I SA/Kr 641/12

Sygn. akt I SA/Kr 641/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 sierpnia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2012 r., sprawy ze skargi D. K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 27 lutego 2012 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, - skargę oddala - Pismem z dnia 30 września 2011 r. D.K. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych (p.c.c.) należnego tytułem nabycia nieruchomości zlokalizowanej w miejscowości W.L. Strona uzasadniła to faktem nabycia nieruchomości za dotację celową przyznaną z budżetu Państwa, która nie podlega opodatkowaniu. Dotacja ta została przyznana w związku z utratą (w wyniku ulew powodujących osuwanie się ziemi) przez podatniczkę oraz jej rodzinę domu położonego w Pietrzejowicach, nabytego w 2008 r. Decyzją z dnia 6 grudnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił podatniczce stwierdzenia nadpłaty w p.c.c. i zwrotu podatku w kwocie 3 800 zł, wskazując, że w/w czynność cywilnoprawna nie mieści się w katalogu zwolnień wynikających z art. 9 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.), dalej "u.p.c.c.". W odwołaniu od powyższej decyzji D. K. wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu podatniczka wskazała, że zakup nowego domu był koniecznością o czym świadczy przyznana dotacja celowa. Dlatego ze względów losowych nabywcy powinni zostać zwolnieni z p.c.c. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 27 lutego 2012 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z ustalonego przez organy podatkowe i przyjętego przez Sąd stanu faktycznego sprawy wynika, że w dniu 21 czerwca 2011 r. została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy H.J. – jako sprzedającą, a D.K., A.K., S. K. – N. oraz K. N. – jako kupującymi, budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego, gruntu zabudowanego i udziału w drodze. Nieruchomość ta, położona w miejscowości W.L., została nabyta łącznie za kwotę 760 tys. zł (cztery ceny po 190 tys. zł). Od zawartej umowy sprzedaży notariusz obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od czterech kwot po 190 tys. zł, w czterech kwotach po 3 800 zł, tj. łącznie w kwocie 15 200 zł. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniając wydane przez siebie rozstrzygnięcie wskazał, że w piśmie z dnia 30 września 2011 r. strona nie wykazała, by w sprawie miała miejsce którakolwiek przesłanka przewidziana w przepisie regulującym kwestię zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. art. 11 ust. 1 u.p.c.c. Argumentacja podatnika odnosi się wyłącznie do zasadności zapłaconego podatku. Organ zwrócił uwagę, że w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność cywilnoprawna zawarta w dniu 21 czerwca 2011 r. w formie aktu notarialnego (umowa sprzedaży), od której zwrotu podatku domaga się strona odwołująca, była czynnością ważną, nie została zawarta pod warunkiem, tak więc podlegała na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Organ odwoławczy odwołał się także do zawartego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego stanowiska, że przedmiotowa czynność cywilnoprawna nie mieści się w katalogu zwolnień z art. 9 u.p.c.c. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej podał, że na podstawie art. 2 pkt 1 lit.j cytowanej ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działań żywiołu. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz.U. Nr 84, poz. 906 ze zm.), Prezes Rady Ministrów na podstawie danych przekazywanych przez właściwych wojewodów, uwzględniając rodzaj żywiołu oraz skutki przez niego wyrządzone, na okres nie dłuższy niż 24 miesiące, określa, w drodze rozporządzenia, gminy lub miejscowości, w których stosuje się szczególne zasady odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych, a także szczególne zasady zagospodarowania terenów oraz zasady i tryb nabywania nieruchomości, w związku z osunięciem ziemi. Organ II instancji wskazał, że jedynym celem tego przepisu jest nadanie Prezesowi RM kompetencji do wskazania gmin i miejscowości, w których będą miały zastosowanie przepisy przedmiotowej ustawy. Z kolei samo pojecie "nabywanie nieruchomości" ujęte w przedmiotowym przepisie nie odnosi się in abstracto do każdej umowy sprzedaży nieruchomości ale tylko do umów zawartych w trybie przedmiotowej ustawy. W ustawie tej tryb nabywania nieruchomości został określony w art. 13g ust. 1 i dotyczy tylko umów sprzedaży nieruchomości przez gminę objętych miejscowym planem odbudowy. Nieruchomości te jeżeli nie są własnością gminy najpierw nabywane są przez gminę w drodze wykupu lub wywłaszczenia na co wskazuje art. 13d ust. 10 ustawy o szczególnych zasadach odbudowy, a dopiero następnie sprzedawane osobom poszkodowanym. W sprawie stroną sprzedającą nie była Gmina tylko osoba fizyczna, stąd w/w przepisy nie mają zastosowania. Odnosząc się do kwestii zakupu nieruchomości za środki uzyskane z dotacji, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w stanie faktycznym sprawy obowiązujące przepisy u.p.c.c. nie przewidują możliwości zwrotu pobranego przez notariusza podatku od umowy sprzedaży. Tym bardziej, że z aktu notarialnego wynika, że zakup udziału w nieruchomości został dokonany za kwotę 190 tys. zł, natomiast kwota przyznanego zasiłku celowego na podstawie decyzji Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w K. z dnia 23 maja 2011 r. wyniosła w stosunku do podatnika 74 624,25 zł (1/4 z kwoty 298 497 zł). Strona sama wskazuje w odwołaniu, że nabycie nieruchomości nastąpiło nie tylko z dotacji budżetu państwa ale również ze wspólnych oszczędności (w tym kredytu bankowego). W konsekwencji organ odwoławczy wskazał, że uiszczony przez stronę podatek w kwocie 3 800 zł od umowy sprzedaży zawartej w dniu 21 czerwca 2011 r. nie stanowi nadpłaty w rozumieniu przepisu art. 72§1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p."). A zatem organ I instancji zasadnie i bez naruszenia prawa odmówił stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku z uwagi na brak podstawy prawnej. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, D.K. skierowała skargę do WSA w Krakowie domagając się jej uchylenia w całości i zarzucając naruszenie przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu skarżąca podała, że ze względów losowych powinna zostać zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych. Zakup nowego domu nie został dokonany w celu pomnożenia majątku. Był koniecznością o czym świadczy przyznana dotacja celowa. Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organów podatkowych, że w jej sytuacji nie ma zastosowania art. 2 pkt 1 lit.j u.p.c.c. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych jego zakres przedmiotowy został określony w art. 1 ust. 1 u.p.c.c. i obejmuje m. in. istotną w niniejszej sprawie sprzedaż rzeczy i praw majątkowych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c.). Art. 2 u.p.c.c. przewiduje natomiast wyłączenia podatkowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie ma charakter enumeratywny. Wyłączenie stosowane jest przez ustawodawcę wtedy, gdy jego zamiarem jest wskazanie sytuacji, która - pomimo istnienia stanu faktycznego lub prawnego powodującego powstanie obowiązku uiszczenia określonej daniny publicznej - nie podlega takiemu obciążeniu. Jednocześnie ustawodawca formułuje warunki, które powinny być spełnione, aby możliwe było zastosowanie wyłączenia. Wyłączenia należy odróżnić od zwolnień. Wyłączenia są wyrazem całkowitego braku zainteresowania ustawodawcy określonymi kategoriami stanów faktycznych lub prawnych. W szczególności wyłączenia te dotyczą czynności cywilnoprawnych w sprawach wymienionych w art. 2 pkt 1 u.p.c.c. Będą to zatem wszystkie sprawy, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach, o których mowa w tym przepisie. Oznacza to, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy stosować łącznie z przepisami niżej wymienionych ustaw i wydanych do nich aktów wykonawczych (Z. Ofiarski, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, źródło Lex). Omawiany przepis stanowi, że nie podlegają podatkowi: 1) czynności cywilnoprawne w sprawach: a) alimentacyjnych, opieki, kurateli i przysposobienia, b) ubezpieczenia społecznego, ubezpieczenia zdrowotnego, opieki społecznej, ulg określonych w przepisach szczególnych dla żołnierzy niezawodowych i osób odbywających służbę zastępczą oraz ich rodzin, a także uprawnień dla osób niepełnosprawnych i osób objętych przepisami o szczególnych uprawnieniach dla kombatantów, c) wyboru Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, wyborów do Sejmu, Senatu i organów samorządu terytorialnego oraz referendum, d) powszechnego obowiązku obrony, e) zatrudnienia, świadczeń socjalnych i wynagrodzeń za pracę, f) nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia, g) podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych, h) podlegających przepisom o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych, i) (uchylona), j) podlegających przepisom o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu. Skarżąca stoi na stanowisku, że w stanie fatycznym sprawy powinno znaleźć zastosowanie wyłączenie uregulowane pod w/w lit. j. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że wyłączenie to nie znajdzie w sprawie zastosowania. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że zasadą jest wynikająca z art. 84 Konstytucji RP powszechność opodatkowania. Wyjątki od tej zasady – jaki niewątpliwie stanowią uregulowane w art. 2 u.p.c.c. wyłączenia od opodatkowania – muszą być rozumiane w sposób ścisły i nie jest dopuszczalna jakakolwiek wykładnia rozszerzającą w tym zakresie. Sąd zauważa również, że nakładanie ciężarów podatkowych, w tym określanie ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, leży w gestii ustawodawcy, który dysponuje w tym zakresie autonomią (art. 217 Konstytucji RP). Interpretując zatem przepis art. 2 pkt 1 lit.j u.p.c.c. należy stwierdzić, że zastosowanie określonego w nim wyłączenia winno wiązać się z wykazaniem, że źródłem powstania danej czynności (w sprawie umowa sprzedaży nieruchomości) był konkretny przepis ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu. A zatem przedmiotowa umowa sprzedaży nieruchomości zawarta 21 czerwca 2011 r. powinna zostać zawarta w trybie przewidzianym ustawą o szczególnych zasadach odbudowy. Tryb nabywania nieruchomości na zasadach określonych w tej ustawie dotyczy umów sprzedaży nieruchomości przez gminę objętych miejscowym planem odbudowy. Nieruchomości te jeżeli nie są własnością gminy najpierw nabywane są przez gminę w drodze wykupu lub wywłaszczenia, a następnie dopiero sprzedawane osobom poszkodowanym (art. 13d i art. 13g ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach odbudowy). W rozpoznanej sprawie – co wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych aktu notarialnego – warunek ten nie został spełniony. Podkreślenia wymaga, że stronami umowy sprzedaży z dnia 21 czerwca 2011 r. były osoby fizyczne. Umowa ta nie podlegała zatem przepisom ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy. Ponadto obowiązujące przepisy u.p.c.c. nie przewidują wyłączenia czy zwolnienia od podatku umowy sprzedaży w sytuacji, gdy cena jest pokrywana (czy to w części czy w całości) przez kupujących z uzyskanego od Państwa zasiłku celowego. Sąd zauważa, że katalog zwolnień przedmiotowych od podatku, który jest uregulowany w art. 9 u.p.c.c. jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że ze zwolnienia korzystają jedynie czynności w nim wymienione. Organ I instancji szczegółowo przedstawił treść w/w przepisu. Sąd stwierdza w związku z tym, że czynność cywilnoprawna dokonana min. przez skarżącą nie mieści się w żadnej z uregulowanych w tym przepisie sytuacji skutkującej zastosowaniem zwolnienia podatkowego. Pobrany przez płatnika (notariusza) podatek był zatem podatkiem należnym. W konsekwencji w sprawie nie powstała nadpłata. Zgodnie bowiem z art. 72§1 pkt 2 O.p., nadpłatą jest kwota podatku pobrana przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika (pobrana przez płatnika) w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. Z powyższych względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, ani procedury podatkowej, dlatego na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) orzekł o oddaleniu skargi.