i przychodzącą. Zarówno przesłuchanie sekretarki jak i innych osób pracujących w kancelarii nie wykazało żadnych uchybień w obiegu korespondencji". Źródłem, mającym potwierdzać te okoliczności było oświadczenie sporządzone przez aplikantkę adwokacką M.W. o powołanej wyżej treści, która dodatkowo wyjaśniała, że "zdaje sobie sprawę, że sytuacja jest kuriozalna niemniej mocodawca nie ponosi winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania". W skardze pełnomocnik precyzował, że żadne awizo w tej sprawie nie zostało mu doręczone a "nawet jeżeli korespondencja nie była podejmowana przez sekretariat bo gdy pełnomocnik przebywał na urlopie to wszelkie awiza były przez sekretariat odbierane i przekazywane pełnomocnikowi po jego powrocie z urlopu a wtedy cała korespondencję odbierał on w placówce operatora pocztowego". Powołane twierdzenia są tymczasem – w ocenie Sadu – sprzeczne bowiem z jednej strony pełnomocnik twierdzi, że korespondencja jest na bieżąco odbierana w kancelarii w godzinach od 8 – 16 a z drugiej strony, że w przypadku gdy jest na urlopie tej korespondencji sekretariat nie przyjmuje pozwalając na pozostawienie jedynie awiza. Takie postępowanie na pewno nie cechuje osoby wykazującej się należytą starannością w prowadzeniu spraw swych klientów gdyż prowadzić może w zależności od terminu powrotu do pracy z urlopu - właśnie jak w badanej sprawie - do nieodebrania przesyłki z poczty zanim zostanie ona zwrócona do nadawcy. Operator pocztowy przechowuje bowiem przesyłkę tylko przez ściśle wyznaczony termin 14 dni a następnie zwraca ją do nadawcy. Zdaniem Sądu, takie zachowanie należy zakwalifikować jako zaniedbanie, bowiem obowiązki tej osoby w zakresie określenia terminu do wniesienia odwołania, nie zostały wykonane w sposób sumienny i profesjonalny. Pomoc prawna i doradztwo podatkowe stanowią działalność profesjonalną, której inne podmioty zlecają prowadzenie ich spraw m.in. z uwagi na sprawy natury formalnej, do której w pierwszej kolejności zalicza się troska o terminowość załatwiania spraw, sumienność i staranność w ich prowadzeniu. Tych cech niewątpliwie zabrakło przy prowadzeniu sprawy skarżącego a potwierdzeniem tej konstatacji są także niemerytoryczne argumenty mające uprawdopodabniać brak winy w terminowym złożeniu odwołania czy fakt skierowania do reprezentowania skarżącego na rozprawie aplikantki bez wyposażenia jej w stosowne pełnomocnictwo. W kontekście opisanych wyżej okoliczności nie sposób przyjąć by pełnomocnik skarżącego uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu a równocześnie doręczenie pełnomocnikowi skarżącego odpisu decyzji określającej wymiar podatku akcyzowego na adres kancelarii należało uznać za skuteczne. Ordynacja podatkowa bowiem, tak jak większość przepisów proceduralnych, przewiduje instytucję doręczenia zastępczego. W przypadku, gdy nie można doręczyć pisma bezpośrednio adresatowi bądź osobom wskazanym w art.149 O.p., poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art.150 § 1 pkt 1 O.p.). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w placówce operatora. Powtórnego zawiadomienia dokonuje się w przypadku nieodebrania przesyłki w terminie 7 dni (art.150 § 1a O.p.). Zawiadomienie umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej, lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Doręczenie uznaje się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu 14 dni, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art.150 § 2 O.p.). Instytucja doręczenia zastępczego ma zapobiegać unikaniu odbierania korespondencji od organu przez adresatów (strony postępowania lub ich pełnomocników). Doręczenie takie wywołuje takie same skutki, jak doręczenie bezpośrednie, a więc również ma wpływ na bieg terminów procesowych i ustawowych. Z uwagi na skutki przyjętej fikcji doręczenia, uznanie doręczenia zastępczego za dokonane wymaga spełnienia wszelkich warunków, określonych w art.150 O.p. W ocenie Sadu, spełnienie powyższych warunków przesądza w niekwestionowany sposób znajdujący się w aktach postępowania podatkowego na stronie 137A dokument w postaci koperty w której przesłana została wydana w podatku akcyzowym decyzja. Wynika z niej, że korespondencja przesłana została na prawidłowy adres kancelarii pełnomocnika skarżącego i tam dwukrotnie awizowana w dniach 11 i 19 września 2014r. a następnie w dniu 26 września 2014r. zwrócona do nadawcy, jako niepodjęta w terminie. Tych oczywistych adnotacji urzędowych nie mogły podważyć twierdzenia pełnomocnika skarżącego o tym, że z nieznanych i bliżej nieokreślonych przyczyn korespondencja nie została podjęta. Zwłaszcza, że sama strona wskazywała, że nie potrafi ocenić kto ponosi winę za zaistniały stan rzeczy a aplikant adwokacki pracujący w kancelarii przyznawał w swym oświadczeniu, że "zdaje sobie sprawę, że sytuacja jest kuriozalna". Podkreślić należy, że obowiązek uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy czy na inne podmioty w tym operatora poczty. Organ podatkowy dokonuje jedynie oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, i bierze pod uwagę, jak wyżej wskazano, wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności. Samo więc wskazanie przesłanek uprawdopodabniających według strony postępowania podatkowego brak winy nie powoduje, że organ nie ma możliwości ich weryfikacji np. w oparciu o dokumenty znajdujące się w aktach sprawy. Nie można jednak zgodzić się z takim podejściem, że złożenie wniosku o przywrócenie terminu powinno uruchomić aktywność organu odwoławczego z art. 122 Ordynacji podatkowej nakierowaną na przeprowadzenia postępowania dowodowego. Wprowadzenie środka w postaci uprawdopodobnienia do wniosku o przywrócenie terminu uzasadnione jest incydentalnym, wpadkowym charakterem tego postępowania w stosunku do toku postępowania zasadniczego. Z tego powodu ustawodawca przewiduje jedynie namiastkę dowodu, a weryfikacja twierdzeń zawartych we wniosku nie może przerodzić się w osobne postępowanie. W zaistniałej sytuacji obowiązkiem organu było jedynie ocenić prawdopodobieństwo określonego ciągu zdarzeń, a przeprowadzanie dowodów mających na celu weryfikację uprawdopodobnienia ograniczyć do niezbędnego minimum. Ponadto jak organ mógł badać brak winy, jeżeli sama strona stwierdziła, że nie wie dlaczego stało się tak, że nie odebrała przesyłki zawierającej sporną decyzję a odwołanie zostało złożone po terminie. Skoro więc sama strona nie była w stanie wskazać realnej okoliczności uzasadniającej brak winy, to również organ nie mógł takiej okoliczności się dopatrywać, czy tym bardziej ją ustalać. Zastępowałby wówczas stronę w uprawdopodabnianiu braku jej winy. Obowiązku tego nie można również przerzucać na sąd administracyjny rozpatrujący skargę na postanowienie oddalające wniosek o przywrócenie terminu do dokonania czynności skoro z mocy art. 106 § 3 p.p.s.a., uprawniony jest jedynie do przeprowadzenia dowodu z przedłożonego dokumentu i to tylko wówczas gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Za takie dowody, na pewno nie mogłoby być uznane zwracanie się przez Sąd do urzędu pocztowego a już w szczególności o podanie czy w tym samym czasie pełnomocnik skarżącego odbierał inne awizowane dla niego przesyłki. To nie miałoby znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Także prawidłowo opisana przez pracownika poczty koperta nie budzi istotnych a nawet żadnych wątpliwości Sądu co do jej autentyczności co czyni bezcelowym ponowne potwierdzanie tych okoliczności. Prowadzenie więc w tym zakresie dowodu przez Sąd byłoby zatem kontekście powołanego przepisu niedopuszczalne. W tej sytuacji, skoro skarżący nie uprawdopodobnił – jak wyżej wykazano – braku winy w niezłożeniu odwołania w terminie należało uznać, że organ zasadnie oddalił wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku