I SA/Kr 785/14

|Sygn. akt I SA/Kr 785/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2014 r., sprawy ze skargi A.G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że wymienione w pkt I decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 2.717 zł (dwa tysiące siedemset siedemnaście złotych). Decyzją z dnia z dnia 2 grudnia 2013r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na zasadzie art. 207, art. 21 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.") określił A.G. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, dokonanego przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie - w kwocie 15.000 zł. W uzasadnieniu wyjaśniono, że umową z dnia 23 stycznia 2008r. podatnik dokonał sprzedaży M.G. udziału wynoszącego 1/2 część w nieruchomości położonej w K., jedn. ewid. K., składającej się z działek nr [...] i [...] objętej księgą wieczystą Kw nr [...] za cenę 150.000,00zł, którą nabył na podstawie umowy przenoszącej własność z dnia 20 grudnia 2005r. A. G. oświadczył, że przy warunkowej umowie sprzedaży M.G. zapłaciła część ceny w kwocie 28.000,00 zł. Pozostałą do zapłaty część ceny sprzedaży w kwocie 122.000,00 zł M.G. zobowiązała się płacić w ratach do 2023r. Skoro zaś w dniu 6 lutego 2008r. podatnik złożył oświadczenie o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele określone w ustawie, to do dnia 6 lutego 2010r. miał prawo i możliwości przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości przeznaczyć na cele mieszkaniowe określone w ustawie, czego jednak nie uczynił. A. G. zaciągnął w GE Money Bank SA kredyt związany z zakupem nieruchomości mieszkalnej położonej w K., działek [...] i [...]. Z umowy kredytowej wynika jednak, że kredyt ten przeznaczony jest na pokrycie części kosztów zakupu nieruchomości mieszkalnej, natomiast w umowie przenoszącej własność z dnia 20 grudnia 2005r. wskazano, iż przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana i leży w terenach rolnych, a dla terenu na którym jest położona nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowe działki leżą na terenach oznaczonych symbolem LIII - łąki klasy III. Podatnik poinformował, że celem nabycia nieruchomości było zabezpieczenie na starość lub przekazanie tej nieruchomości synom w spadku oraz, iż nie występował o zmianę przeznaczenia działek i ich status pozostaje nadal bez zmian, tj. są położone w terenach rolnych. Wobec powyższego organ doszedł do przekonania, że zakup opisanych działek, mających charakter działek rolnych, bez możliwości realizacji na nich inwestycji o charakterze budownictwa mieszkaniowego nie stanowi realizacji zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika w rozumieniu art. 21 ust. l pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. Nie ma również o możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości w części przeznaczonej na spłatę kredytu i odsetek od kredytu na zakup zbywanej nieruchomości (działek [...] i [...]) na podstawie art. 21 ust. l pkt 32 lit. e u.p.d.o.f. Spłata kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości, nie realizuje w żaden sposób celu mieszkaniowego. Nie powoduje bowiem, że podatnik zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe. W trakcie postępowania podatkowego A. G. przedłożył także kopię faktury VAT nr [...] z dnia 3 października 2012r. wystawionej przez Firmę Budowlano-Handlowo-Usługową "M" J.J., dotyczącą przebudowy, nadbudowy i rozbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, robót budowlanych - etap I na kwotę brutto 313.317,00 zł. Organ podkreślił, że na fakturze jako datę sprzedaży wpisano rok 2012, natomiast podatnik, który chce skorzystać ze zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości winien je wydatkować w okresie od 23 stycznia 2008r. do 23 stycznia 2010r. A. G. wyjaśnił, że prace te dotyczyły przebudowy budynku przy ul. W. i rozpoczęły się z opóźnieniem z uwagi na kilkuletnie oczekiwanie na warunki zabudowy. Ponadto, podatnik przedkładając kopię tej faktury oświadczył, iż należność z niej wynikająca nie została zapłacona. Organ podkreślił, że zwolnienie z art. 21 ust. l pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. jest uwarunkowane wydatkowaniem przychodu w ściśle określonym terminie i na ściśle określony cel mieszkaniowy podatnika, podczas gdy w sposób oczywisty przedmiotowy wydatek został poczyniony po upływie wskazanego w ustawie dwuletniego okresu. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił organowi bezpodstawne nałożenie zryczałtowanego podatku dochodowego, pomimo złożenia przezeń wielu dokumentów potwierdzających poniesione wydatki mieszkaniowe i sytuację majątkową. Tymczasem organ żadnego z nich nie wziął pod uwagę, np. kredytu na zakup działek na W., który jest i będzie jeszcze wiele lat spłacany, oraz informacji o braku dochodu ze sprzedaży połowy udziałów M. G.. Podniósł też, że w chwili obecnej prowadzi rozbudowę domu przy ul. W. i wszystkie oszczędności idą na tę budowę. Nawet gdyby nie opieszałość Wydziału Architektury w wydawaniu stosownych pozwoleń na rozbudowę przy ul. W., niestety nie mógłby wydatkować tzw. dochodu ze sprzedaży, bo jej w ogóle nie było. Podatnik podkreślił też, że tzw. sprzedaż była podyktowana usankcjonowaniem stanu faktycznego i zabezpieczeniem drugiej strony do prawa współwłasności dla tej nieruchomości. Uzupełniając te argumenty, dodatkowo w piśmie z dnia 3 lutego 2014r., stwierdził, że przychód w wysokości 150.000,00 zł ze sprzedaży nieruchomości wspólnie zakupionej z M. G. jest kwotą iluzoryczną, dlatego nie mógł jej wydatkować. Odnosząc się do kwoty 65.000,00 zł zaliczki wpłaconej wykonawcy na poczet budowy przy ul. W. podatnik uznał, że nie ma znaczenia kiedy ją zapłacił bo gdyby nawet spełnił wymóg wydatkowania środków w okresie dwóch lat i tak są to pieniądze z innego źródła. Decyzją z dnia 3 marca 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. Na wstępie wskazał, że w stosunku do skarżącego pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f., zaczął swój bieg z dniem 31 grudnia 2010r., w tym bowiem właśnie roku w związku ze złożonym przez skarżącego oświadczeniem przypadał dla niego termin płatności podatku. Zatem nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego i jest zasadne merytoryczne rozpatrzenie sprawy przez organ odwoławczy. W dalszej kolejności podniesiono, że wbrew stanowisku strony w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze skutecznym zbyciem nieruchomości, które zrodziło obowiązek podatkowy. Do powstania przychodu dochodzi już przez sam fakt zawarcia umowy sprzedaży, bez względu na to czy kupujący zapłacił cenę zbywcy przy zawarciu umowy, czy też odroczono termin jej płatności poprzez rozłożenie na raty. Zatem bez znaczenia jest moment faktycznego uzyskania pieniędzy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, składane przez podatnika wyjaśnienia co do okoliczności nabycia nieruchomości w 2005r. nie mają wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Podatnik przedłożył umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego Rep. [...] z dnia 11 sierpnia 2005r., z której wynika, że strona sprzedająca zobowiązuje się sprzedać M. G. (stanu wolnego) oraz A. G. (stanu wolnego) udział w nieruchomości stanowiącej działki o nr [...] i [...]. Umowa przedwstępna jest jedynie zobowiązaniem stron do zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej własność). Umowa przedwstępna własności nie przenosi. Takowa umowa została zawarta w dniu 20 grudnia 2005r. i wynika z niej, że osobą kupującą nieruchomość jest jedynie A. G.. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił niedostateczne rozważenie okoliczności faktycznych sprawy. W szczególności organ miał bezpodstawnie nie uwzględnić bezgotówkowej sprzedaży M. G. połowy wspólnie zakupionej nieruchomości. Motywacja podatnika wynikała zaś w sposób jasny i oczywisty z treści kolejnych umów zawieranych w formie aktu notarialnego. Skarżący zwrócił uwagę na przedłużające się postępowanie przed organami budowlanymi, które skutecznie uniemożliwiło mu poczynienie wydatków w przepisanym ustawowo terminie. Jednocześnie podatnik uważa, że w tych okolicznościach nie może ponosić negatywnych konsekwencji niedochowania terminu. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt. 1 powołanej ustawy, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto z uwagi na treść art. 134 § 1 cytowanej ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami, wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowo-administracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego a zatem sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Sąd, kierując się wskazanymi wyżej przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanej ustawy, doszedł do przekonania, że skarga A. G. zasługuje na uwzględnienie, jednakże nie z przyczyn wskazanych w jej treści. W pierwszej kolejności Sąd wziął bowiem pod uwagę, iż zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych powstaje z mocy prawa, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), a zatem mają do niego zastosowanie przepisy art. 70 tej ustawy. Istotą sporu w tej sprawie stało się zatem ustalenie początku biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (zaliczanego do źródła przychodów, o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.) w sytuacji, gdy podatnik w terminie wskazanym w ustawie (w art.28 ust.2a u.p.d.o.f.) złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży przeznaczy na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a lub e. Zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić (art.47 § 3 O.p.). Zgodnie z art. 28 ust.2 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w stosunku do nieruchomości, których nabycie nastąpiło przed 1 stycznia 2007r.) podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu i jest on płatny bez wezwania w terminie 14 dni, od dnia dokonania sprzedaży. Zasada ta, zgodnie z art. 28 ust.2a tej ustawy, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a lub e u.p.d.o.f. Z przepisu tego wynika zatem, że podatnik może nie płacić podatku w terminie płatności, jeżeli przewiduje i oświadczy, że spełni warunki do zwolnienia z tego podatku. Rozwiązanie takie uzasadnione jest tym, że warunkiem ulgi jest przeznaczenie na preferowane przez ustawodawcę cele przychodów uzyskanych ze sprzedaży. Ustawodawca określa przy tym termin do spełnienia warunku zwolnienia adekwatny do czynności, jakiej ma dokonać podatnik. Przepis ten nie stanowi zatem o odroczeniu terminu płatności dla podatników składających oświadczenie, o jego przedłużeniu czy też o innym terminie płatności podatku dla tej grupy podatników a określa tylko termin złożenia oświadczenia. Adresowany on jest do podatników, którzy – w założeniu- mają być zwolnieni z opodatkowania. Nieracjonalne byłoby zatem określanie im innego terminu płatności podatku, skoro przychód ma być zwolniony od opodatkowania. Uzyskany przychód będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art.21 ust.1 pkt 32 lit.a lub e u.p.d.o.f., jeżeli faktycznie w okresie dwóch lat od sprzedaży w całości zostanie przeznaczony na cele wskazane w tym przepisie. Regulacja zawarta w art.28 ust. 2a pozwala zatem podatnikowi na niepłacenie podatku w sytuacji, gdy przewiduje on, że spełni warunki zwolnienia przychodu z opodatkowania i jednocześnie chroni go przed określeniem zobowiązania w drodze decyzji w okresie dwóch lat. Takie znaczenie tego przepisu potwierdza treść art.28 ust.3 pkt 1 u.p.d.o.f. Choć ustawodawca nakazuje w nim, w przypadku niespełnienia warunków zwolnienia, zapłatę podatku najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w art.21 ust.1 pkt 32 lit. a i e u.p.d.o.f., to wyrażenia "termin płatności" używa wyłącznie w odniesieniu do terminu określonego w art.28 ust. 2 u.p.d.o.f. Termin określony w tym przepisie nie stanowi zatem nowego – w stosunku do określonego w art.28 ust.2, terminu płatności podatku. Termin płatności podatku w przypadku zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art.10 ust.1 pkt 8 lit.a-c jest tylko jeden i został on określony w art.28 ust.2 u.p.d.o.f. Ten tylko termin ma znaczenie dla określenia początku biegu terminu przedawnienia. Takie znaczenie tego przepisu wynika zarówno z wykładni językowej, jak i systemowej oraz celowościowej zwłaszcza jeżeli się zważy, że od 1 stycznia 2003 r. nie obowiązuje przepis art. 70 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia nabycia ulgi podatkowej do dnia wygaśnięcia tego uprawnienia. Ponieważ w chwili obecnej brak jest w systemie prawa podatkowego podobnej regulacji oraz – jak wyżej wskazano – art.28 ust.3 pkt 1 u.p.d.o.f. nie stanowi nowego czy odmiennego w stosunku do ust.2 przepisu, terminu płatności podatku, okres 3 lat winien być wystarczający dla organów podatkowych na sprawdzenie, czy podatnik spełnił warunki zwolnienia. Kwestia ta była co prawda uprzednio rozstrzygana przez sądy administracyjne także w odmienny sposób (por. przykładowo wyroki NSA z dnia 13 maja 2008 r., II FSK 412/07 i II FSK 385/07, z dnia 11 czerwca 2010 r., II FSK 268/09, z dnia 29 października 2009r, w których przyjmowano, iż pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f., zaczyna swój bieg z ostatnim dniem roku w którym upływał dwuletni termin na poniesienie wydatku na "cele mieszkaniowe", w tym bowiem roku w związku ze złożonym oświadczeniem przypada dla podatnika termin płatności podatku) jednakże w ostatnim okresie przeważają poglądy odmienne, prezentowane między innymi w wyrokach NSA: z 28 czerwca 2011 r., II FSK 311/10, z 27 czerwca 2013 r., II FSK 2144/11, z 23 stycznia 2014 r., II FSK 786/129, czy z 4 kwietnia 2014r. II FSK 1110/12 (wszystkie dostępne na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Zmianę poprzedniej linii orzeczniczej obrazuje teza wyroku NSA wydanego w sprawie II FSK 2144/11 w dniu 27 czerwca 2013r., wedle której " W świetle art. 70 i 70a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 28 ust. 2 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r., zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - powstałe z mocy prawa - przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a zatem od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości lub praw majątkowych, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a/-c/ u.p.d.o.f." Na prawidłowość tego poglądu wskazał także Minister Finansów, w interpretacji ogólnej z dnia 27 grudnia 2011r., nr [...]. Uwzględniając przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że termin płatności zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia przez A. G. na podstawie umowy z dnia 23 stycznia 2008r. udziału (1/2 części) w nieruchomości gruntowej, upływał w dniu 6 lutego 2008r. Oznacza to, że bieg pięcioletniego terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego rozpoczął się z dniem 31 grudnia 2008r. i upływał z dniem 31 grudnia 2013r. Organ pierwszej instancji wydał decyzję w dniu 2 grudnia 2013r., a więc jeszcze przed upływem terminu przedawnienia, natomiast organ drugiej instancji wydał decyzję w dniu 3 marca 2014r., czyli po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia określonego w art. 70 ust. 1 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji należy stwierdzić, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży nieruchomości z dniem 31 grudnia 2013r. uległo przedawnieniu, co powoduje jego wygaśnięcie z mocy prawa. Podkreślić należy bowiem, że zobowiązanie podatkowe wygasa także w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą, a po jej wydaniu nastąpił upływ terminu przedawnienia. Stanowisko takie zaprezentował NSA w uchwale z dnia 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03, stwierdzając, że "zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Upływ czasu spowoduje wygaśnięcie zobowiązania bez względu na to, czy toczy się postępowanie podatkowe, czy też nie i czy znajduje się ono w fazie przed organem pierwszej, czy też drugiej instancji". Przepisem procesowym, realizującym instytucję prawa materialnego w postaci przedawnienia zobowiązania podatkowego jest art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do jego treści, w sytuacji gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienie zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Tym samym nie ma wątpliwości, że po upływie terminu przedawnienia postępowanie podatkowe staje się bezprzedmiotowe, a skoro zostało już wszczęte powinno zostać umorzone. Wydanie zatem zaskarżonej decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ zastosuje się do oceny prawnej przedstawionej w niniejszym orzeczeniu oraz przeanalizuje czy w okolicznościach przedmiotowej sprawy wystąpiły zdarzenia powodujące, że do przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło. W przypadku ich nie odnotowania uchyli decyzję organu pierwszej instancji i umorzy postępowanie w sprawie. Wskazana okoliczność (przedawnienie) ma znaczenie decydujące dla rozstrzygnięcia sprawy, powodując niecelowość oceny zarzutów skargi pod kątem ewentualnego naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego zastosowanych przez organy podatkowe w sprawie. Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 w/w ustawy.