I SA/Kr 789/11

Sygn. akt I SA/Kr 789/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 listopada 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011r., sprawy ze skargi S.R., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 lutego 2011r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r., - s k a r g ę o d d a l a - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 30 września 2010r. Nr [...] określił w stosunku do S. R. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 561.946 zł. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w związku z tym, że w zeznaniu PIT-36 za rok 2006 S. R. wykazał z pozarolniczej działalności gospodarczej przychód w kwocie 204.735,56 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 194.102,26 zł i dochód w wysokości 10.633,30 zł; odliczenie straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 rok w wysokości 2.243,58 zł oraz podatek należny w kwocie 0 zł. Jednak po przeprowadzeniu kontroli Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził zaniżenie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o kwotę 1.427.615,66 zł. W toku kontroli stwierdzono bowiem, iż podatnik nierzetelnie wystawiał faktury dokumentujące prowadzoną przez niego sprzedaż samochodów używanych. Od powyższej decyzji odwołanie złożył S. R. zarzucając naruszenie przepisów: - art. 23 § 3-5 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne odrzucenie wszystkich prawnie przewidzianych metod szacowania dochodu, jak również nie znajdujący uzasadnienia w zebranym w sprawie materiale dowodowym wybór zastosowania innego sposobu oszacowania dochodu, nieprzewidzianego w powołanym przepisie Ordynacji podatkowej, - art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie ksiąg podatkowych za nierzetelne w całości, podczas gdy w ogóle nie poddano badaniu zaewidencjonowanych kosztów działalności, ani nie wyłączono pozycji ewidencyjnych zgodnych z wystawionymi fakturami i zeznaniami świadków, - art. 122, art. 187 § l i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak spójności pomiędzy ustalonymi wnioskami z przeprowadzonych dowodów a okolicznościami faktycznymi w sprawie. W uzasadnieniu zarzutów podniesiono, że odrzucenie wszystkich metod szacowania przychodu nie zostało uzasadnione w żaden sposób. Jedyny argument podany przez organ pierwszej instancji, polegał na stwierdzeniu, że wszyscy handlujący samochodami używanymi nie prowadzą ewidencji przychodów rzetelnie. Wskazano również, że wywiedziono błędne wnioski na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Błędne wnioski, polegają na tym, że za kryterium wartości rynkowej samochodu według katalogu "Info-Ekspert", przyjęto rok produkcji i sprawność samochodu z uwagi na pozytywne badania techniczne samochodu, zamiast na jego stan faktyczny, tj. działanie faktycznego wyposażenia. Przy przesłuchaniu świadków - nabywców samochodów, nie wyjaśniono, czy wyposażenie samochodu było sprawne techniczne, jaki był stan karoserii nabywanego samochodu, jaki był stan lakieru, wskazania licznika przebiegu kilometrów, remonty powypadkowe. Podniesiono, że stwierdzenie organu pierwszej instancji, jak i zeznań świadków, iż stan techniczny samochodu był dobry, a samochód był sprawny i uzyskał pozytywne badanie techniczne, nie świadczy w żadnej mierze o wartości samochodu. Zarzucono także, że organ nie sprawdzał w jakim okresie czasu dokonuje się sprzedaży samochodów oferowanych w/g cen katalogu "Info-Ekspert", a w jakim czasie dokonuje się sprzedaży samochodów używanych wg rzeczywistych cen rynkowych. Katalog "Info-Ekspert" dotyczy cen szacunkowych, proponowanych , a nie cen rzeczywistych transakcji handlowych. Skoro samochody stanowiące przedmiot spornych transakcji istniały w czasie prowadzenia kontroli oraz w czasie wydania zaskarżonej decyzji, to organ pierwszej instancji miał możliwość dokonania ich oględzin oraz uzyskania opinii biegłego z zakresu szacowania wartości samochodów używanych. Organ podatkowy nie badał zaewidencjonowanych kosztów działalności, ani nie wyłączył pozycji ewidencyjnych księgowanych zgodnie z fakturami i zeznaniami świadków - nabywców samochodów. Od sprowadzanych do kraju samochodów opłacany był podatek akcyzowy i na potrzeby tego podatku żaden organ nie kwestionował ich wartości ani stanu technicznego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 lutego 2011r. Nr[...], utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał w szczególności, że w trakcie kontroli podatkowej za 2006 r. stwierdzono, iż w badanym okresie podatnik dokonał sprzedaży 142 pojazdów samochodowych i 1 motocykla oraz, że podane na fakturach ceny sprzedaży w większości (tj. w 127 przypadkach) odbiegają znacznie od cen stosowanych na rynku w tym czasie. Wniosek ten został wyciągnięty z porównania cen figurujących na dokumentach sprzedaży z cenami samochodów publikowanymi przez miesięcznik "INFO-EKSPERT" , Wydawnictwo Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych - Ekspermont oraz przeprowadzonej analizy zebranego materiału dowodowego. Stanowisko organu kontroli skarbowej, iż ceny sprzedanych samochodów zostały zaniżone, potwierdzają dowody w postaci m.in. zeznań świadków - nabywców aut, zebrane w toku prowadzonego równolegle dochodzenia znak [...]o przestępstwo z art. 62 § 2 Kodeksu karnego skarbowego, w sprawie wystawiania w okresie od stycznia 2005 r. do końca grudnia 2007 r. w nierzetelny sposób faktur dla nabywców pojazdów przez Firmę ".A.", której właścicielem był S. R. Dowody pozyskane w tym dochodzeniu zostały włączone do postępowania kontrolnego postanowieniami z dnia 22.04.2009 r., 10.11.2009 r., 19.04.2010 r., 24.05.2010 r. oraz z dnia 17.08.2010 r. W postępowaniu karno skarbowym i w postępowaniu kontrolnym przesłuchano łącznie 133 nabywców, odnoszących się do 129 transakcji sprzedaży samochodów i 1 motocykla. Ponadto w aktach sprawy znajdują się 2 pisemne oświadczenia od osób, które nie mogły się stawić na przesłuchanie w charakterze świadka. Do 10 osób nie wysłano wezwań na przesłuchanie w charakterze świadka, bowiem na wystawionych fakturach VAT figurowały wartości sprzedaży samochodów mieszczące się lub niewiele odbiegające od wartości rynkowej danej marki i modelu pojazdu określonej w miesięczniku "INFO-EKSPERT". Okoliczność, nabycia samochodów po cenach znacznie wyższych niż zostały wykazane na fakturach wystawianych przez podatnika potwierdziło w toku przesłuchań 89 świadków oraz 1 osoba, która złożyła pisemne wyjaśnienie, gdyż nie mogła stawić się na przesłuchanie w charakterze świadka. Na pytanie dlaczego faktura jest wystawiona na inną kwotę, w większości przypadków przesłuchani nabywcy twierdzili, iż wynikało to z faktu podpisania przedmiotowych faktur bez zapoznania się z ich treścią, z uwagi na brak zainteresowania kwotami wykazywanymi na tych dokumentach, bądź nie zwrócenia uwagi na to, że cena na fakturze jest inna, gdyż np. różniła się jednym zerem (zamiast 25.000,00 zł było 2.500,00 zł itp.). W niektórych sytuacjach nabywcy zwracali się do sprzedającego z prośbą o wyjaśnienie tych rozbieżności, a ten zapewniał ich, że wszystko jest w porządku lub tłumaczył się w inny sposób. Ustalenia w zakresie zaniżania cen sprzedaży poczynione na podstawie zeznań zostały dodatkowo potwierdzone dostarczonymi przez świadków umowami kredytowymi na zakup samochodów. Ponadto uzyskano informacje z banków potwierdzające, iż na konto podatnika wpływały kwoty pieniężne przekazywane bezpośrednio z rachunków kredytowych zawartych przez klientów nabywających w Firmie "A." samochody (18 nabywców korzystało z kredytu). Przesłuchani świadkowie jednoznacznie i stanowczo twierdzili, że zapłacili za samochody kilkakrotnie wyższe ceny niż na fakturach, nie dokonywali bezpośrednio po zakupie żadnych napraw, gdyż samochody były sprawne oraz nie potwierdzili, jakoby podatnik zwracał im kwoty pochodzące z kredytów na koszty napraw. Natomiast , co dotyczy świadków, którzy twierdzili, że niska cena zakupu była spowodowana złym stanem technicznym nabywanych pojazdów organ uznał, że są one niewiarygodne, ponieważ nie znalazły odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym - dowody w postaci polis ubezpieczeniowych, w których określone zostały przez firmy ubezpieczeniowe wartości samochodów przyjęte do ubezpieczenia oraz fakt zarejestrowania pojazdów w oparciu o posiadane zaświadczenie o przejściu badań technicznych z wynikiem pozytywnym wskazują, że stan samochodów nie dawał podstaw do tak znacznego obniżenia ceny ich sprzedaży. Nabywcy nie przedłożyli przy tym jakichkolwiek dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków związanych z remontem czy naprawą zakupionych aut. W trakcie przeprowadzonych przesłuchań zadawano świadkom pytania dotyczące stanu technicznego samochodów, rodzaju napraw dokonywanych po zakupie, dokumentów potwierdzających naprawy, wskazania miejsc i firm, gdzie dokonywano naprawy. W odpowiedzi na nie nabywcy zeznawali, że samochody były uszkodzone, napraw dokonywali w większości przypadków sami, bądź przy pomocy znajomych we własnym zakresie, metodą gospodarczą, części kupowali w autozłomach, nie posiadają żadnych paragonów lub ich nie przechowują. Dalej organ wskazał na nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz nieprawidłowości ewidencji zakupów i sprzedaży VAT. Wysokość przychodów za 2006r. została ustalona w części w drodze oszacowania, a w części na podstawie dowodów zgromadzonych w postępowaniu, w tym na podstawie zeznań nabywców, niejednokrotnie popartych również innymi dowodami (umowy kredytowe, polisy ubezpieczeniowe, polecenia przelewu, ogłoszenia itp.). Nie było więc podstaw do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania (wg "Info-Ekspert"), w tych przypadkach, gdy organ kontroli uzyskał w toku postępowania dowody, które pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania w myśl przepisu art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Nie można w ocenie organu odwoławczego zgodzić się z zarzutem, że organ I instancji bez uzasadnienia odrzucił metody szacowania wymienione w Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji zostały omówione powody odstąpienia od zastosowania metod wymienionych w ustawie w art. 23 § 3. Według organu drugiej instancji były to uzasadnione powody odrzucenia metod ustawowych. Bezpodstawny jest również zarzut, że wybór zastosowania innego sposobu oszacowania dochodu nie znajduje uzasadnienia w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Z kolei w kwestii zarzutu nieprzeprowadzenia oględzin organ stwierdził, że dokonanie oględzin samochodów w okresie przeszło 3 lat od ich sprzedaży nie pozwoliłoby na ustalenie uszkodzeń, nawet gdyby takie istniały w roku 2006, a zatem byłoby bezcelowe. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut, że bezpodstawnie uznano księgi podatkowe za nierzetelne w całości, skoro jak wynika ze sporządzonego w dniu 9.07.2010 r. protokołu badania ksiąg podatkowych, księgę przychodów i rozchodów uznano za nierzetelną tylko w części odnoszącej się do zapisów dokonanych na podstawie spornych faktur sprzedaży. Również niezasadne jest twierdzenie, iż organ pierwszej instancji nie badał zaewidencjonowanych kosztów działalności. Z protokołu kontroli podatkowej sporządzonego w dniu 5.05.2009 r. wynika, że badaniem objęto: 1. zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dotyczące poniesionych kosztów, w powiązaniu z dokumentami źródłowymi (faktury zakupu VAT, listy płac) za miesiące styczeń, marzec, maj, czerwiec, wrzesień, październik i listopad 2006 r., 2. zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dotyczące zakupu towarów handlowych i materiałów w powiązaniu z dokumentami źródłowymi (umowy kupna - sprzedaży samochodów, dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodów, zaświadczenia potwierdzające uiszczenie podatku od towarów i usług lub brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu VAT- 25) za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r., 3. zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dotyczące przychodów osiągniętych w 2006 r. w porównaniu z dowodami źródłowymi dokumentującymi sprzedaż towarów i usług, polegających na sprzedaży samochodów używanych (faktury sprzedaży VAT-marża, faktury sprzedaży VAT, umowy komisowe) za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie złożył S. R. zarzucając błędy w ustaleniu stanu faktycznego polegające na nieprawidłowym przyjęciu, że: - każdy kto prowadzi sprzedaż samochodów używanych, zaniża ceny sprzedaży tych samochodów, podczas gdy rzeczywisty rynek na samochody używane znacząco odbiega od cen faktycznych, po których dokonywane są faktycznie transakcje, - pominięto fakt, że zgodnie z powszechnie obowiązującą opinią o rynku samochodowym, samochód wydawany jako nowy traci 30% wartości, a na rynku sprzedawany jest ostatecznie za 50% zapłaconej ceny zakupu w okresie 1,5 do 2 lat od zakupu, - potencjalni i faktyczni nabywcy samochodów używanych uważają, że samochód jest sprawny technicznie bo ma aktualne badania techniczne, ale przy następnym badaniu technicznym nie zostanie dopuszczony do ruchu drogowego, - wszelkie katalogi, prospekty reklamowe, podają ceny oferowane, a organ nie stwierdził czy i w ogóle doszło do ostatecznej transakcji kupna samochodów po cenie oferowanej w katalogach, cena oferowana nie ma żadnego związku z ceną faktycznie dokonanej transakcji; - organ oparł się katalogu cen oferowanych i w związku z tym niezrozumiale było odnoszenie się do zeznań nabywców samochodów jaką ostatecznie cenę zapłacili, - z uzasadnienia decyzji wynika tylko, że przesłuchano świadka, ale nie wskazano czy do ustalenia rzeczywistego przychodu przyjęto cenę zapłaconą przez świadka czy cenę według oferowanych z katalogu i czy cenę pomniejszono o kwotę wykazaną w deklaracji przez skarżącego, - z uzasadnienia decyzji nie wynika, czy do ustalenia dochodu przyjęto ceny zapłacone przez nabywców, pomniejszone o ceny z faktur, czy ceny oferowane przez katalogi reklamowe, Ponadto skarżący zarzucił, że organy nie uzasadniły w sposób rzetelny i jednoznaczny, dlaczego odrzuciły wszystkie metody szacunkowe prawem przepisane a zastosowały swoją własną metodę szacowania. Ponadto jeśli organy orzekające powołują się wartości przyjęte do ubezpieczenia OC i AC, to powinny poza stwierdzeniem o wartościach, powołać się na konkretne polisy ubezpieczeniowe gdzie przyjęte wartości ubezpieczeniowe były wyższe niż zapłacone według faktur. Powoływanie się na fakt, że przesłuchiwany w 2010 r., skarżący przyznał w postępowaniu karno - skarbowym, że zaniżał ceny sprzedaży i zaniżone wykazywał w fakturach, jest niewystarczające do ustalenia ilości i kwot zaniżenia. Jest tylko przyznaniem faktu, że takie sytuacje miały miejsce. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu. Skarżący artykułował zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego. W ocenie sądu nie mogą znaleźć uznania argumenty skarżącego ukierunkowane na wykazanie wad przeprowadzonego postępowania dowodowego oraz osiągniętych jego wyników. Dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z szerokiego wachlarza dowodów, a to zeznań świadków, przesłuchania strony, szeregu dowodów z dokumentów (np. polis ubezpieczeniowych, w których były wskazywane sumy ubezpieczeniowe samochodów, umów kredytowych, wyciągów z rachunków bankowych, zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych, umów kupna-sprzedaży dotyczących dalszej sprzedaży, wydruków z ogłoszenia AUTOGIEŁDA i innych .) , danych z ogólnopolskiego miesięcznika dotyczącego rynku motoryzacyjnego w Polsce "INFO-EKSPERT", a także z przesłuchania podejrzanego S. R. dokonanego w postępowaniu karno-skarbowym i z wyroku Sądu Rejonowego w B z dnia 21.12.2009 r. sygn. akt[...]. Skarżący nie podważył prawidłowości dokonanej na tej podstawie oceny poszczególnych dowodów, w szczególności wynikającej z zeznań świadków, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie przedstawił wniosków dowodowych wskazujących na to, że - wobec ustaleń dokonanych przez organ – kontestowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje w zakresie ceny sprzedaży. Skarżący - negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych, w toku postępowania podatkowego - nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie zarzutu rzekomego przyjmowania z góry przez organ, że każdy prowadzący działalność polegającą na obrocie używanymi samochodami zaniża ceny na fakturach w stosunku do cen rzeczywistych transakcji. Argumentacja organów podatkowych nie opierała się na takim założeniu, lecz na rzetelnej analizie poszczególnych transakcji, co zostało wykazane przez organy w obszernym ich omówieniu. Również zarzut znacznej utraty wartości pojazdów w relacji do ceny aut nowych nie wnosi w istocie nic do sprawy, ponieważ przedmiot transakcji stanowiły zawsze auta używane, a organy wyjaśniły , iż przy ustalaniu cen samochodów kierowały się kryteriami rynkowymi, w znacznej mierze determinowanymi danymi wynikającymi z zeznań świadków - bezpośrednich uczestników transakcji - , którzy potwierdzili , że ceny zakupu odbiegały od wykazanych na fakturach , przy jednoczesnej zbieżności , czy wręcz tożsamości przyjętych przez organy cen zakupu z cenami z katalogu "Info-Ekspert". Ustalenia te korespondują z danymi porównawczymi cen aut przy dalszej odsprzedaży, analizą danych z polis ubezpieczeniowych, umów kredytu i innymi powołanymi przez organy dokumentami. Ustaleń nie dekomponuje wskazywanie na ewentualne wady pojazdów , gdyż organy przekonująco podniosły, iż nie ujawniono żadnych dokumentów potwierdzających rzeczone wady, dokonywanie napraw, lub zakup części, ani też istnienia innych okoliczności wskazujących na ponadnormatywne zużycie zakupionych samochodów. Zaakcentować należy, że w postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004r., sygn. akt: III SA/Wa 1452/02). Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, iż faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego t. j., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwał tego skarżący nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego. W realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania skarżącego sprowadzał się do negowania wymowy i oceny dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy podatkowe. Głównym argumentem było zakwestionowanie ustalonych cen rzeczywistych poprzez wskazanie na niespójności w sposobie oceny. Zdaniem sądu organy w sposób dostateczny wyjaśniły sposób ustalenia owych wielkości i kryteria jakie brały pod uwagę. Tak więc podzielić należy argumentację , że w sytuacji, kiedy zeznania świadków nie budzą w tym zakresie wątpliwości decydować muszą wskazywane ceny zapłacone przez nabywców, a dane z katalogów, jak i wynikające z innych dowody tj. umów kredytowych , czy polis będą miały znaczenie jedynie posiłkowe. W sytuacji zaś braku wiarygodnych danych z faktur i z zeznań nabywców decydowały kryteria rynkowe w oparciu o ceny z katalogu "Info-ekspert", przy czym , co istotne organy uwzględniały tu jedynie najniższe wartości wskazane w systemie. W przypadku, gdy ceny uwidocznione na fakturze nie odbiegały znacząco od cen rynkowych przyjmowano słusznie cenę fakturową. Wymienione w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej metody szacowania podstawy opodatkowania nie mają charakteru zamkniętego ; dopiero jednak wtedy , gdy dojdzie do stwierdzenia, że nie mogą być one wykorzystane organy zastosować mogą inną metodę. Przyjęty przez organy sposób postępowania w tym zakresie nie może być skutecznie kontestowany , wszak zastosowanie tej innej metody było uzasadnione szeroko omówioną przez organy ( w tym przez organ II instancji , co do metody kosztowej ) niemożnością zastosowania którejkolwiek z metod wymienionych w § 3 , a przy tym zastosowano rozwiązanie najkorzystniejsze dla podatnika t. j. ceny najniższe z miesięcznika "Info- Ekspert", nie zaś cenę średnią z wielkości tam wskazanych. Nie jest w końcu zasadny zarzut skarżącego, jakoby to jego zeznania złożone w postępowaniu karnym stanowiły podstawę do ustalenia ceny konkretnych transakcji. Oponują przeciwko temu jednoznacznie fakty wskazujące na dane implikujące ustalenia organów. Sugerowany przez skarżącego błąd organów mający polegać na nieprzeprowadzeniu oględzin samochodów , czy zgoła dowodu z opinii biegłego jest oczywiście jedynie pozorny , zważywszy na nieprzydatność tych środków dla dokonania istotnych w sprawie ustaleń w obliczu znacznego upływu czasu , co skutkuje niemożnością oceny sprawności i ogólnego stanu używanych już przez długie lata samochodów. Reasumując : z akt przedmiotowej sprawy wynika , że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Skoro tak – zarzuty skarżącego są nieuzasadnione. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił, za podstawę orzeczenia przyjmując art. 151 p.p.s.a.