I SA/Kr 847/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Inga Gołowska Sędziowie WSA Borys Marasek WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 marca 2026 r. sprawy ze skargi J.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 17 listopada 2025 r. nr 1201-IEW-3.4261.45.2025.6 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie odsetek I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz Skarżącego kwotę 100 zł (sto złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 17 listopada 2025 r. nr 1201-IEW-3.4261.45.2025.6 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej również jako: Organ, Dyrektor, DIAS), po rozpoznaniu zażalenia J.P. (dalej również jako: Strona, Skarżący, Podatnik, Wnioskodawca), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.; dalej jako O.p.), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze z dnia 14 sierpnia 2025 r. nr 1210-SEW-2.4261.388.2025.4 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej za 2006 r. za okres od dnia 14 listopada 2024 r. do dnia 10 kwietnia 2025 r. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. 1. W dniu 19 czerwca 2025 r. Wnioskodawca zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze "o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej za rok 2006 za okres od 14.11.2024 roku (dzień wszczęcia postępowania) do dnia 10.04.2025 roku (dzień odbioru decyzji)". Jako podstawę wniosku wskazano art. 54 § 1 pkt 7 O.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. 2. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2025 r. nr 1210-SEW-2.4261.388.2025.4 odmówił wszczęcia postępowania w ww. sprawie. 3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Podatnik wniósł zażalenie. Wskazał m. in., że otrzymał pismo od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z dnia 25 kwietnia 2025 r. znak UNP: 1227-25-022638, z którego wynika, iż za okres od dnia 14 listopada 2024 do dnia 10 kwietnia 2025 r. organy podatkowe naliczyły odsetki za zwłokę w wysokości ok 11.000,00 zł. miesięcznie. Dlatego też na dzień złożenia wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie, tj. na dzień 19 czerwca 2025 r. wniosek był uzasadniony i powinien zostać rozpatrzony merytorycznie. Co więcej, pismami z dnia 20 lipca 2025 r. i 7 sierpnia 2025 r. domagał się od właściwych organów podatkowych informacji w sprawie naliczanych odsetek za zwłokę, na które nadal nie otrzymał odpowiedzi. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie decyzji merytorycznej. Jednocześnie wniósł o potraktowanie zażalenia również jako skargi na bezczynność urzędu, gdyż nie został poinformowany o wycofaniu odsetek za zwłokę. 4. W wyniku przeprowadzonego postępowania zażaleniowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 17 listopada 2025 r. W uzasadnieniu DIAS streścił przebieg dotychczasowego postępowania oraz powołał przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Wskazał, że wnioskiem z dnia 14 listopada 2024 r. Wnioskodawcza zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem o rozłożenie na raty (płatne do 31 lipca 2031 r. w miesięcznych kwotach po 2.000,00 zł) zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie należności głównej 969.68,15 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 538.423,23 zł oraz umorzenie części pozostałej do uregulowania zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Ww. zaległość podatkowa wynikała z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Krakowie z dnia 14 grudnia 2012 numer UKS 1291/W1P1/42/62/12/83/02, którą określił Wnioskodawcy zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 1.233.361,00 zł. Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 listopada 2016 r., a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 31 maja 2017 r. skargę oddalił. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 24 lipca 2019 r. oddalił skargę kasacyjną. Po przeprowadzeniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem decyzją z dnia 10 kwietnia 2025 r. nr. 1227-SEW.4261.53.2024.22 (doręczoną w dniu 10 kwietnia 2025 r.) odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. Z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszelkich wątpliwości warunkujących podjęcie rozstrzygnięcia dotyczącego postępowania w sprawie rozpatrywanej ulgi w spłacie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem doręczył ww. decyzję po upływie dwóch miesięcy od daty wszczęcia postępowania. Wobec powyższego pismem z 2 lipca 2025 r., nr 1227-SEW.4261.53.2024.27 skierowanym do wierzyciela, Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik (przekazanym do wiadomości i doręczonym Podatnikowi 6.07.2025r.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem zwrócił się z prośbą o odnotowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., powołując się na treść § 8 pkt 2 i § 10 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U z 2021 r., poz. 703), na podstawie których: - § 8 pkt 2, jeżeli decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej została doręczona podatnikowi po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, dalsze odsetki za zwłokę są naliczane z wyłączeniem okresu od dnia następującego po dniu wniesienia podania do dnia doręczenia tej decyzji, włącznie z tym dniem, - § 10 pkt 2, jeżeli decyzja odmawiająca odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty zapłaty podatku albo odmawiająca odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej została doręczona podatnikowi po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, dalsze odsetki za zwłokę są naliczane z wyłączeniem okresu od dnia następującego po dniu wniesienia podania do dnia doręczenia tej decyzji, włącznie z tym dniem. Zgodnie z pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik z dnia 24 września 2025 r., nr 1211-SEW-1.070.15.2025.2 skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze (jako organu prowadzącego postępowanie w sprawie ww. Pana wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę), w dniu 28 lipca 2025r. wprowadzono przerwę w naliczaniu odsetek na zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., obejmującej okres od 15.11.2024r. (tj. od dnia następującego po dniu wniesienia podania) do 10.04.2025 r., zgodnie z § 8 pkt 2 i § 10 pkt 2 ww. Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. Jednocześnie zaznaczono, że przerwa obejmuje kwotę 56.608,00 zł. W odpowiedzi na pismo Podatnika z dnia 17 kwietnia 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem w piśmie z 25 kwietnia 2025 r. nr 1227-SEW.4261.53.2024.25 UNP: 1227-25-022638 wyjaśnił, iż odsetki za zwłokę naliczane są od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie kapitału 969.368,15 zł i wynosiły odpowiednio: za wrzesień 2024 r. 11.553,00 zł, za październik 2024 r. 11.938,00 zł, za listopad 2024 r. 11.55300 zł, za grudzień 2024 r. 11.938,00 zł, za styczeń 2025 r. 11.937,00 zł, za luty 2025 r. 10.783,00 zł i za marzec 2025 r. 11.937,00 zł. Nadto wskazano wg jakiej stopy procentowej odsetki te są liczone, podstawę prawną oraz wzór na ich obliczenie. W związku z powyższym Podatnik w dniu 19 czerwca 2025 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze z wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę za okres od dnia 14 listopada 2024 r. (dzień wszczęcia postępowania w sprawie o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. do dnia 10 kwietnia 2025 r. (tj. dnia odbioru ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z dnia 10 kwietnia 2025 r. nr. 1227-SEW.4261.53.2024.22). W uzasadnieniu wniosku wskazał, że zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 O. p., odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe ma zastosowanie w jego przypadku, ponieważ zgodnie z przepisami O. p. udzielenie wnioskowanej ulgi leżało w zakresie uprawnień wyłącznie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem. Dyrektor podkreślił, że zgodnie z powyższymi ustaleniami za okres od dnia 15 listopada 2024 r. – czyli od dnia następującego po dniu wniesienia podania o zastosowanie ulgi w spłacie do dnia 10 kwietnia 2025 r. (tj. dnia odbioru ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z 10 kwietnia 2025 r. nr 1227-SEW.4261.53.2024.22), uwzględniona została przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę, która obejmuje kwotę 56.608,00 zł. Czynność wprowadzenia przerwy odsetkowej w systemach informatycznych stanowiła jedynie techniczną obsługę sprawy. Zatem na dzień 19 czerwca 2025 r. (dzień wszczęcia postępowania o zastosowanie ulgi w spłacie odsetek za zwłokę), Wnioskodawca nie posiadał należności z tytułu odsetek za zwłokę powstałych od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. za okres od dnia 14 listopada 2024 r. do dnia 10 kwietnia 2025 r., o których umorzenie wniósł. W ocenie DIAS w tym stanie faktycznym sprawy organ I instancji nie mógł orzec o istnieniu, bądź braku istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., uzasadniających ewentualne przyznanie wnioskowanej ulgi i prawidłowo wydał postanowienie z dnia 14 sierpnia 2025 r. odmawiając wszczęcia postępowania. Wobec powyższego Dyrektor stwierdził, że zarzut braku merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy nie znajduje uzasadnienia. Odnosząc się do wniosku Skarżącego, aby jego zażalenie potraktować również jako skargę na bezczynność organu, albowiem nie otrzymał informacji o wycofaniu odsetek, o które wnioskował w pismach z dnia 20 lipca 2025 r. i 7 sierpnia 2025 r. Dyrektor wyjaśnił, że zgodnie z art. 234 pkt 1 k.p.a. skarga złożona przez stronę podlega rozpatrzeniu w toku postępowania, zgodnie z przepisami kodeksu. W piśmie z 20.07.2025 r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze o informację, jakie odsetki od należności podatkowej za 2006 r. zostały naliczone w okresie od listopada 2024 r. do kwietnia 2025 r., po dokonanej na podstawie ww. pisma z 2 lipca 2025 r. nr 1227-SEW.4261.53.2024.27, po dokonanej korekcie. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze pismem z 24.07.2025 r. nr 1210-SER-1.7017.69.2025 przesłał ww. wniosek zgodnie z właściwością rzeczową do wierzyciela, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik, który pismem z 4 sierpnia 2025 r. nr 1211-SER.7010.2396.2025 (doręczonym Podatnikowi 7.08.2025r. za pośrednictwem e-US) wskazał, że w okresie od listopada 2024 r. do kwietnia 2025 r. Podatnik nie dokonywał żadnych wpłat, natomiast ostatnia wpłata to kwota z 16.07.2024 r. przekazana przez Urząd Skarbowy w Zakopanem. Kolejno w treści pisma z 7.08.2025 r. skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Podgórze Podatnik wskazał, że nie prosił o zakwalifikowanie w ww. okresie wpłat, a jedynie o korektę naliczonych odsetek za zwłokę za okres od listopada 2024 r. do kwietnia 2025 r. i poinformowanie go o tym fakcie. DIAS zwrócił uwagę, że odpowiedź na wniosek Skarżącego z dnia 7 sierpnia 2025 r. została zawarta w treści zaskarżonego postanowienia z dnia 14 sierpnia 2025 r. cyt.: "Zgodnie z danymi będącymi w ewidencji tutejszego Urzędu, za okres od 15.11.2024 r. do 10.04.2025 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik działając stosownie do § 10 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 703) wprowadził przerwę w naliczaniu odsetek N014". W związku z powyższym poinformowano Skarżącego o dokonanej korekcie naliczonych odsetek za zwłokę za okres od listopada 2024 r. do kwietnia 2025 r. Wobec powyższego Dyrektor uznał powyższą skargę za nieuzasadnioną i orzekł jak w sentencji postanowienia. 5.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, nakazanie organom merytoryczne rozpoznanie sprawy i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił niezgodność z prawem poprzez brak wydania merytorycznej decyzji w zakresie wniosku z dnia 19 czerwca 2025 r. o umorzenie odsetek, a w szczególności brak rozstrzygnięcia co do umorzenia odsetek za dzień 14 listopada 2024 r. mimo, iż ten dzień również był objęty wnioskiem a dzień ten nie został objęty przerwą w naliczaniu odsetek. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że z otrzymanego pisma z Urzędu Skarbowego w Zakopanem z dnia 25 kwietnia 2025 r. znak UNP: 1227-25-022638, wynikało, iż za okres od września 2024 r. do marca 2025 r. organy skarbowe naliczyły odsetki za zwłokę w wysokości ok. 11.000,00 zł miesięcznie. Skarżący w dniu 19 czerwca 2025r. złożył wniosek o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej za 2006 r. naliczonych za okres od dnia 14 listopada 2024 r. do dnia 10 kwietnia 2025 r., gdyż uznał, że odsetki za ten okres zostały naliczane bezpodstawnie. W ocenie Skarżącego wg stanu na dzień złożenia wniosku tj. na dzień 19 czerwca 2025 r. wniosek był uzasadniony i powinien zostać rozpoznany merytorycznie. W dniu 2 lipca 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem wydał pismo zatytułowane "Prośba o odnotowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę" skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik. Zatem na dzień 2 lipca 2025 r. odsetki za wnioskowany okres nadal były naliczone a więc wniosek o umorzenie odsetek miał uzasadnienie merytoryczne. Ponadto pismami z dnia 20 lipca 2025 r. i 7 sierpnia 2025 r. domagał się od właściwych organów skarbowych informacji, iż odsetki za wnioskowany okres nie są już naliczone. Na powyższe pisma nie otrzymał odpowiedzi, a zatem był przekonany, że odsetki nadal są naliczane. Skarżący zwrócił uwagę, że jak wynika z zaskarżonego postanowienia Urząd Skarbowy Kraków-Prądnik dopiero w dniu 28 lipca 2025 r. wprowadził przerwę w naliczaniu odsetek, a o powyższej przerwie odsetkowej dowiedział się z postanowienia organu I instancji w dniu odbioru, tj. w dniu 27 sierpnia 2025 r. W związku z powyższym nie można rozstrzygnąć postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania ponieważ wszczęcie nastąpiło z urzędu w dniu 19 czerwca 2025 r. Skarżący wskazał, że wniosek z dnia 19 czerwca 2025 r. o umorzenie odsetek obejmował również dzień 14 listopada 2024r. Natomiast jak wynika z postanowień obu instancji przerwa w naliczaniu obejmowała okres od 15 listopada 2024 r. do 10 kwietnia 2025 r. A zatem, w opinii Skarżącego, organy obu instancji w swoich postanowieniach pominęły wniosek z dnia 14 listopada 2024 r., choć w postanowieniach rozstrzygnięcie odnosi się do całości wniosku z dnia 19 czerwca 2025 r. Dalej w treści skargi Skarżący wyjaśnił, że wartość przedmiotu sporu obliczył samodzielnie. Jak wskazał odsetki za okres od dnia 15 listopada 2024 r. do dnia 10 kwietnia 2025 r. zostały zniwelowane, zatem nie można ich uznać za sporne. Natomiast sporna jest z pewnością kwota odsetek za dzień 14 listopada 2024 r. Jak wynika z postanowienia organu II instancji przerwa w naliczaniu obejmuje kwotę 56.608,00 zł. Skarżący podzielił kwotę odsetek na 147 dni (okres przerwy w naliczaniu), co dało kwotę 385,09 zł jako kwotę sporną. 5.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje 6.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako p.p.s.a.), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z brzmieniem art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Jak zaś zgodnie podnosi się w orzecznictwie (wyroki NSA: z dnia 16 lutego 2021 r., III FSK 2430/21; z dnia 8 grudnia 2020 r., I FSK 1110/20, I FSK 1121/20, I FSK 1122/20, z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. (w przeciwieństwie do przypadków określonych wart. 119 pkt 2 p.p.s.a.) jest niezależne od woli stron. W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącego, bowiem podnoszone przez niego argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę. 6.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a. stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeśli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. 6.3. Dokonując kontroli zaskarżonego orzeczenia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty (argumenty) Skarżącego zasługują na uwzględnienie. 6.4. Punktem wyjścia rozważań musi być stwierdzenie, że większość zobowiązań podatkowych w polskim systemie podatkowym powstaje z mocy prawa, tj. w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Również odsetki od zaległości podatkowych – co do zasady – powstają z mocy prawa, a naliczać je powinien sam podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe (art. 53 § 3 O. p.). Ta sama zasada dotyczy przerw w naliczaniu odsetek, tzn. również przerwy te następują z mocy samego prawa, a w szczególności do ich zastosowania nie jest konieczne wydanie odrębnej decyzji. Wynika to z brzmienia art. 54 § 1 O.p., który stanowi, że "Odsetek za zwłokę nie nalicza się (...)". W konsekwencji należy przyznać rację Dyrektorowi, który stwierdza w zaskarżonym postanowieniu, że "Czynność wprowadzenia przerwy odsetkowej w systemach informatycznych stanowiła jedynie techniczną obsługę sprawy". Jest to jedynie czynność materialno-techniczna, która sama w sobie nie powoduje zastosowania ww. przerwy gdyż – jak już wspomniano – powstaje ona z mocy prawa. Skoro powstanie oraz przerwa w naliczaniu odsetek nie wymagają wydania decyzji, nie powstają w wyniku wydania decyzji, tym bardziej (wnioskowanie a fortiori), nie mogą one powstać na podstawie "zwykłego" pisma skierowanego przez organ podatkowy do podatnika. W niniejszej sprawie było to pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z dnia 25 kwietnia 2025 r. nr 1227-SEW.4261.53.2024.25 o wysokości odsetek za miesiące od września 2024 r. do marca 2025 r. Było ono oczywiście błędne, ale jeszcze raz wskazać należy, że nie może ono stanowić o braku przerwy w naliczaniu odsetek. Powyższe pismo było bezpośrednią przyczyna złożenia wniosku "o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej za rok 2006 za okres od 14.11.2024 roku (dzień wszczęcia postępowania) do dnia 10.04.2025 roku (dzień odbioru decyzji)". 6.5. W tym miejscu należy wyjaśnić dwie kwestie. Po pierwsze, podstawą umorzenia odsetek może być art. 67a O.p., a jedynymi przesłankami ustawowymi do tego umorzenia mogą być ważny interes podatnika lub interes publiczny Po drugie, umorzenie należności wymaga ich istnienia. To znaczy należności podatkowe (zaległości podatkowe lub odsetki od zaległości) muszą niewątpliwie istnieć, żeby można było w ogóle wnioskować o ich umorzenie, rozłożenie na raty itd. W toku tego postępowania nie bada się już kwestii istnienia lub braku istnienia ww. należności, lecz bada jedynie przesłanki do zastosowania ulgi, np. w postaci umorzenia. 6.6. Tymczasem Skarżący w swoim wniosku "o umorzenie" de facto kwestionował istnienie odsetek za wnioskowany okres, gdyż jego zdaniem za ten okres powinna być zastosowana przerwa w ich naliczaniu. Powyższe dodatkowo potwierdza podstawa prawna żądania zawarta we wniosku Podatnika. Powołał się on bowiem na art. 54 § 1 pkt 7 O.p. Jest to jednak podstawa podwójnie błędna. Po pierwsze, jak już wspomniano, umorzenie odsetek powinno nastąpić na podstawie art. 67a O.p., natomiast art. 54 O.p. – wbrew treści wniosku – dotyczy przerw w naliczaniu odsetek, a nie ich umarzania. Po drugie – w tym konkretnym przypadku – również powołana przez Wnioskodawcę podstawa do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek była błędna. Podatnik powołał się bowiem na art. 54 § 1 pkt 7 O.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Co do zasady jest to prawidłowa postawa prawna w przypadku przerwy w naliczaniu odsetek w przypadku postępowania podatkowego trwającego ponad terminy ustawowe. W niniejszym przypadku postępowaniem tym było jednak, wszczęte wnioskiem z dnia 14 listopada 2024 r., postępowanie o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., zakończone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z dnia 10 kwietnia 2025 r. (doręczoną w dniu 10 kwietnia 2025 r.) o odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi. W takim przypadku – na zasadzie wyjątku – znajdzie zastosowanie art. 58 O.p., zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej. Na tej podstawie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. 2021 r. poz. 703). Zgodnie § 8 rozporządzenia, jeżeli decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej została doręczona podatnikowi: 1) przed upływem dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, odsetki za zwłokę są naliczane, począwszy od dnia następującego po upływie terminu płatności podatku; 2) po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, dalsze odsetki za zwłokę są naliczane z wyłączeniem okresu od dnia następującego po dniu wniesienia podania do dnia doręczenia tej decyzji, włącznie z tym dniem. Natomiast na podstawie § 10 rozporządzenia, jeżeli decyzja odmawiająca odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty zapłaty podatku albo odmawiająca odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej została doręczona podatnikowi: 1) przed upływem dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, odsetki za zwłokę są naliczane, począwszy od dnia następującego po upływie terminu płatności podatku; 2) po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, dalsze odsetki za zwłokę są naliczane z wyłączeniem okresu od dnia następującego po dniu wniesienia podania do dnia doręczenia tej decyzji, włącznie z tym dniem. Na te podstawy prawne (zawarte w rozporządzeniu) prawidłowo powołały się organy obydwu instancji. W konsekwencji – co do zasady – przerwa w naliczaniu odsetek powinna nastąpić od dnia 14 listopada 2024 r. (dzień wszczęcia postępowania podatkowego), tak jak to wskazał w swoim wniosku Podatnik. W niniejszej sprawie – na zasadzie wyjątku – nastąpiła ona jednak od dnia 15 listopada 2024 r. (od dnia następującego po dniu wniesienia podania). Zatem słusznie organ I instancji stwierdził w swoim postanowieniu, że "Zgodnie z danymi będącymi w ewidencji tutejszego Urzędu, za okres od 15.11.2024 r. do 10.04.2025 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik działając stosownie do § 10 Rozporządzenia (...) wprowadził przerwę w naliczaniu odsetek N014 (...). Powyższe oznacza, ze stosownie do ww. przepisów, odsetki za zwłokę za okres od 15.11.2024 r. do 10.11.2025 r. od zaległości podatkowej będącej przedmiotem postępowania (...) wszczętego na Pana wniosek w dniu 14.11.2024 r., a zakończonego 10.04.2025 r., nie są naliczone". Stanowisko Dyrektora w tej kwestii jest natomiast wewnętrznie sprzeczne. Z jednej bowiem strony (na str. 5 postanowienia) powołuje się na ww. zdanie z postanowienia organu I instancji. Rówież w innym miejscu (na str. 3 postanowienia) stwierdzono: "Zgodnie z pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik z 24 września 2025 r., nr 1211-SEW-1.070.15.2025.2 skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków – Podgórze (jako organu prowadzącego postępowanie w sprawie ww. Pana wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę), 28.07.2025r. wprowadzono przerwę w naliczaniu odsetek na zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. obejmującej okres od 15.11.2024r. (tj. od dnia następującego po dniu wniesienia podania do 10.04.2025r. zgodnie z § 8 pkt 2 i § 10 pkt 2 ww. Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. Jednocześnie zaznaczono, że przerwa obejmuje kwotę 56.608,00 zł." Z drugiej zaś strony (na str. 4 postanowienia) stwierdza: "Zgodnie z powyższymi ustaleniami za okres od 15.11.2024 r. – czyli od dnia następującego po dniu wniesienia podania o zastosowanie ulgi w spłacie do 10.04.2025 r. (tj. dnia odbioru ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem z 10 kwietnia 2025 r., nr 1227-SEW.4261.53.2024.22 uwzględniona została przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę, która obejmuje kwotę 56.608,00 zł. Czynność wprowadzenia przerwy odsetkowej w systemach informatycznych stanowiła jedynie techniczną obsługę sprawy. Tak więc na 19.06.2025r. (dzień wszczęcia postępowania o zastosowanie ulgi w spłacie odsetek za zwłokę) nie posiadał Pan należności z tytułu odsetek za zwłokę powstałych od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. za okres od 14.11.2024 r. do 10.04.2025 r., o których umorzenie Pan wniósł". W pozostałej części uzasadnienia Dyrektor odnosi się jednak do treści ww. rozporządzenia i w żadnym innym miejscu nie odnosi się do daty 14.11.2024 r. Zatem to jednorazowe powołanie tejże daty należy – zdaniem Sądu – uznać za oczywistą omyłkę pisarską. 6.7. Gdyby zatem wniosek Podatnika o umorzenie odsetek dotyczył okresu od 15.11.2024 r. do 10.04.2025 r., postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania o umorzenie odsetek za ten okres byłoby jak najbardziej zasadne, ponieważ odsetki za ten okres nie istnieją. Nastąpiła przerwa w ich naliczaniu, a przerwa ta – jak już wspomniano – nastąpiła z mocy prawa. Jednakże wniosek Podatnika o umorzenie odsetek dotyczył okresu od 14.11.2024 r. do 10.04.2025 r. Słuszny jest zatem zarzut skargi, że organy obydwu instancji w ogóle nie wypowiedziały się co do odsetek za dzień 14.11.2024 r. (poza tym jednym zdaniem w postanowieniu Dyrektora, na str. 4 postanowienia, które należy jednak uznać za oczywistą omyłkę pisarską, bo w żaden sposób nie odnosi się do tej daty żadne inne zdanie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia). Odsetki za ten dzień niewątpliwie istnieją, albowiem przerwa w naliczaniu odsetek nie dotyczy tego dnia (na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r.). 6.8. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organy uwzględnią przedstawioną powyżej argumentację, tzn. w szczególności rozpatrzą wniosek Podatnika w zakresie odsetek za dzień 14.11.2024 r., które niewątpliwie istnieją. 6.9. Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonego postanowienia jak i poprzedzającego go postanowienia I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021r., II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 629). Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonego postanowienia jak i poprzedzającego go postanowienia z dnia 14 sierpnia 2025 r., zasadne stało się uchylenie obydwu postanowień. 6.10. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę 100 zł.