I SA/Kr 791/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie: WSA Paweł Dąbek WSA Piotr Głowacki (spr.) Protokolant: Specjalista Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2024 r. sprawy ze skarg A. C. oraz A. D. działającej przez przedstawiciela ustawowego A. C. przy udziale uczestnika postępowania Ł. D. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 31 lipca 2024 r., nr SKO.Pod/4140/622/2024, nr SKO.Pod/4140/624/2024 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. oraz z dnia 31 lipca 2024 r., nr SKO.Pod/4140/623/2024, nr SKO.Pod/4140/625/2024 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2023 r. skargi oddala. Sygn. akt I SA/Kr 791/24. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, decyzjami z dnia 31.7.2024 roku: - nr SKO.Pod/4140/623/2024 po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Wójta Gminy Zabierzów z dnia 22.02.2024 roku, znak WPO.3127.2.5911.2023 uchylającej w części decyzję tego organu z dnia 10.01.2023 roku, znak WP0.3127.1.1811.2023 ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2023 rok oraz ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2023 w kwocie 3 617,00 złotych, orzekło o utrzymaniu jej w mocy. - nr SKO.Pod/4140/625/2024 po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Wójta Gminy Zabierzów z dnia 22.02.2024 roku, znak WPO.3127.2.5977.2023 uchylającą w części decyzję tego organu z dnia 10.01.2023 roku, znak WPO.3127.1.1909.2023 ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2023 rok oraz ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2023 w kwocie 1285,00 złotych, orzekło o utrzymaniu jej w mocy. Przedmiotowe decyzje zostały wydane, po wznowieniu przez Wójta Gminy Zabierzów, postępowania w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości. Jak wynika z uzasadnienia faktycznego decyzji w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka wskazana w treści art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Bowiem jak wskazano, Starostwo Powiatowe w Krakowie w październiku 2022 r. dokonało zmiany klasyfikacji gruntu. O wprowadzonych zmianach organ podatkowy I instancji dowiedział się w dniu 18.01.2023 roku. Tak więc dopiero po zawiadomieniu wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zdaniem Kolegium, w rozpatrywanej sprawie, prawidłowo organ podatkowy I instancji przyjął, że zmiany w ewidencji gruntów i budynków dokonane w 2022 roku przez Starostę Krakowskiego są nowymi okolicznościami lub dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji podatkowej na 2023 rok, nieznanymi w dacie jej wydawania organowi podatkowemu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko Kolegium wskazało, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1752 ), dane te stanowią podstawę wymiaru podatków. Ewidencja gruntów i budynków ma przy tym walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc stanowi dowód tego, co zostało w niej stwierdzone. Przeprowadzenie przeciwdowodu względem danych zawartych w tej ewidencji (zgodnie z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej) dotyczyć może tylko takich sytuacji, gdy (1) wpis w ewidencji gruntów i budynków jest niezgodny z treścią dokumentów, na podstawie których wpisu się dokonuje, (2) zachodzi sprzeczność z zapisami w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, (3) gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (por. wyrok IMSA z 16 maja 2023 r., III FSK 530/22; dostępny online w CBOSA). W postępowaniu wymiarowym żadna z tych okoliczności nie wystąpiła, a w konsekwencji nie doszło do podważenia przez stronę mocy dowodowej ewidencji i zawartych w niej zapisów. Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium stwierdziło, że NSA w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, stwierdził że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Dopiero z tą datą określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na bazie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (tak: R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. akt. I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Tak więc Kolegium stwierdziło, że ustalone w toku postępowania okoliczności stanu faktycznego oraz ramy prawne obowiązujące w 2023 roku pozwalały na wydanie decyzji od której odwołanie jest przedmiotem rozpatrywania. Bowiem jak wynika z akt sprawy, zmiany łącznego zobowiązania pieniężnego dokonano zgodnie z treścią zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Krakowie, otrzymanego przez Wójta Gminy Zabierzów w dniu 18.1.2023 roku (karta nr 12 akt sprawy). Weryfikując prawidłowość decyzji organu podatkowego I instancji Kolegium ustaliło iż zobowiązanie podatkowe naliczono, stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych. Jednocześnie dokonano aktualizacji klas gruntów zgodnie z danymi ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego w Krakowie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, decyzjami z dnia 31.7.2024 roku: - nr SKO.Pod/4140/622/2024 po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Wójta Gminy Zabierzów z dnia 22.02.2024 roku, znak WPO.3127.2.5910.2023 zmieniającej decyzję tego organu z dnia 24.01.2022 roku, znak WPO.3127.1.1209.2022 ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 rok oraz ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2022 w kwocie 869,00 złotych, , orzekło o utrzymaniu jej w mocy. - nr SKO.Pod/4140/624/2024 po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Wójta Gminy. Zabierzów z dnia 22.02.2024 roku, znak WPO.3127.2.5976.2023 zmieniającej decyzję tego organu z dnia 22.01.2022 roku, znak WP0.3127.1.1308.2022 ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 rok oraz ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2022 w kwocie 670,00 złotych, orzekło o utrzymaniu jej w mocy. Przedmiotowe decyzje zostały wydane, gdyż jak wynika z akt sprawy, zmiany łącznego zobowiązania pieniężnego dokonano zgodnie z treścią zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Krakowie, otrzymanego przez Wójta Gminy Zabierzów w dniu 18.1.2023 roku ( karta nr 12 akt sprawy). Weryfikując prawidłowość decyzji organu podatkowego I instancji Kolegium ustaliło iż zobowiązanie podatkowe naliczono, stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych. Jednocześnie dokonano aktualizacji klas gruntów zgodnie z danymi ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego w Krakowie. Dokonano także aktualizacji klas gruntów zgodnie z danymi ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego w Krakowie. Mając na uwadze zarzuty Kolegium wyjaśniło, że o sposobie kwalifikacji gruntu lub budynku, dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast możliwość podważania wpisów ewidencyjnych w oparciu o art. 194 § 3 op należy traktować jako sytuację wyjątkową, gdyż - co do zasady - organ podatkowy przy wymiarze tak podatku od nieruchomości, jak i podatku rolnego oraz podatku leśnego, jest związany danymi dotyczącymi m.in. przeznaczenia gruntów, tj. ich klasyfikacji. Danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego, przeprowadzając dowody przeciwko dokumentowi urzędowemu jakim jest ewidencja gruntów i budynków, bez zmiany jej zapisów, która może zostać dokonana tylko w trybie przepisów ustawy z dnia z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne ( Dz.U. z 2023 roku, póz. 1752), oraz rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r. póz. 1034). Znajdująca się jedynie w kompetencji starostów procedura prowadzenia ewidencji, jak i wprowadzania w niej zmian danych dotyczących m.in. przeznaczenia gruntów, wyłącza możliwość prowadzenia przez organy podatkowe jakiegokolwiek postępowania dowodowego mającego na celu wykazanie, że w ewidencji w istocie powinny znajdować się dane inne niż w niej wykazane, a następnie określanie zobowiązania podatkowego w oparciu o te inne dane z ewidencji gruntów i budynków nie wynikające. Kolegium wskazało, że art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż decyzja ostateczna ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego (art. 254 § 2 op). Przepis art. 254 op pozwala organowi podatkowemu, który wydał decyzję ostateczną ustalającą lub określającą wysokość zobowiązania podatkowego, na jej zmianę (nie na uchylenie) na skutek zmiany okoliczności faktycznych, która miała miejsce po doręczeniu stronie tej decyzji. Przesłanką pozwalającą na zastosowanie omawianego przepisu jest zatem zmiana takich okoliczności faktycznych po doręczeniu decyzji stronie, które mają rangę prawotwórczą z mocy przepisów obowiązujących już w dacie wydania decyzji ostatecznej (zob. wyroki NSA: z 21,09.2007 r., II FSK 381/07. LEX nr 458924: z 28 czerwca 2011 r., I FSK 1012/10, LEX nr 1082129). NSA w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, stwierdził że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Dopiero z tą datą określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na bazie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (tak: R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. akt. I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Podatnicy złożyli na powyższe decyzje skargi do sądu administracyjnego zarzucając naruszenie: - art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez niezasadne wznowienie postępowania, gdyż w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; b) art. 128 o.p., poprzez bezpodstawne wznowienie postępowania oraz zmianę pierwotnej decyzji, podczas gdy w rzeczywistości nie zachodziły ku temu podstawy; c) art. 245 § 1 pkt 1 o.p. poprzez wydanie decyzji uchylającej w części decyzję dotychczasową w związku z zaistnieniem przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p., w sytuacji, gdy owe przesłanki nie zaistniały. Podkreślono w uzasadnieniu, iż Wójt wydając decyzje 10 stycznia 2023 roku miał wiedzę, a co ważniejsze sposobność jej uzyskania, co do faktycznej i rzeczywistej klasyfikacji gruntu. Tym samym niedopuszczalne stało się wznowienia postępowania w niniejszej sprawie. Nadto informacja Starosty Krakowskiego w sprawie modernizacji ewidencji gruntów i budynków została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa Małopolskiego poz. [....] z dnia [...] 2022 r. Wobec tego nie można przyjąć, że dana okoliczność nie była znana Organowi wydającemu decyzję, skoro została ona ogłoszona w dzienniku urzędowym. Jednocześnie przez pojęcie dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.), rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym, oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila możliwości powzięcia wiedzy przez organ, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu tj. przekazanie dnia 18 stycznia 2023 roku. Czym innym jest bowiem proces wnioskowania, a czym innym wiedza o faktach. Informacja o przeprowadzonej ewidencji gruntów i budynków musi być z pewnością uznana za fakt znany organowi z urzędu. W odpowiedzi na skargi organ podtrzymał w całości dotychczasowe swe stanowisko w sprawie i wnosił o oddalenie skrag. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w przypadku nieuwzględnienia skargi, Sąd w świetle art. 151 p.p.s.a. oddala skargę. Skargi nie są uzasadnione, bowiem zaskarżone decyzje, zarówno te uchylające decyzje po wznowieniu postępowania w oparciu o art. art. 240 § 1 pkt 5 o.p., jak i te zmieniające decyzje w oparciu o art. 254 § 1 o.p., wydane zostały zgodnie z obowiązującym prawem. W kontrolowanych sprawach węzłowa była kwestia, czy datą zmiany treści ewidencji jest data otrzymania przez organ podatkowy zawiadomienia starosty (18.01.2023r.) czy sam fakt ogłoszenia informacji w sprawie modernizacji ewidencji gruntów i budynków w Dzienniku Urzędowym Województwa Małopolskiego ([...].2022r.) i w efekcie, czy organy prawidłowo oceniły, że zmiany w ewidencji gruntów i budynków są nowymi okolicznościami lub dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji podatkowej na 2023 rok, nieznanymi w dacie jej wydawania organowi podatkowemu I instancji. Podobnie rzecz ma się z kwestią, czy zawiadomienie dokonane w styczniu 2023r. o zmianie w ewidencji stanowi zmianę okoliczności faktycznych, która miała miejsce po doręczeniu stronie tej decyzji w trybie art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie sądu istotne jest przyjęcie skutków z art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w powiązaniu z przepisami wykonawczymi dotyczącymi obowiązku zawiadamiania organów podatkowych przez organy ewidencyjne, a który wyraźnie stanowi, że podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków. W tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego, jaki w określonym czasie jest charakter danych gruntów. Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). Zgodnie z § 35 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, wydanego na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1752, 1615, 1688 i 1762) o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta, w terminie 14 dni od dokonania zmiany w ewidencji, zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Ust. 2 pkt 1 tego przepisu stanowi, że zawiadomienie, zawiera: 1) oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę zmiany, oraz datę wprowadzenia zmiany; 2) oznaczenia jednostek rejestrowych gruntów, budynków i lokali, w których nastąpiły zmiany; 3) zestawienie odpowiednich danych ewidencyjnych przed zmianą i po zmianie; 4) oznaczenie organu oraz imię i nazwisko osoby, która dokonała aktualizacji ewidencji gruntów i budynków. Z regulacji tej wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. W kontrolowanej sprawie zmiana nastąpiła w październiku 2022r. zgodnie z danymi podanymi w skierowanym ze starostwa do organu podatkowego zawiadomieniu, ale o tej okoliczności organ podatkowy dowiedział się dopiero w dniu otrzymania zawiadomienia, a więc 18 stycznia 2023r. Stąd prawidłowa jest ocena organów podatkowych, iż dopiero w tym dniu wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję ( art. 240 § 1 pkt 5 O.p). Podnoszona w skardze okoliczność, iż organ podatkowy mógł się o tym dowiedzieć z publikatora - Dziennika Urzędowego Województwa Małopolskiego jest nieuprawniona, gdyż w/w przepis rozporządzenia stanowi o obowiązku zawiadomienia organu podatkowego. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na bazie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (tak: R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. akt. I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Podobnie rzecz ma się ze skutkami z art. 254 § 1 O.p. stanowiącego, iż decyzja ostateczna ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Przepis ten pozwala organowi podatkowemu, który wydał decyzję ostateczną ustalającą lub określającą wysokość zobowiązania podatkowego, na jej zmianę na skutek zmiany okoliczności faktycznych, która miała miejsce po doręczeniu stronie tej decyzji. Przesłanką pozwalającą na zastosowanie omawianego przepisu jest zatem zmiana takich okoliczności faktycznych po doręczeniu decyzji stronie, które mają rangę prawotwórczą z mocy przepisów obowiązujących już w dacie wydania decyzji ostatecznej (por. wyroki NSA: z 21,09.2007 r., II FSK 381/07. LEX nr 458924: z 28 czerwca 2011 r., I FSK 1012/10, LEX nr 1082129). Tryb zmiany decyzji ostatecznej określony w art. 254 O.p. jest podejmowany nie dlatego, że decyzja pierwotna jest wadliwa, lecz dlatego, że nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych, przewidzianych i uregulowanych w obowiązujących przepisach (por. wyrok NSA z 4.07.2017 r., II FSK 1616/15, LEX nr 2351653). Mając powyższe na uwadze, sąd w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a. oddalił skargi.