I SA/Kr 920/13

|Sygn. akt I SA/Kr 920/13 | POSTANOWIENIE Dnia 9 lipca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2013 r., sprawy ze skargi "I" Sp. z o.o. w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 października 2012 r. Nr [...], w przedmiocie pozostawienia podania bez rozpoznania postanawia: I. skargę odrzucić, II. zarządzić na rzecz strony skarżącej z kasy tutejszego Sądu zwrot uiszczonego wpisu w kwocie 100 zł (sto złotych). Decyzją z dnia 23 lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił I. Sp. z o.o. z siedzibą w K., dalej "Spółka", wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. w kwocie 11 965 zł, tj. w kwocie wyższej o 1199 zł od kwoty wynikającej ze złożonego zeznania podatkowego. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi Spółki – adwokatowi R.P.. Odwołanie od powyższej decyzji zostało wniesione przez Prezesa Zarządu Spółki – G.S., jednak nie zostało podpisane. Wezwaniem z dnia 3 września 2012 r. I. Sp. z o.o. została wezwana do usunięcia braku wniesionego podania (odwołania) poprzez uzupełnienie przedmiotowego odwołania o podpis osoby upoważnionej do jednoosobowej reprezentacji Spółki – w terminie 7 dni od doręczenia wezwania. W uzasadnieniu wskazano w szczególności, że nieusunięcie braku podania w wyznaczonym terminie, spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Ponieważ brak odwołania nie został uzupełniony, postanowieniem z dnia 3 października 2012 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej pozostawił wniesione podanie - odwołanie bez rozpatrzenia. Stronę pouczono, że na postanowienie to służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Pismem z dnia 16 stycznia 2013 r. pełnomocnik Spółki złożył wniosek o doręczenie mu wszelkich pism, jakie zapadły w sprawie w toku postępowania odwoławczego. Wskazał, że samodzielne wniesienie środka zaskarżenia przez stronę w żadnym wypadku nie ma skutku odwołania pełnomocnictwa. Doręczanie pism bezpośrednio stronie, w sytuacji gdy ustanowiła ona pełnomocnika, stanowi rażące naruszenie prawa. Wskutek bowiem takiego działania Dyrektora Izby Skarbowej Spółka została pozbawiona możliwości dochodzenia swych praw w postępowaniu odwoławczym. Pismem z dnia 21 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał ww. wniosek za nieuzasadniony, podając, że w sprawie pełnomocnictwo zostało złożone jedynie do akt postępowania toczącego się przed organem I instancji. W związku z tym pismem z dnia 11 marca 2013 r. pełnomocnik Spółki, działając na zasadzie art. 52§3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", wezwał Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa zaistniałego wskutek niedoręczenia pism oraz postanowień ustanowionemu pełnomocnikowi strony w osobie adwokata R.P. poprzez doręczenie pełnomocnikowi strony wszelkich pism i postanowień wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania. W uzasadnieniu pełnomocnik Spółki podniósł w szczególności, że pełnomocnictwo z dnia 11 czerwca 2012 r. zostało złożone do akt postępowania toczącego się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, lecz w jego treści wskazano, że strona upoważniła adwokata R. P. do reprezentowania we wszystkich instancjach właściwych w sprawie. A zatem zostało ono złożone do reprezentowania Spółki w całej sprawie podatkowej, a nie jedynie w postępowaniu toczącym się przed organem I instancji. W związku z tym wszelkie pisma w sprawie powinny być kierowane do pełnomocnika, zaś do strony mogą być kierowane jedynie w charakterze i ze skutkiem informacyjnym. Reasumując pełnomocnik Spółki stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej naruszył: zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego; zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę pierwszeństwa pełnomocnika przed stroną postępowania podatkowego; art. 137 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej określanej skrótem "O.p.") poprzez przyjęcie, że oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa powinien zostać ponownie złożony do akt postępowania toczącego się przed Dyrektorem Izby Skarbowej; art. 139§3 O.p. przewidujący 2-miesieczny termin załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym. Organ II instancji pozostaje zatem w zwłoce z załatwieniem sprawy, a jego działanie cechuje rażące naruszenie prawa. W piśmie z dnia 28 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał powyższe wezwanie za bezzasadne. Zacytował treść art. 52§3 p.p.s.a. regulującego sytuację, gdy ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i gdy w związku z tym skargę do sądu administracyjnego należy poprzedzić wezwaniem na piśmie właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przepis ten nie ma zastosowania w niniejszym przypadku, gdyż sprawa, o której mowa w wezwaniu dotyczyła aktu prawnego, na który służył środek zaskarżenia. Z ostrożności procesowej organ podniósł, że w sprawie nie doszło do naruszenia prawa, o czym świadczy dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego. Po przedstawieniu podejmowanych w sprawie czynności, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postępowanie odwoławcze jest odrębnym postępowaniem od postępowania toczącego się przed organem I instancji. Mając na uwadze treść art. 137§3 O.p. uznał w związku z tym, że aby pełnomocnictwo było skuteczne konieczne jest jego złożenie do akt konkretnego postępowania – w tym przypadku akt postępowania odwoławczego toczącego się przed organem II instancji. Pełnomocnictwo dla adwokata R.P. zostało natomiast złożone jedynie do akt postępowania toczącego się przed organem I instancji. W sprawie organ nie stwierdził zatem naruszenia prawa w zakresie doręczania pism oraz postanowień w trakcie toczącego się postępowania odwoławczego. W skardze skierowanej do WSA w Krakowie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 października 2012 r. pełnomocnik Spółki wniósł o stwierdzenie nieważności przedmiotowego postanowienia w całości jako wydanego z rażącym naruszeniem prawa, a w razie nieuwzględnienia tego wniosku - jego uchylenie w całości jako naruszającego prawo w taki sposób, że uzasadnia wznowienie postępowania z uwagi na to, że strona skarżąca nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono rażące naruszenie przepisów postępowania: - art. 123§1 O.p., tj. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu poprzez kierowanie pism wyłącznie do skarżącej z pominięciem pełnomocnika, który reprezentował ją w tym postępowaniu; - art. 145§2 O.p., tj. zasady pierwszeństwa pełnomocnika przed stroną postępowania podatkowego, poprzez kierowanie pism wyłącznie do strony skarżącej z pominięciem pełnomocnika, który reprezentował ją w tym postępowaniu; - art. 137 i art. 121 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że w postępowaniu odwoławczym na stronie skarżącej ciążył obowiązek przedłożenia kolejnego pełnomocnictwa na etapie postępowania w drugiej instancji, kiedy pełnomocnictwo zostało złożone przy pierwszej czynności postępowania i nigdy nie zostało odwołane, czym naruszono zasadę zaufania do organów podatkowych; - art. 169§1 i art. 121 O.p. poprzez pominięcie pełnomocnika przy doręczeniu wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania, czym naruszono zasadę zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podał w szczególności, że Dyrektor Izby Skarbowej pozostaje w zwłoce z wezwaniem do uzupełnienia braków formalnych odwołania i tym samym zwleka z podjęciem czynności umożliwiających merytoryczne rozpatrzenie odwołania. Z uwagi jednak na okoliczność, że wydano postanowienie z dnia 3 października 2012 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia, które jest ostateczne i kończy postępowanie w sprawie (art. 228§2 O.p.), stronie skarżącej nie przysługuje żaden środek zaskarżenia (w szczególności ponaglenie do Ministra Finansów), a zatem zgodnie z treścią art. 52§3 p.p.s.a. należało jedynie wezwać organ do usunięcia naruszenia praw. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Formy działań administracji publicznej, na które przysługuje skarga do sądu, określa art. 3 § 2 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej w ograniczonym zakresie obejmującym orzekanie jedynie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach (art. 3 § 3 p.p.s.a.) Powołane przepisy wyznaczają granice właściwości sądów administracyjnych i zakres ich kompetencji judykacyjnej. Zakres kompetencji judykacyjnej, a zatem zakres stosowania środków określonych w ustawie p.p.s.a., jest dopuszczalny tylko w sprawach skarg objętych właściwością sądów administracyjnych. Sądy administracyjne mogą rozważać zastosowanie lub odmowę zastosowania wobec działalności administracji publicznej określonych ustawą środków tylko w zakresie objętym właściwością sądów. Brak zatem tej właściwości wyłącza zastosowanie lub odmowę zastosowania środków przewidzianych omawianą ustawą. Wynika to wprost z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a, który stanowi, że sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy, Sąd stwierdza, że pełnomocnik Spółki skarży w istocie czynność doręczenia wezwania do uzupełnienia braków odwołania, a następnie postanowienia o pozostawieniu podania (odwołania) bez rozpatrzenia bezpośrednio stronie, z pominięciem jej pełnomocnika. Czynność doręczenia nie mieści się natomiast w katalogu spraw podlegających kognicji sądów administracyjnych wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1-3 i 4a p.p.s.a. Nie stanowi też czynności określonej w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Ten ostatni przepis odnosi się bowiem do działań materialno - technicznych organu, wywołujących określone tam skutki prawne. Czynność doręczenia zaś nie przyznaje, nie stwierdza, nie uznaje żadnych uprawnień i obowiązków. Doręczenie wywołuje jedynie ten skutek, że od daty doręczenia biegnie dla strony termin do np. wniesienia określonych środków zaskarżenia, uzupełnienia braków podania, itp. Prawidłowość doręczenia nie podlega zatem kontroli sądowej w drodze odrębnej skargi. Może być natomiast przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności danego aktu, pod warunkiem jego skutecznego, prawidłowego zaskarżenia. Z taką sytuacją jednak również nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Wbrew twierdzeniu pełnomocnika Spółki postanowienie z dnia 3 października 2012 r., nie jest postanowieniem, o którym mowa w art. 228§2 O.p., a więc postanowieniem ostatecznym, czyli niezaskarżalnym w zwykłych trybach postępowań podatkowych. Organ II instancji nie pozostawił bowiem podania (odwołania) bez rozpatrzenia z uwagi na niespełnienie wymagań szczególnych określonych w art. 222 O.p. Przedmiotowe postanowienie zostało wydane na skutek nieusunięcia braku podania, jakim był brak podpisu strony skarżącej. Podpis jest obligatoryjnym elementem każdego podania (a więc także odwołania) wnoszonego do organu podatkowego, co wynika z art. 168§3 O.p. Złożenie podpisu pozwala organowi podatkowemu w szczególności na zidentyfikowanie podmiotu, od którego pochodzi podanie. Dopiero złożenie podpisu pod treścią podania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli bądź też wiedzy określonej osoby, która złożyła podpis. Brak takiego podpisu oznacza tyle, że określona w treści podania osoba nie złożyła takiego oświadczenia (Piotr Pietrasz, Komentarz do art. 168 O.p., źródło Lex Omega). Brak podpisu może zostać usunięty w trybie art. 169 O.p. W razie nieusunięcia powyższego braku organ wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 169§4 O.p., tj. pozostawia podanie bez rozpatrzenia, na które to postanowienie przysługuje zażalenie. Postanowienie z dnia 3 października 2012 r. zostało wydane na tej właśnie podstawie i zawierało prawidłowe pouczenie o przysługującym na nie zażaleniu. Z treści art. 52 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52§2 i §3 p.p.s.a.). Z przepisów powyższych wynika, że w sytuacji gdy w sprawie przysługuje środek zaskarżenia, obligatoryjne jest wyczerpanie toku instancji, a dopiero następnie wniesienie stosownej skargi do sądu, przy czym zaznaczyć należy, że skarga może dotyczyć jedynie ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy w toku instancji. W niniejszej sprawie nie doszło natomiast do wyczerpania wymaganego przepisami p.p.s.a. toku instancji. Do Sądu zostało zaskarżone postanowienie organu I instancji, a nie ostateczne rozstrzygnięcie organu II instancji, co stanowi także negatywną przesłankę dopuszczalności skargi. Ponieważ Sąd ma obowiązek badania dopuszczalności skargi z urzędu na każdym etapie rozpoznawanej sprawy należało stwierdzić, że wniesiona w niniejszej sprawie skarga – jako niedopuszczalna – podlega odrzuceniu na zasadzie art. 58 §1 pkt 1 i pkt 6 p.p.s.a. O zwrocie wpisu orzeczono na podstawie art. 232§1 pkt 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od pisma odrzuconego lub cofniętego.