I SA/Kr 682/10

Sygn. akt I SA/Kr 682/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 czerwca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2010r., sprawy ze skarg M. J., na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 marca 2010r. Nr [...], Nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do złożenia odwołania oraz odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania, I. uchyla zaskarżone postanowienia , II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 680 zł ( sześćset osiemdziesiąt złotych). Pismem z dnia 23 grudnia 2009 r. M. J. złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2009r. Nr [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IX, XI, XII 2004r., V, VII, VIII, IX, X 2005r., VIII 2006r., IV, VIII 2007 r. oraz II, IV 2008 r. Wraz z wnioskiem złożył odwołanie od tych decyzji. W uzasadnieniu swojego wniosku podał, że w toku postępowania ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, do którego kierowana była korespondencja. Pełnomocnik nie otrzymał jednak zaskarżonych decyzji, jak również nie otrzymał awiza o pozostawieniu przesyłek w urzędzie pocztowym. O fakcie wysłania tych decyzji, M. J. dowiedział się w dniu 18 grudnia 2009 r. W tym bowiem dniu otrzymał on telefoniczne wezwanie od organu podatkowego do stawienia się w dziale egzekucyjnym. Chciano mu tam doręczyć tytuły wykonawcze, dotyczące przedmiotowych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. M. J. po skontaktowaniu się ze swoim pełnomocnikiem, odmówił odbioru tych tytułów. Postanowieniem z dnia 23 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej nr [...] do[...], odmówił M. J. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2009 r. Nr Nr [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IX, XI, XII 2004r., V, VII, VIII, IX, X 2005r., VIII 2006r., IV, VIII 2007 r. oraz II, IV 2008 r. W uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że po złożeniu wniosku o przywrócenie terminu przeprowadzono postępowanie wyjaśniające. W toku tego postępowania ustalono, że Kancelaria pełnomocnika podatnika znajduje się w lokalu użytkowym zlokalizowanym w K. przy ul. S.[...]. Lokal nr [...] położony jest na pierwszym piętrze. Na parterze zaś umieszczone zostały skrzynki pocztowe – w tym skrzynka dla lokalu nr [...], w której zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika, pozostawiana jest korespondencja również dla innych podmiotów zajmujących lokal pod tym adresem tj. dla kancelarii notarialnej i radcy prawnego. Zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika wszelką korespondencję odbiera on osobiście. W godzinach zaś jego nieobecności awiza pozostawiane są we wspólnym dla wymienionych wcześniej kancelarii sekretariacie, bądź w skrzynce pocztowej. W art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa wskazane zostały przesłanki, których łączne spełnienia pozwala przywrócić uchybiony termin. Jedną z tych przesłanek jest uprawdopodobnienie, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego. W ocenie organu podatkowego, pełnomocnik podatnika takiej staranności nie dochował. Nie posiada on bowiem pod wskazanym adresem dla doręczeń własnej oddawczej skrzynki pocztowej. Skrzynka dla lokalu zajmowanego przez tego podatnika, stanowi również skrzynkę pocztową dla innych podmiotów zajmujących wspólny lokal. W takim przypadku nie występuje samodzielna i pełna kontrola nad pozostawianą w pocztowej skrzynce oddawczej korespondencją. Dysponentami jej są bowiem wszystkie korzystające z lokalu podmioty. Taki przyjęty przez pełnomocnika sposób przyjmowania korespondencji, nie stanowi przesłanki dla skutecznego uprawdopodobnienia, iż złożenie odwołania z uchybieniem terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego. Kolejnym postanowieniem z dnia 23 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej nr [...] do [...], stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2009 r. Nr [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IX, XI, XII 2004r., V, VII, VIII, IX, X 2005r., VIII 2006r., IV, VIII 2007 r. oraz II, IV 2008 r. W uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że jak wynika z informacji Poczty Polskiej, zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki zawierającej wyżej wymienione decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego, zostało pozostawione w skrzynce adresata w dniu 13 listopada 2009 r. Z powodu niepodjęcia jej w terminie 7 dni, przesyłka została powtórnie awizowana w dniu 23 listopada 2009 r., a w związku z nieodebraniem tej przesyłki w terminie 14 dni od pozostawienia pierwszego zawiadomienia, w dniu 30 listopada 2009 r. została ona zwrócona Naczelnikowi Urzędu Skarbowego z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Termin zatem do złożenia odwołania upłynął w dniu 27 listopada 2009r., podczas gdy odwołanie zostało złożone w dniu 23 grudnia 2009 r. Jednocześnie zostało wskazane, że postanowieniem z dnia 23 marca 2010 r. (opisanym na wstępie) odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Skargę na powyższe postanowienia złożył M. J. zarzucając rażące naruszenie przepisów postępowania, w szczególności: - naruszenie konstytucyjnej zasady legalizmu działania organów podatkowych poprzez godzenie w instytucję zawodu doradcy podatkowego, - naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie jak opinii o pracy listonosza od mieszkańców kamienicy lub ulicy lub od Policji, opinii o osobie pełnomocnika skarżącego, a przy opieraniu się na niepełnych dowodach, na wnioskowaniu sprzecznym z zasadami logicznego wnioskowania, w tym z zasadami wnioskowania prawniczego, a przez to sprzecznym z prawdą, stronniczym, tendencyjnym i przez to błędnym uzasadnieniem prawnym, nastawionym koniunkturalnie na wygraną (wyeliminowanie przeciwnika procesowego przez nokaut procesowy) a nie na wydaniu prawidłowego orzeczenia w sprawie, - wydanie postanowienia przed wyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności w sprawie – brak oczekiwania na pismo pełnomocnika skarżącego z dowodami oraz na pismo Dyrektora Rejonowego Poczty Polskiej S.A., - złamanie zasady słuszności i sprawiedliwości podatkowej oraz zasady nakazującej orzekanie w razie wątpliwości (w sprawach trudnych) na korzyść podatnika, zawartych w art. 120, 121 § 1 oraz 124 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, że przebywa w swojej kancelarii przy ul. S. [...] codziennie w godzinach od 8.00 do 15.00. W tym czasie jest gotowy do odbioru korespondencji. W razie jego nieobecności korespondencję może w jego imieniu odbierać radca prawny M. G., któremu udzielił stosownego pełnomocnictwa. Ponadto kancelaria notarialna, która również mieści się w tym lokalu, jest otwarta do godz. 17.00 i zawsze istnieje możliwość pozostawienia awiza w sekretariacie tej kancelarii. Pełnomocnik jest znany osobiście pracownikom poczty na której miała oczekiwać na niego przesyłka, gdyby zatem faktycznie listonosz oddał przesyłkę na tę pocztę, jej pracownicy wręczyliby mu ją nawet bez awiza. W dniu dokonywania oględzin kancelarii pełnomocnika skarżącego, uzyskał on kolejny dowód, a mianowicie udowodnienie zagubienia skierowanej do niego przesyłki, dotyczącej innego klienta. Pracownicy dokonujący oględzin odmówili jednak przyjęcia tego dowodu. Ponadto organ podatkowy przy wydawaniu zaskarżonych postanowień, wystąpił wbrew utrwalonej już naczelnej zasadzie procedury podatkowej, mianowicie wbrew zasadzie nakazującej w razie wątpliwości orzekanie na rzecz dobra podatnika (łac. in dubio pro tributario). W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej, wniósł o oddalenie skarg. Podkreśli, że doręczenie zostało dokonane zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Samo zaś wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem terminu. Organ podkreślił przy tym, że podmiot uprawdopodabniając swój brak winy, który jest koniecznym warunkiem przywrócenia terminu, powinien uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, iż przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Z uwagi zaś na winę pełnomocnika skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, brak było możliwości przywrócenia terminu. Winy pełnomocnika organ upatruje w fakcie korzystania przez niego ze wspólnej skrzynki pocztowej wraz z innymi podmiotami. Fakt taki nie może być uznany za dochowanie szczególnej staranności w zakresie odbioru przesyłek. W takim wypadku nie występuje bowiem samodzielna i pełna kontrola nad pozostawioną w skrzynce oddawczej korespondencją. Nie jest przy tym możliwe, że pełnomocnik skarżącego jest obecny przez cały czas w swoim biurze. Pełnomocnictwo zaś dla radcy prawnego M. G. ujawnił dopiero w złożonej skardze. Nie wiadomo też, czy właściwy urząd pocztowy był w posiadaniu tego pełnomocnictwa. Zwrócona została również uwaga na rozbieżności pełnomocnika skarżącego co do sposobu odbioru korespondencji. Raz bowiem twierdził, że odbiera przesyłki osobiście, innym razem, że odbiera sekretarka kancelarii notarialnej, zaś w skardze stwierdził, że upoważnił do odbioru korespondencji inną osobę. Odnosząc się do składanych reklamacji przez pełnomocnika skarżącego stwierdził, że reklamacja dotycząca przedmiotowej przesyłki została rozpatrzona negatywnie. Nie można przy tym podzielić zarzutu zawartego w skardze, że argumentacja zawarta w zaskarżonym postanowieniu godzi w zawód doradcy podatkowego. Niezasadny jest również zarzut dotyczący naruszenia zasady prawdy obiektywnej. Postępowanie wyjaśniające zostało bowiem przeprowadzone prawidłowo. Na rozprawie w dniu 18 czerwca 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia skargi na obydwa postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Na wstępie należy stwierdzić, że w ocenie Sądu istniały podstawy do połączenia obydwu spraw do łącznego ich rozpoznania oraz rozstrzygnięcia, gdyż obydwa zaskarżone postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej pozostają ze sobą w związku w rozumieniu art. 111 § 2 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Dotyczą one bowiem tego samego stanu faktycznego oraz opierają się na jednakowych zarzutach dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone w szczególności przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, tj. kontroli prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego, a także zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżone postanowienia w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, Sąd uznał, iż skargi zasługują na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do złożenia odwołania wydane zostało na podstawie art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.). Jak wynika z dyspozycji tego przepisu, organ podatkowy jest zobowiązany do przywrócenia terminu po spełnieniu czterech warunków: - strona powinna złożyć wniosek o przywrócenie terminu, - wniosek musi zostać złożony w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, - strona musi uprawdopodobnić, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy, - jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Należy również podkreślić, że ugruntowany jest pogląd, że na równi z uchybieniem strony, traktuje się także uchybienie jego pełnomocnika. Innymi słowy, jeżeli pełnomocnik strony uchybi terminowi, należy takie uchybienie traktować na równi z uchybieniem strony. Pogląd ten nie był również kwestionowany zarówno przez skarżącego, jak i przez stronę. W niniejszej sprawie stwierdzenie uchybienia terminowi nastąpiło z uwagi na to, że jak twierdzi organ podatkowy, pomimo doręczenia pełnomocnikowi decyzji, nie złożył od nich odwołania w terminie. Pełnomocnik zaś twierdzi, że nie złożył odwołania w terminie, gdyż decyzje te nie zostały mu doręczone i to pomimo faktu, że organ otrzymał z Poczty Polskiej informację o podwójnym awizowaniu przesyłki. Dalsze zatem rozważania dotyczące uprawdopodobnienia braku winy, odnosić się będą bezpośrednio do pełnomocnika, nie zaś do strony. Wracając do wskazanych powyżej przesłanek art. 162 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że spornym jest jedynie spełnienie przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi. Niewątpliwie bowiem został złożony wniosek o przywrócenie terminu, zgodnie z twierdzeniami skarżącego, został on złożony w terminie 7 dni od powzięcia informacji o jego uchybieniu i okoliczność ta nie była kwestionowana. Ponadto skarżący dopełnił czynności dla której był określony termin, czyli zostało złożone odwołanie. Pełnomocnik skarżącego upatruje braku winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania w tym, że nie zostały mu doręczone decyzje podatkowe oraz nie otrzymał informacji o pozostawieniu przesyłki zawierającej te decyzja w urzędzie pocztowym, czyli że nie otrzymał awiza. Nie może on zatem ponosić winy w uchybieniu terminowi, skoro decyzje te nie zostały mu doręczone. Na uprawdopodobnienie swoich twierdzeń wskazał, że miał już problemy z doręczaniem korespondencji i składał reklamacje związanie z tym doręczaniem. Podkreślił przy tym, że nie jest możliwym aby nie dotarła do niego korespondencja, gdyż przebywa w godzinach pracy doręczyciela w swojej kancelarii, zaś w przypadku jego nieobecności przebywa tam osoba z którą wspólnie podnajmuje lokal oraz na stałe przebywa w lokalu pracownik kancelarii notarialnej. W samej skardze podniósł dodatkowo, że udzielił pełnomocnictwa do odbioru korespondencji współpodnajemcy lokalu. Organ podatkowy uznał jednak, że pełnomocnik skarżącego ponosi winę w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania, gdyż nienależycie uregulował sobie kwestie związane z odbiorem korespondencji. Ustalenia takie poczynił na podstawie tego, że do lokalu zajmowanego przez trzy różne firmy, jest przypisana jedynie jedna skrzynka pocztowa. Organ podatkowy nie stwierdził zatem, że nie jest możliwym aby listonosz nie doręczył przesyłki zawierającej decyzje, czy też aby nie pozostawił awiza. Przez takie uzasadnienie decyzji, organ podatkowy stwierdza, że awiza zostały pozostawione w skrzynce, lecz z uwagi na błędną organizację odbioru korespondencji przez pełnomocnika skarżącego, awizo zaginęło. Idąc dalej w tym kierunku należy stwierdzić, że organ podatkowy uznał, iż awizo zostały wyjęte ze skrzynki bądź przez pracowników kancelarii notarialnej, bądź przez radcę prawnego M. G. i osoby te z jakichś powodów nie przekazały pełnomocnikowi skarżącego awiz. W niniejszym przypadku sytuacja taka musiała mieć miejsce dwukrotnie. Ustalenia takie zostały przy tym oparte li tylko na okoliczności, że jest jedna skrzynka. Postępowanie takie w ocenie Sądu narusza jednak zasady postępowania uregulowane w Ordynacji podatkowej. W pierwszej kolejności należy podnieść, że z przepisów normujących kwestię przywrócenia terminu wynika, że strona składająca wniosek o przywrócenie terminu, powinna jedynie uprawdopodobnić brak winy w uchybieniu terminowi do dokonania określonej czynności. Sam ustawodawca zwalnia zatem stronę od konieczności udowodnienia takiej okoliczności. W niniejszej sytuacji bezpośrednie udowodnienie okoliczności, że pełnomocnik nie otrzymał decyzji, byłoby przy tym niemożliwe. Nie można bowiem udowodnić okoliczności negatywnej. Należy się zatem zastanowić, czy możliwa jest sytuacja, aby doręczyciel pocztowy, nie doręczył decyzji i jednocześnie nie pozostawił awiza o miejscy odbioru takiej przesyłki. Wydaje się, że takiej sytuacji wykluczyć nie można. Należy zatem wskazać, że pełnomocnik skarżącego przedstawił wiarygodną wersję zdarzeń, która mogła doprowadzić do stwierdzenia braku winy w uchybieniu terminowi. W takim przypadku to na organ podatkowy przechodzi obowiązek udowodnienia, że na podstawie okoliczności konkretnej sprawy, okoliczność braku winy nie została uprawdopodobniona. W ocenie Sądu takim dowodem nie może być okoliczność, że korespondencja dla kilku podmiotów, jest pozostawiana w jednej skrzynce pocztowej, bez ustalenia np. praktyki wyjmowania korespondencji ze skrzynki przez te podmioty, ustalenia kto dysponuje kluczem do skrzynki, na kim spoczywa obowiązek sprawdzania czy w skrzynce znajduje się jakaś korespondencja, czy zdarzało się, że w skrzynce były kiedykolwiek jakieś awiza, czy też np. ustalenia, że w związku z faktem, iż w lokalu znajduje się kancelaria notarialna posiadająca sekretariat otwarty przez większą część dnia, korespondencja jest tam właśnie pozostawiana bez pozostawiania jej w skrzynce itp. Jak już wynika z tych kilku uwag, nie można tylko na tej podstawie, że jest jedna skrzynka dla kilku podmiotów wyciągać wniosku, że nastąpiła wina pełnomocnika skarżącego. Do wysunięcia takiej tezy, koniecznym jest przeprowadzenie postępowania dowodowego, mającego na celu wyjaśnienie co najmniej tych kwestii o których mowa powyżej. Sąd nie jest przy tym władny kategorycznie stwierdzić, jakie okoliczności powinien jeszcze ustalić organ podatkowy, gdyż pewne okoliczności mogą okazać się potrzebnymi do ustalenia dopiero w momencie przeprowadzenia tych czynności o których wspomniano powyżej. Zgodnie z tym, co zostało już wcześniej wskazane, strona składająca wniosek o przywrócenie terminu, nie ma obowiązku udowadniać okoliczności uzasadniających brak winy. Ma je jedynie uprawdopodobnić. Jeżeli takie uprawdopodobnienie nie jest oczywiście bezzasadne, organ powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe, w celu ustalenia faktycznego stanu rzeczy, jeżeli stwierdzi, że strona nie uprawdopodobniła braku winy. W postępowaniu podatkowym obowiązuje bowiem zasada prawdy materialnej, wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z tego przepisu, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Konkretyzację tego przepisu stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazujący organowi podatkowemu zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Brak jest przy tym jakiegokolwiek przepisu, który wyłączałby zastosowanie tych zasad w trakcie postępowania o przywrócenie terminu. Samo zatem stwierdzenie, że przyczyną zawinienia w uchybieniu terminowi, jest jedna skrzynka dla kilku podmiotów, w świetle wcześniej wskazanych wad takiego rozumowania, jest niewystarczające do uznania, że stan faktyczny został ustalony w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej. Rozumowanie takie narusza również zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Na podstawie bowiem tej jednej okoliczności, nie można wyciągnąć tak dalece idących wniosków. Wobec stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, działając na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji. W toku ponownego postępowania organ podatkowy prawidłowo przeprowadzi postępowanie dowodowe, jeżeli w dalszym ciągu będzie uważał, że pełnomocnik skarżącego nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi. W szczególności organ ustali, czy faktycznie można mówić o braku należytej organizacji w odbiorze korespondencji i ewentualnie, czy miało to jakiś wpływ na brak otrzymania decyzji bądź informacji o pozostawieniu awiz. Organ podatkowy weźmie między innymi pod uwagę wskazania Sądu, co w pierwszej kolejności należy wziąć pod uwagę przy takim badaniu. Organ podatkowy powinien również wziąć pod uwagę składane reklamacje odnośnie doręczeń korespondencji i to również reklamacje składane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i ocenić także na tej podstawie, czy całkowicie można wykluczyć brak doręczenia samych przesyłek, jak również awiz. Organ powinien również szczegółowo uzyskać odpowiedzi od pełnomocnika skarżącego co do sposobu doręczania mu korespondencji. W szczególności ma to znaczenie w kontekście wyjaśnień pełnomocnika skarżącego złożonych na rozprawie. Po okazaniu mu bowiem karty 155 akt administracyjnych, na której znajduje się pismo Poczty Polskiej zawierającej informację o przesyłkach poleconych dostarczanych mu w okresie październik – grudzień 2009r., pełnomocnik skarżącego stwierdził, że nie otrzymał żadnego awiza odnośnie tych korespondencji. O pierwszej wymienionej w tym piśmie korespondencji nic nie wiedział, druga dotyczyła niniejszej sprawy, zaś o trzeciej dowiedział się od swojego klienta, który taką informację uzyskał w organie podatkowym. Dopiero zatem po należycie przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, będzie możliwym ustalenie, czy faktycznie pełnomocnik skarżącego uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołań. Z uwagi na uchylenie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do złożenia odwołań, przedwczesnym jest stwierdzenie, że uchybiono terminowi do złożenia tych odwołań. W dalszym ciągu bowiem pozostaje otwartą kwestia przywrócenia terminu. Z tego też powodu, również postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi do złożenia odwołań, podlega uchyleniu. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy. Na zasądzone koszty składa się: wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej (2 x 240 zł), wpis od skarg (200 zł). Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji.