I SA/Kr 735/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Inga Gołowska Sędziowie WSA Piotr Głowacki WSA Stanisław Grzeszek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Fundacji W. O. i K. przy K. R. P. w K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 6 maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od lipca 2020 r. do września 2020 r. uchyla zaskarżoną decyzję. W dniu 15 marca 2021 r. Fundacja W. O. i K. w K. złożyła wniosek o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za okres od lipca do września 2020 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Oddział w K.) decyzją z dnia 17 marca 2021 r. nr [...] odmówił wnioskodawcy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 września 2020 r. Nie zgadzając się z decyzją ZUS, strona w dniu 1 kwietnia 2021 r. złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 6 maja 2021 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję z dnia 17 marca 2021 r. W uzasadnieniu ZUS wskazał, że we wniosku z 15 marca 2021 r. wnioskodawca oświadczył, że prowadzi działalność gospodarczą oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności PKD 59.11.Z Wskazany kod PKD nie został jednak potwierdzony w rejestrze regon. Zgodnie bowiem z danymi w rejestrze REGON przeważającą działalnością jest kod PKD 94.99.Z, a kod wskazany we wniosku jest wyłącznie kodem uzupełniającym. ZUS podkreślił, że obowiązek zbadania działalności według kodu PKD dotyczy wszystkich płatników składek, w tym także stowarzyszeń i fundacji. Jeżeli więc, jako przeważający rodzaj działalności jest wskazany w rejestrze REGON inny kod PKD niż określony w ustawie, nie ma podstawy prawnej do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwolnienie ze składek. Fundacje, jeśli prowadzą działalność gospodarczą, to nie są typowymi uczestnikami życia gospodarczego. W przypadku tych podmiotów działalność gospodarcza posiada charakter głównie akcesoryjny względem ich standardowej działalności (oraz podstawowych źródeł finansowania). Dlatego nie ma znaczenia, że w KRS stowarzyszenie czy fundacja ma wpisany PKD, który uprawnia do otrzymania pomocy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Fundacja W. O. i K. w K. nie zgodziła się z ww. decyzją ZUS, zarzucając naruszenie art. 31zo ust. 8 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 i innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacjach kryzysowych. Strona skarżąca podkreśliła, że zgodnie z wypisem z rejestru przedsiębiorców prowadzi działalność przeważającą uprawniającą do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za wnioskowane miesiące. W odpowiedzi na skargę Zakład Ubezpieczeń Społecznych wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, w wersji aktualnej na dzień złożenia przez stronę wniosku (15 marca 2021 r.), na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, działalność gospodarczą oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 49.39.Z, 55.10.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 7l.11.Z, 77.39.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 82.30.Z, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.03.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z albo świadczącego usługi na rzecz muzeów w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2020 r. poz. 902), oznaczone kodem 79.90.A, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.59, 85.60.Z, albo prowadzącego muzeum w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach niebędące instytucją kultury, o zakończonym procesie organizacji muzeum i wpisanym do wykazu muzeów, o którym mowa w art. 5b ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r. Powodem odmowy przyznania stronie skarżącej zwolnienia z opłacenia należnych składek za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 września 2020 r., przy spełnieniu pozostałych warunków, o których mowa w art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19 było podanie we wniosku z dnia 15 marca 2021 r. kodu PKD 59.11.Z jako przeważającej działalności gospodarczej niezgodnego z kodem ujawnionym w rejestrze REGON (kod PKD 94.99.Z). W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, wydanie wobec strony skarżącej decyzji odmownej, było co najmniej przedwczesne. Biorąc pod uwagę zarówno zgromadzony w sprawie materiał dowodowy znajdujący się w przekazanych do tut. Sądu aktach administracyjnych, wyjaśnienia i dowody strony skarżącej składane w toku postępowania administracyjnego i jak i przedstawioną przez ZUS w zaskarżonej decyzji argumentację, Sąd nie jest w stanie podzielić prawidłowości twierdzeń ZUS, jakoby strona skarżąca nie spełniła wszystkich warunków do przyznania jej pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek na podstawie art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19. Jak już wcześniej zasygnalizowano, w zaskarżonej decyzji odmowę przyznania pomocy uzasadniono tym, że strona skarżąca we wniosku z dnia 15 marca 2021 r. wskazała na prowadzenie "przeważającej działalności gospodarczej" oznaczonej kodem PKD 59.11.Z, który to kod nie jest zgodny z rejestrem REGON. Kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON na dzień 15 marca 2021 r. tj. 94.99.Z nie uprawnia do zwolnienia z opłacanych składek. Z powyższego wynika, że ZUS w zaskarżonej decyzji bezpodstawnie uznał, że strona skarżąca nie spełnia przesłanek do uzyskania zwolnienia z tego tylko powodu, że według danych z rejestru REGON przeważającą działalnością gospodarczą prowadzoną przez stronę skarżącą jest kod PKD 94.99.Z, w sytuacji, gdy ustawodawca w zakresie zwolnienia z art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19 nie odsyła do kodu PKD ujawnionego w rejestrze REGON. W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustawy o COVID-19, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonej decyzji tj. art. 31zo ust. 8, dla dokonania oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności gospodarczej według kodu PKD, nie zawierały odesłania do rejestru REGON, tak jak to ma miejsce w przypadku zwolnienia z opłacania składek przyznawanego na podstawie art. 31zo ust. 10, który poprzez ust. 11 odsyła do danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 września 2020 r. We wniosku RDZ-B z dnia 15 marca 2021 r. wskazano, że wnioskodawca podaje kod PKD prowadzonej przeważającej działalności gospodarczej zgodnie ze zgłoszeniem do KRS lub CEIDG (nie wymieniono rejestru REGON). Z analizy akt administracyjnych przekazanych do Sądu wynika, że ZUS wydając decyzję odmowną z dnia 17 marca 2021 r. oparł się na odpisie z rejestru REGON, w którym jako przeważająca działalność figuruje kod PKD 94.99.Z (Działalność pozostałych organizacji gdzie indziej niesklasyfikowana), a także na odpisie pełnym z KRS na dzień 17 marca 2021 r. (informacja odpowiadająca odpisowi pełnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej), którego nie sposób wywieść jako przeważającą działalność na dzień złożenia wniosku prowadziła strona skarżąca. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy z dnia 31 marca 2021 r., strona skarżąca wyjaśniła m.in, że prowadzi działalność statutową jak i działalność gospodarczą i w związku z tym wpisana jest do Rejestru Stowarzyszeń jak i Rejestru Przedsiębiorców, a w tym ostatnim widnieje jako przedmiot przeważającej działalności "Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych sklasyfikowana pod kodem PKD 59.11.Z, która to działalność uprawnia do uzyskania wnioskowanego zwolnienia. Do wniosku strona skarżąca dołączyła odpis z KRS (Rejestru Przedsiębiorców), w którym ujawniono w Dziale 3 jako przedmiot przeważającej działalności strony skarżącej jako przedsiębiorcy (pomoc w ramach Tarczy adresowana jest przecież do przedsiębiorców) kod PKD 59.11.Z. Z ustaleń faktycznych dokonanych w oparciu o dokumenty przedstawione przez stronę skarżącą wynika, że powyższy kod PKD został ujawniony w KRS w dniu 25 stycznia 2021 r. (postanowienie Sądu Rejonowego dla K. w K., XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 25 stycznia 2021 r. sygn. akt [...]). Brzmienie art. 31oz ust. 8 ustawy COVID-19 wskazuje na to, że zwolnieniem od opłacania składek ubezpieczeniowych objęci zostali płatnicy składek prowadzący wskazane w przepisie rodzaje działalności według stanu na dzień złożenia wniosku tj. w rozpoznawanym przypadku na dzień 15 marca 2021 r. Istotne zatem jest ustalenie, jaką przedsiębiorca faktycznie prowadził w tym dniu działalność. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca powyższy warunek (jak i pozostałe warunki zakreślone przedmiotowym przepisem) spełniła. W tym miejscu należy dodatkowo zauważyć, że z brzmienia art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż). Treść przepisu wskazuje, że omawiana ulga przysługuje przedsiębiorcom rzeczywiście prowadzącym określoną działalność. Jest w nim bowiem mowa o "płatniku składek prowadzącym działalność". Strona skarżąca w ramach Fundacji prowadziła również działalność gospodarczą o kodzie PKD, który uprawniał ją do uzyskania zwolnienia od opłacania składek. W sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w CEDIG/REGON, a faktycznie wykonywaną działalnością (potwierdzoną wpisem w KRS), pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności, a jeżeli ZUS uważał inaczej powinien szczegółowo swoje stanowisko przedstawić w zaskarżonej decyzji. W tym miejscu należy również przypomnieć, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej "k.p.a."), art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19 mają zastosowanie przepisy k.p.a. Przepis art. 77 § 1 k.p.a. stanowi, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien więc być kompletny, to jest dotyczący wszelkich okoliczności faktycznych, które mają istotne znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.). Z kolei art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. nakazuje, by decyzja administracyjna zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne. W myśl art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem decyzji, bowiem przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do rozstrzygnięcia. Ponadto, odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a. Uzasadnienie decyzji powinno umożliwiać kontrolę poprawności jej rozstrzygnięcia, w tym również przez sąd administracyjny, który nie zastępuje organu w podaniu motywów uzasadnienia decyzji o oznaczonej treści. W decyzji z dnia 6 maja 2021 r. ZUS de facto powtórzył argumentację zawartą we wcześniejszej decyzji i w żaden sposób nie odniósł się do przedstawionych wyżej okoliczności faktycznych niniejszej sprawy jak również wyjaśnień strony skarżącej oraz dowodów przez nią przedstawionych. W kontekście przywołanych wyżej przepisów procesowych, Sąd doszedł do przekonania, że zarówno zgromadzony materiał dowodowy (znajdujący się w aktach), jak i uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji wydanej w kontrolowanej sprawie narusza także art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a., w stopniu który mógł mieć istotny wpływ na jej wynik. Obowiązkiem ZUS było szczegółowe odniesienie się do dowodów przedstawionych w postępowaniu wszczętym wnioskiem strony skarżącej, w uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a nie skoncentrowanie się wyłącznie na zapisach w rejestrze REGON. Zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowisko ZUS, czyni bezprzedmiotowym i pozornym składanie jakikolwiek dodatkowych dowodów, skoro w wydanej później decyzji, dowody te są de facto całkowicie ignorowane i nie mają żadnego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Dokonując zatem kontroli zaskarżonej decyzji wskazać należy na uchybienie proceduralne ZUS, które skutkowało tym, że uzasadnienie rozstrzygnięcia - tak w zakresie uzasadnienia faktycznego i uzasadnienia prawnego - musiałby przejąć sąd administracyjny. Tymczasem, zasadą postępowania sądowoadministracyjnego jest, że sąd administracyjny nie ma kognicji do merytorycznego rozpatrywania sprawy administracyjnej i formułowania uzasadnienia rozstrzygnięcia, a tylko do kontroli prawidłowości działań organu na podstawie kryterium legalności. Sporządzenie prawidłowego uzasadnienia jest więc nie tylko wymogiem formalnym, wynikającym wprost z brzmienia art. 107 § 1 i 3 k.p.a. - ale także ma istotne znaczenie merytoryczne. Przedstawienie toku rozumowania organu administracyjnego wpływa na kontrolę rozstrzygnięcia w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji, nie spełnia wymogów określonych powyższymi przepisami. Zaprezentowany w wydanych w sprawie decyzji, sposób uzasadnienia nie spełnia ustawowych kryteriów, co uniemożliwia sądowi ocenę prawidłowości i legalności działań ZUS. Aby rozstrzygnąć sprawę Sąd musiałby najpierw opisać jej stan faktyczny ustalony na podstawie dokumentów i wniosków strony skarżącej oraz przedstawionych dowodów, dokonać faktycznie ustalenia stanu faktycznego a następnie dokonać jego subsumpcji pod mające zastosowanie w sprawie przepisy, których treść nie jest oczywista i jednoznaczna. Przyjęty na tle wykładni tych przepisów pogląd musiałby też zostać połączony ze stosowną argumentacją. To jednak - jak wyżej wskazano - nie jest rolą sądu administracyjnego. Rozpatrując wniosek strony skarżącej o ponowne rozpatrzenie sprawy, ZUS będzie zobowiązany uwzględnić stanowisko przedstawione w niniejszym wyroku i wydać stosowne rozstrzygnięcie z uzasadnieniami odpowiadającymi wymogom art. 107 § 3 k.p.a. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.