I SA/Kr 557/12

Sygn. akt I SA/Kr 557/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 września 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2012 r., sprawy ze skargi M.P. oraz małoletnich B.P. i A. P. jako następców prawnych Z. P., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 7 października 2010 r. Nr [...], w przedmiocie zaliczenia zwrotu z tytułu podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowych I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I postanowienia nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych). I. Postępowanie przed organami. 1. W złożonej w dniu 25 listopada 2004 r. deklaracji dla podatku VAT – 7 za październik 2004 r. Z.P. (skarżący) wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do zwrotu w kwocie 17 895,00 zł. 2. Przeprowadzona w dniach 12 marca 2009 r. – 8 maja 2009 r. kontrola podatkowa potwierdziła prawidłowość ww. kwoty zadeklarowanego zwrotu podatku. 3. Postanowieniem z dnia 16 lipca 2010 r. nr [...], po ponownym rozpatrzeniu sprawy, działając w oparciu o przepis art. 76 i art. 76 b i art. 53 § 4, 78 §1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. ), Naczelnik Urzędu Skarbowego zaliczył ww. zwrot podatku na poczet zobowiązań podatkowych stwierdzonych decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej : - z dnia 6 września 2007 r. nr [...] - za czerwiec 2001 r. w kwocie 10 263,34 zł wraz z odsetkami za zwłokę od dnia 26 lipca 2001 r. do dnia 25 listopada 2004 r. w kwocie 6 827,00 zł - z dnia 6 września 2007-14 nr [...] - za październik 2001 r. w kwocie 3 765,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi od dnia 27 listopada 2001 r. do dnia 25 listopada 2004 r. w kwocie 282,32 zł. 4. We wniesionym zażaleniu skarżący domagał się o uchylenia powyższego postanowienia podnosząc zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za czerwiec i październik 2001 r. Skarżący oparł zarzut na przepisach art. 68 i 70 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. 5. Postanowieniem z dnia 7 października 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. 6. W uzasadnieniu postanowienia organ powołał się na treść przepisów art. 76 § 1 oraz art. 62 § 1, 55 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa i § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165 poz. 1373 ze zm.). Organ wskazał, że naczelnik urzędu skarbowego w sytuacji wystąpienia zaległości podatkowej, stwierdzonej decyzjami organu kontroli skarbowej był zobowiązany, na podstawie art. 76 § 1 i 76a § 1 w zw. z art. 76 b cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa zaliczyć zwrot podatku na poczet tej zaległości. Wskazał również, że postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu miało charakter formalny i samo w sobie nie przesądzało o istnieniu zaległości podatkowej. Postanowienie to miało jedynie doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności. 7. Odnosząc się do podniesionego w zażaleniu zarzutu przedawnienia zaległości podatkowej za czerwiec i październik 2001 r., organ wskazał, że zaległość ta została stwierdzona ww. decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 6 września 2007 r. (wydanymi po ponownym rozpatrzeniu przez ten organ). W ocenie organu, zobowiązania te nie uległy przedawnieniu, bowiem w dniu 23 listopada 2006 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego w Banku [...] S.A., który to środek egzekucyjny przerywał bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za czerwiec i październik 2001 r. O zastosowanym wymienionego środka egzekucyjnego zobowiązany, czyli skarżący, został powiadomiony w dniu 11 grudnia 2006 r. Kolejne przerwanie biegu przedawnienia nastąpiło, zdaniem organu, w dniu 13 grudnia 2006 r. poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości - samochodu. Zobowiązany potwierdził odbiór protokołu zajęcia ruchomości. 8. Dalej organ podał, że sporne zobowiązania przedawniałyby się dnia 14 grudnia 2011 r. Organ wskazał również, że wyrokiem z dnia 29 października 2009 r., I SA/Kr 443/08 Wojewódzki Administracyjny w Krakowie wprawdzie uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej dotyczące m. in. czerwca i października 2001 r., jednakże organ wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, "w której przeprowadził wywód potwierdzający m. in., że przedmiotowe zobowiązania nie uległy przedawnieniu". Obecnie sprawa nadal była w toku, tak więc, jak wywodził dalej organ, zaskarżony wyrok był nieprawomocny, zatem decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej należało uznać za obowiązujące. II. Postępowanie przed sądem 1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący podniósł naruszenie art. 68 cyt. ustawy – Ordynacja podatkowa, wskazując, że zaskarżony wyrok WSA w Krakowie I SA/Kr 443/08 z dnia 29 października 2009r. dotyczący spornej kwestii przedawnienia zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec i październik 2001r. , nie został dotychczas uchylony. 2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas. 3. Postanowieniem z dnia 21 czerwca 2011r. I SA/Kr 2032/10 WSA w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w związku ze śmiercią skarżącego. 4. Postanowieniem z dnia 25 kwietnia 2012r. I SA/Kr 2032/10 WSA w Krakowie podjął postępowanie z udziałem następców prawnych M.P. i małoletnich – B. P. i A. P. 5. W piśmie z dnia 27 czerwca 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej przedłożył dodatkowe dokumenty na dowód przerwy w biegu przedawnienia. Jednocześnie organ przyznał, że w wyniku wydanego w sprawie (na skutek skarg kasacyjnych obu stron od ww. wyroku WSA w Krakowie I SA/Kr 443/08) wyroku NSA z dnia 1 kwietnia 2011r. I FSK 489/10 w przedmiocie m.in. podatku od towarów i usług za czerwiec i grudzień 2001r. "zostały odpisane w bazie POLTAX decyzje wydane przez organy podatkowe w dniu 8 sierpnia 2011r. tj. przywrócono zobowiązania wynikające ze złożonych przez podatnika deklaracji VAT-7 za miesiące czerwiec i grudzień w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług". 6. Na rozprawie w dniu 11 września 2012r. pełnomocniczka organu wyjaśniała na pytanie Sądu, że twierdzenia zawarte w ww. piśmie z dnia 27 czerwca 2012r. o "odpisaniu zobowiązań" za czerwiec i październik 2001r. należy uznać przyznanie, że zaległości za ww. miesiące, na poczet których dokonano zaliczenia, nie istnieją w związku z treścią wyroku NSA I FSK 489/10. III. Rozważania Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: 1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek twierdzenia organów o formalnym charakterze postanowienia w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych, były zasadne. 2. W ocenie Sądu, postanowienie w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku (ewentualnie nadpłaty) na poczet zaległości podatkowej ma charakter techniczny. Oznacza to, że postanowienie to ani nie określa wysokości zwrotu (nadpłaty), ani też nie określa wysokości zaległości podatkowej. Podstawą określenia wysokości zwrotu podatku (nadpłaty) lub zaległości podatkowej są bowiem: albo deklaracje podatnika, albo odpowiednie decyzje podatkowe określające wysokość zwrotu podatku, nadpłaty lub wysokość zobowiązania podatkowego. 3. Powyższe wynika z Ordynacji podatkowej. Żaden bowiem z przepisów tej ustawy, dotyczących postanowienia o zaliczeniu (zwrotu podatku lub nadpłaty), nie daje podstawy prawnej organowi podatkowemu do określenia (ustalenia) w takim postanowieniu, w sposób odmienny niż to zadeklarował podatnik, pierwotnej wysokości zwrotu podatku, nadpłaty, wysokości zobowiązania podatkowego lub zaległości. W szczególności powołane przez organ podatkowy, w rozpatrywanej sprawie: art. 76 i art. 76 b i art. 53 § 4, 78 §1 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, dotyczą wyłącznie technicznego sposobu zaliczania tj. terminów i kolejności zaliczania na poczet zaległych zobowiązań oraz sposobu liczenia odsetek. Wprawdzie w wyniku wydania postanowienia w przedmiocie zaliczenia zwrócony podatek czy też wypłacona nadpłata może być mniejsza od zadeklarowanej przez podatnika, ale wynikać to będzie wyłącznie z kolejnych operacji matematycznych rozpoczynających się od wielkości zadeklarowanej lub określonej (ustalonej) w decyzji podatkowej. 4. Zasadą bowiem jest, że każde działanie organu administracyjnego musi posiadać podstawę prawną, co oznacza, że przepis prawa powinien określać jaki organ i w jaki sposób może stanowić o obowiązkach lub uprawnieniach obywateli. Powyższe wynika z art.7 Konstytucji RP i uregulowanej tamże zasady legalizmu, zgodnie z którą organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Zasada ta jest powszechnie rozumiana w ten sposób, że zakazuje domniemywania kompetencji organu władzy publicznej i tym samym nakazuje, by wszelkie działania tego organu były oparte na wyraźnie określonej normie kompetencyjnej. Oznacza to, że w państwie praworządnym wszelka działalność władcza wymaga podstaw prawnych, tzn. legitymacji w prawnie nadanym upoważnieniu do działania. (por. Bogusław Banaszak "Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz", komentarz do art.7 , Warszawa 2009, dostępne również NetLegalis). Reasumując, organy administracyjne mogą działać tylko w granicach określonych przez przepisy prawa. O ile jednostka ma swobodę działania zgodnie z zasadą, że co nie jest wyraźnie zabronione przez prawo, jest dozwolone, to organy władzy publicznej mogą działać tylko tam i o tyle, o ile prawo je do tego upoważnia, przy czym obywatel może zawsze domagać się podania podstawy prawnej, na jakiej organ podjął konkretną działalność. 5. Takim przepisem kompetencyjnym dającym podstawę prawną do określenia wymiaru zwrotu podatku, nadpłaty lub wysokości należnego podatku są odpowiednio: art. 21 §3 i §3a oraz art.74a Ordynacji podatkowej. 6. W konsekwencji, wobec braku wyraźnej podstawy prawnej do określania wysokości zwrotu podatku, nadpłaty lub wysokości zobowiązania podatkowego w postanowieniu o zaliczeniu, organ podatkowy wydając takie postanowienie zobowiązany jest przyjąć jako punkt wyjścia do dokonywanych zaliczeń albo deklaracją podatkową, albo decyzję organu podatkowego. 7. W tej sytuacji rację miały organy, że na tym etapie postępowania w sprawie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych, nie mogły być brane pod uwagę zarzuty skarżącego dotyczące przedawnienia istniejącego w momencie wydawania decyzji wymiarowych organu odwoławczego i w związku z tym nieuprawnionego określenia w tych decyzjach wysokości zobowiązania podatkowego. 8. Zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego powinien być rozważany przez organ w toku postępowania dotyczącego zaliczenia zwrotu podatku lub nadpłaty na poczet zaległości tylko w takiej sytuacji gdyby okoliczności te miałyby nastąpić już po wydaniu decyzji podatkowych. Oczywistym jest bowiem, że tak jak nie można egzekwować przedawnionego podatku, tak nie można również zaliczać zwrotu podatku (nadpłaty) na poczet przedawnionych zaległości podatkowych. 9. Nie negując prawidłowości rozumowania organów, orzekający Sąd uchylił zaskarżone postanowienia organów obu instancji. W przeciwnym razie doszłoby do pozostawienia w obrocie prawnym postanowień sprzecznych z ostatecznym wyrokiem NSA (z dnia 1 kwietnia 2011r. I FSK 489/10) oraz twierdzeniami samych organów co do przedawnienia zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec i październik 2001r. 10. Formalny charakter postanowienia w przedmiocie zaliczenia, na co powoływały się organy, przejawia się również w tym, że tak jak przy wydawaniu tegoż postanowienia, organ nie bada prawidłowości decyzji wymiarowej stanowiącej podstawę określenia wysokości podatku i zaległości podatkowej, tak w przypadku późniejszych okoliczności wpływających na określenie ostatecznej wielkości podatku, okoliczności te mają znaczenie dla oceny prawidłowości zaliczenia ze skutkiem wstecznym (ex tunc). 11. W związku z powyższym Sąd uznał, że zasadne były zarzuty skargi dotyczące przedawnienia i uchylił zaskarżone postanowienia na zasadzie art. 145 §1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r. poz. 270). Przepisy te stanowią, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit.a), przy czym sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art.135). 12. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 §2 - §4 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Przepisy te stanowią, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Zasady ustalania wysokości przysługujących stronie należności oraz tryb przyznawania i sposób wypłacania tych należności, określają przepisy odrębne. Przepisy dotyczące adwokatów i radców prawnych stosuje się odpowiednio do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego lub rzecznika patentowego. W konsekwencji Sąd zasądził zwrot uiszczonego wpisu (100zł) oraz koszty wynagrodzenia doradcy podatkowego (240 zł) oraz zwrot opłaty skarbowej od pełnomocnictwa 17 zł. 13. Sąd orzekł również zgodnie z art.152 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazującym, że sąd razie uwzględnienia skargi w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.