I SA/Kr 643/25

|Sygn. akt I SA/Kr 643/25 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 listopada 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 r., sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w N. na interpretację indywidualną Wójta Gminy N. z dnia 21 lipca 2025 r. nr PO3120.77.2025 w przedmiocie podatku od nieruchomości - skargę oddala - S. sp. z o. o. w N. (skarżąca), w dniu 31 marca 2025 r. złożyła do Wójta Gminy Nawojowa wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, przepisu art. 4 ust.5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej upol) w związku z art. 153 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz §10, § 11 i § 12 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości, poprzez odpowiedź na pytanie "czy prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, wedle którego, w opisanym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość rynkowa dzierżawionych przez Spółkę budowli, od których Spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, określona na dzień powstania obowiązku podatkowego podejściem dochodowym". Skarżąca wskazała, że skoro nie dokonuje ona odpisów amortyzacyjnych dotyczących sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, do ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art.4 ust.5 upol, przyjęta winna być wartość rynkowa budowli, określona przez skarżącą na dzień powstania obowiązku podatkowego podejściem dochodowym, przy czym ustalenie wartości rynkowej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej dokonane zostaje podejściem dochodowym, metodą zysków, przy użyciu techniki kapitalizacji prostej/ techniki dyskontowania strumieniami dochodów. Według skarżącej taki sposób ustalenia wartości rynkowej budowli ma być zgodny z art. 153 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz wydanymi na podstawie art. 159 tejże ustawy przepisami wykonawczymi - rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 05 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomościami (§10 oraz §11/12 rozporządzenia). Interpretacją indywidualną z dnia 21 lipca 2025 r., znak: P03120.77.2025, Wójt Gminy Nawojowa uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Zdaniem organu odpowiedź na pierwszą część pytania, to jest czy podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość rynkowa dzierżawionych przez spółkę budowli, od których spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych jest twierdząca. Tym niemniej, co dotyczy wartości rynkowej budowli, określonej przez skarżącą na dzień powstania obowiązku podatkowego podejściem dochodowym, to stanowisko wnioskodawcy, skupiające się tylko na przepisie art. 153 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami pominęło zupełnie inne obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisy upol (art. art. 4 ust. 7 i ust. 8) oraz przepisy ustawy Ordynacja podatkowa (art. 197). Przytaczając obowiązujące przepisy organ podatkowy wskazał na to, że określenia wartości nieruchomości można dokonać różnymi sposobami (przy zastosowaniu podejścia, porównawczego, dochodowego kosztowego, czy wreszcie podejścia mieszanego zawierającego równe elementy). Według organu podatkowego, podatnik nie może zupełnie dowolnie dokonać wyboru właściwego podejścia dla ustalenia wartości nieruchomości, gdyż przepis art. 154 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazuje kryteria tego wyboru. Ponieważ dopiero w konkretnym przypadku, kierując się wyznaczonymi przez ustawodawcę kryteriami możliwe jest dokonanie wyboru właściwego podejścia ustalania wartości nieruchomości, to według stanowiska zaprezentowanego przez organ podatkowy nie jest możliwe przyjęcie a priori, że jedyną metodą właściwą dla oszacowania wartości rynkowej nieruchomości dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie podejście dochodowe, na które wskazuje wnioskodawca w swoim pytaniu. Organ podatkowy wskazał na obowiązujące przepisy upol oraz ustawy Ordynacja podatkowa, z których wynika, że ustalenie właściwego podejścia w zakresie szacowania wartości nieruchomości nie jest możliwe w drodze interpretacji podatkowej, ale w postępowaniu podatkowym, po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. W przypadku bowiem konieczności ustalenia wartości budowli lub w przypadku wątpliwości co do prawidłowego ustalenia tej wartości przez podatnika, organ podatkowy, w istocie rzeczy nie ma możliwości samodzielnego ustalenia czy skontrolowania tej wartości. W świetle przepisów art. 4 ust. 7 i ust. 8 upol oraz art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy zobowiązany jest do zasięgnięcia opinii biegłego. Przepis art. 197 ustawy ordynacja podatkowa przewiduje, iż w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy przeprowadza, z urzędu, dowód z opinii biegłego. Wypowiedzenie się zatem przez organ podatkowy, w drodze indywidualnej interpretacji podatkowej, gdzie organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, co do kwestii wymagających wiadomości specjalnych i przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego, stanowiłoby naruszenie obowiązujących przepisów art. 4 ust. 7 i ust. 8 upol oraz art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa. Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie art. 4 ust. 5 upol w zw. z art. 153 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez jego błędną wykładnię, w wyniku której uznano, że w przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji stanie faktycznym, podatek od nieruchomości nie może być ustalony w oparciu o wartość rynkową budowli wobec nieprawidłowego określenia przez skarżącą wartości rynkowej budowli za pomocą podejścia dochodowego. Wedle skarżącej strony organ podatkowy nie uzasadnił swojego stanowiska, ograniczając się do stwierdzenia, że są różne metody wyceny, a o ich wyborze decyduje rzeczoznawca. Skarżąca podniosła, że co do zasady, organ uchylił się od podstawowego obowiązku przy wydawaniu indywidualnej interpretacji podatkowej i poza chaotycznym wskazaniem przepisów prawa i metod wyceny nie wyjaśnił skarżącej "jaka metoda rzeczywiście winna być zastosowana na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego". Skarżąca w uzasadnieniu swoich zarzutów odwołała się do pisma Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 29 listopada 2023r., znak 0113-KDIPT2-22.4011.677.2023.3.DA. Wedle tego stanowiska, zgodnie z utrwaloną praktyką w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych "postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.(...) Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę". Według skarżącej indywidualna interpretacja jest wewnętrznie sprzeczna, zaś organ całkowicie uchylił się od szczegółowego wyjaśnienia wszystkich wątpliwości co do sposobu stosowania przepisów prawa i interpretacja, jako nieprzydatna winna podlegać uchyleniu. Wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Skarga jest nieuzasadniona. W realiach podanej sądowej kontroli przedmiotowej sprawy pytanie sformułowane przez stronę skarżącą brzmiało: "czy prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, wedle którego, w opisanym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość rynkowa dzierżawionych przez spółkę budowli, od których spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, określona na dzień powstania obowiązku podatkowego podejściem dochodowym". Jak z powyższego wynika pytanie to wprost nawiązywało, stanowiąc nieodłączną część składową determinującą stanowisko spółki, do kwestii wartość rynkowej budowli, określonej przez skarżącą na dzień powstania obowiązku podatkowego podejściem dochodowym, przy czym ustalenie wartości rynkowej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej dokonane zostaje podejściem dochodowym, metodą zysków, przy użyciu techniki kapitalizacji prostej/ techniki dyskontowania strumieniami dochodów. Organ uznając za prawidłowy pogląd skarżącej, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość rynkowa dzierżawionych przez nią budowli, od których spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych stwierdził jednocześni, że wskazywana przez skarżącą metodologia ustalania wartości rynkowej budowli nie jest nieprawidłowa. Sąd stanowisko to podziela. Analizując przepisy dotyczące określania wartości nieruchomości tj. art. 153 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. art. 4 ust. 7 i ust. 8) oraz przepisy ustawy Ordynacja podatkowa (art. 197) nie sposób nie zauważyć, że określenia wartości nieruchomości można dokonać różnymi sposobami, zatem przy zastosowaniu podejścia, porównawczego, dochodowego kosztowego, czy wreszcie podejścia mieszanego zawierającego równe elementy. W tym kontekście trafnie zauważa organ, że podatnik nie może zupełnie dowolnie dokonać wyboru właściwego podejścia dla ustalenia wartości nieruchomości, gdyż przepis art. 154 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazuje kryteria tego wyboru. Ponieważ dopiero w konkretnym przypadku, kierując się wyznaczonymi przez ustawodawcę kryteriami możliwe jest dokonanie wyboru właściwego podejścia ustalania wartości nieruchomości, to nie jest możliwe przyjęcie a priori, że jedyną metodą właściwą dla oszacowania wartości rynkowej nieruchomości dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie podejście dochodowe, na które wskazuje wnioskodawca w swoim pytaniu. Ponadto uprawniony jest pogląd organu, że z istoty rozwiązań przyjętych w przepisach podatkowych wynika, że ustalenie właściwego podejścia w zakresie szacowania wartości nieruchomości nie jest możliwe w drodze interpretacji podatkowej, ale w postępowaniu podatkowym, po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. W przypadku bowiem konieczności ustalenia wartości budowli lub w przypadku wątpliwości co do prawidłowego ustalenia tej wartości przez podatnika, organ podatkowy, w istocie rzeczy nie ma możliwości samodzielnego ustalenia czy skontrolowania tej wartości. Organ ten jest w takiej sytuacji adresatem przepisów wyrażonych w art. 4 ust. 7 i ust. 8 upol oraz art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa, które zobowiązują organ podatkowy do zasięgnięcia opinii biegłego. Przepis art. 197 ustawy ordynacja podatkowa przewiduje, iż w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy przeprowadza, z urzędu, dowód z opinii biegłego. Trafna jest zatem konkluzja, że wypowiedzenie się przez organ podatkowy, w drodze indywidualnej interpretacji podatkowej, gdzie organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, co do kwestii wymagających wiadomości specjalnych i przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego, stanowiłoby naruszenie obowiązujących przepisów art. 4 ust. 7 i ust. 8 upol oraz art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa. Wobec powyższego stanowisko spółki słusznie zostało uznane za nieprawidłowe. Na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku pełnomocnik skarżącej sformułował dodatkowy zarzut, a to sprzeczności sentencji interpretacji z uzasadnieniem wobec stwierdzenia w sentencji interpretacji, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe, gdy z uzasadnienia interpretacji wynika, że jest ono częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe, tj. naruszenie art.14 k Ordynacji podatkowej. Zarzut ten jest chybiony, gdyż powołany przez pełnomocnika skarżącej przepis dotyczy skutków zastosowania się do interpretacji podatkowej i całkowicie abstrahuje od przedstawionego wyżej zarzutu. Wobec powyższego zarzuty naruszenia przepisów prawa okazały się nieuzasadnione, w konsekwencji sąd na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a. oddalił skargę.