I SA/Kr 939/15

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: Ewelina Knapczyk – Drabik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2015 r. sprawy ze skargi P.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 marca 2015 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji - skargę oddala - Decyzją z dnia z dnia 30 grudnia 2014 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził wygaśnięcie wydanej przez siebie decyzji z dnia 7 lutego 2013 r. nr [...], którą ustalił skarżącemu P.G. wysokości stawki karty podatkowej na rok 2013 r. W ocenie organu wykonana przez skarżącego usługa na rzecz Firmy Handlowo – Usługowo - Produkcyjnej "G" L.G. z siedzibą w O. (udokumentowana fakturą z dnia 16 lipca 2013 r. nr [...]) dotycząca naprawy pieca indukcyjnego I., była niezgodna z zakresem zgłoszonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Prace polegające na naprawie ww. pieca indukcyjnego należało bowiem zakwalifikować do robót budowlanych instalacyjnych związanych z zakładaniem instalacji wymienionych w części I. poz. 75 Tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Tymczasem zgłoszona przez skarżącego działalność - w zakresie montażu domofonów i alarmów została ujęta pod poz. 22 części I. Tabeli miesięcznych stawek. Fakt niepoinformowania organu podatkowego w terminie 7 dni o poszerzeniu zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, mającej wpływ na wysokość podatku skutkował stwierdzeniem wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej na podstawie art. 40 ust.1 pkt 3 powołanej ustawy. W odwołaniu skarżący zarzucił naruszenie: art. 23 ust. 1 pkt 1, art. 25 ust. 1, art. 36 ust.7 i ust.1 pkt 1 lit. b, art. 40 ust.1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 197 § 1, art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Skarżący podał, że organ popełnił błąd w ustaleniach faktycznych kwalifikując usługę dotyczącą pieca indukcyjnego do poz.75 załącznika nr 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podczas gdy winna ona mieścić się w zakresie poz. 22. Skarżący zarzucił, że organ dokonał kwalifikacji ww. czynności jedynie w oparciu o treść protokołu z przeprowadzonej u skarżącego kontroli, którą oparto na dostępnej u skarżącego dokumentacji. Nie przeprowadzono zatem oględzin, jak również nie skorzystano z opinii biegłego. Ponadto organ oparł się na nazewnictwie zastosowanym w dokumentacji sporządzonej przez osoby trzecie, również nie posiadające wiedzy specjalistycznej w tym zakresie. Organ nie uwzględnił również oświadczenia skarżącego, złożonego w toku postępowania kontrolnego, w którym wskazywał on, że "usterka zgłoszona przez «G» polegała na braku komunikacji i sygnalizacji urządzenia teletechnicznego pieca i była typowym objawem uszkodzenia instalacji teletechnicznej". Decyzją z dnia 30 marca 2015 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję z dnia organu I instancji. Organ odwoławczy oceniając materiał dowodowy sprawy stwierdził, że organ I instancji słusznie przyjął, że wykonana przez skarżącego usługa była niezgodna z zakresem usług zgłoszonym w deklaracji działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutów skarżącego organ podał, m.in., że w konkretnej sprawie, przedmiotem badania i opinii biegłego nie może być ustalenie stanu faktycznego, do czego prowadziłoby postulowane przez skarżącego rozwiązanie dowodowe. Również kwestia przeprowadzenia oględzin nie wykazałaby nowych okoliczności w sprawie, ponad te, które zostały już stwierdzone przez organ innymi dowodami, m.in. w postaci protokołu odbioru czy oświadczenia skarżącego. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący domagał się uchylenia decyzji organu obu instancji. Skarżący zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego: – art. 23 ust. 1 pkt. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez jego niezastosowanie, pomimo wypełnienia przez skarżącego określonych treścią przepisu przesłanek umożliwiających skarżącemu ustalenie płatności zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej w 2013 r., – art. 25 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez jego niezastosowanie, pomimo wypełnienia przez skarżącego określonych treścią przepisu przesłanek umożliwiających skarżącemu ustalenie płatności zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej w 2013 r., – art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b i ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie pomimo braku podstaw do stwierdzenia, że w przypadku skarżącego doszło do zmian zgłoszonego we wniosku o zastosowaniu opodatkowania w formie karty podatkowej stanu faktycznego w zakresie mającym wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, – art. 40 ust. 1 pkt. 3 i ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie i w związku z tym stwierdzenie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok 2013 wraz z obciążeniem skarżącego podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych za cały rok 2013, pomimo braku podstaw do stwierdzenia, iż na skarżącym ciążył obowiązek zawiadomienia wskazany w art. 36 ust. 7 ustawy; 2.przepisów prawa proceduralnego: – art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie wszelkich mogących przyczynić się do wyjaśnienia dowodów w sprawie, w tym zwłaszcza dowodu z opinii biegłego oraz oględzin przedmiotu wykonanej przez skarżącego usługi, a poprzez to nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, – art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów, dokonaną z pominięciem zasad wiedzy z zakresu wykonywania instalacji teletechnicznych oraz robót tym pracom towarzyszących, przy zaniechaniu oględzin przedmiotu wykonanej przez skarżącego usługi, jak i bez uwzględnienia treści oświadczenia skarżącego wyjaśniającego przedmiot wykonanej usługi w sposób zgodny z wiedzą specjalistyczną, – art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy stan faktyczny sprawy wymagał wiadomości specjalnych osoby uprawnionej w zakresie wykonywania instalacji teletechnicznych oraz robót tym usługom towarzyszących. – art. 258 § 1 pkt. 4 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie, pomimo braku podstaw do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej w przedmiotowej sprawie, – art. 7 oraz 107 § 3 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów skarżącego i niepodanie przyczyn, z powodu których zawarte w treści odwołania zarzuty skarżącego nie zostały uwzględnione. Ponadto skarżący zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych co do kwalifikacji wykonanej usługi. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu były ustalenia faktyczne tzn. na czym w rzeczywistości polegała wykonana usługa. Organ kierując się analizą przede wszystkim dokumentów pochodzących z okresu wykonania usługi (faktura VAT z dnia 16 lipca 2013 r., protokół odbioru zleconych prac z dnia 16 lipca 2013 r., oferta z dnia 9 lipca 2013 r. z wyceną prac, zapytanie ofertowe z dnia 2 lipca 2013 r., ws. naprawy pieca) stwierdził, że skarżący naprawiał piec indukcyjny tzn. wykonał usługę budowlaną. Natomiast skarżący twierdził, że wykonane prace polegały na usunięciu usterki teletechnicznej w związku brakiem komunikacji i sygnalizacji z urządzenia teletechnicznego pieca. Kwalifikacja wykonanych prac miała znaczenie, a to ze względu na fakt, że skarżący jako przedmiot opodatkowania kartą podatkową zgłosił wyłącznie usługi, o których mowa w poz. 22 załącznika do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne tj. usługi w zakresie tele - i radiomechaniki polegające na naprawie i konserwacji oraz instalowaniu urządzeń i aparatów radiowych, telewizyjnych, teletechnicznych, elektroakustycznych, w tym również domofonów, sygnalizacyjnych oraz elektronicznych i elektromechanicznych urządzeń współpracujących, w tym również anten telewizyjnych, z wyjątkiem instalacji i montażu anten satelitarnych i sieci telewizji kablowej. Ponadto do zakresu tego typu usług należy: konserwacja i naprawa telefonicznej sieci wewnątrzzakładowej, central telefonicznych, aparatów telefonicznych i urządzeń dyspozytorskich wewnątrzzakładowych; wykonywanie nietypowych urządzeń stabilizacyjnych, antenowych oraz części zamiennych, elementów i podzespołów, a także inne prace i czynności towarzyszące, niezbędne do całkowitego wykonania i wykończenia wyrobu lub świadczonej usługi. Zdaniem organów wykonane prace (zgodnie z opisem odbioru robót miała to być: naprawa spalonej instalacji elektrycznej zasilania pieca indukcyjnego odlewni polegająca na wykuciu i demontażu uszkodzonych kabli, ułożeniu nowych kabli, zaprasowaniu końcówek kablowych, zabezpieczeniu nowych kabli, kontroli skuteczności zerowania, kontroli wielkości napięcia, próbny rozruch pieca) należało zakwalifikować do poz. 75 załącznika powołanej ustawy czyli prac w zakresie robót budowlanych instalacyjnych związanych z zakładaniem instalacji: grzewczych, wentylacyjnych, klimatyzacyjnych, wodnokanalizacyjnych, gazowych, elektrycznych i osprzętu elektrycznego - dla ludności. W objaśnieniach do ww. poz. 75 zawarto szeroki opis przedmiotu tej działalności wskazując, że jest m.in.: "Wykonywanie, naprawa i konserwacja wszelkiego rodzaju wewnętrznych i zewnętrznych instalacji oraz urządzeń: wodociągowych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, klimatyzacyjnych, w tym również przemysłowych i specjalnych (...) Wykonywanie nietypowych elementów instalacyjnych. Wykonywanie, naprawa i konserwacja: instalacji elektroenergetycznych siły, światła i sygnalizacji sterowania i słaboprądowych, instalacji piorunochronowej i uziemiającej, linii elektroenergetycznych i telefonicznych napowietrznych i kablowych, rozdzielnic elektrycznych i pulpitów sterujących, instalacji w stacjach «trafo» i agregatów prądotwórczych. Instalowanie i konserwacja odbiorników elektrycznych. Pomiary i badania odbiorcze instalacji, odbiorników i urządzeń elektrycznych. Wykonywanie pomiarów stanu izolacji i skuteczności zerowania, uziemienia itp. Wykonywanie i naprawa instalacji aparatury kontrolno-pomiarowej, sterowania i automatyki. Inne prace i czynności towarzyszące, niezbędne do całkowitego wykonania świadczenia". Ponadto jak wskazano w ust. 5 objaśnień do załącznika nr 3 do powołanej ustawy przez określenie "ludność" należało rozumieć osoby fizyczne i gospodarstwa domowe oraz inne podmioty, tj. indywidualne gospodarstwa rolne i ogrodnicze, zakłady wytwórcze, budowlane, handlowe i usługowe, prowadzone przez osoby fizyczne i spółki niemające osobowości prawnej, oraz zakłady prowadzone przez agentów. W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny. Podkreślić należy, że dokumenty pochodzące z okresu wykonania usługi potwierdzają, że tak naprawdę skarżący wykonywał nową instalację elektryczną, na skutek spalenia się starej – potwierdzają to zarówno oferta skarżącego z dnia 9 lipca 2015 r. (w której użyto określenia: "celem dokonania naprawy należy wykonać nową instalację elektryczną"), jak również protokół odbioru wykonanych prac wskazujący przede wszystkim na wykucie starej i położenie nowej instalacji kablowej. Należy podkreślić, że oba dokumenty są ze sobą spójne tzn. potwierdzają, że chodzi o wymianę spalonej instalacji elektrycznej znajdującej się w ścianach. Co więcej oferta została sporządzona przez samego skarżącego, a protokół odbioru wykonanych prac został podpisany przez skarżącego i kierownika odlewni – technologa, a więc osobę, która również z racji zajmowanego stanowiska powinna zdawać sobie sprawę z tego co podpisuje. Skarżący w istocie nigdy nie zakwestionował treści protokołu odbioru robót i swojej oferty, co oznacza że należało przyjąć, że tego typu prace zostały faktycznie wykonane. Co więcej z oświadczenia skarżącego wynika wręcz, że przywrócenie "komunikacji" nastąpiło po przywróceniu "koniecznego zasilania tychże układów poprzez wymianę części spalonej elektrycznej instalacji...". Sąd przyjął więc, że w istocie skarżący akcentował ten element prac, który był jedynie skutkiem podstawowej (i usuwanej przez skarżącego) usterki tzn. spalenia się instalacji elektrycznej w ścianie (dlatego opis wykonanych prac w protokole odbioru wymienia przede wszystkim wykucie, demontaż i ułożenie nowych kabli). Oczywistym jest, że przy tego typu pracach należało połączyć nowowykonaną instalację elektryczną z urządzeniem końcowym – piecem czyli jak to określił skarżący "przywrócić komunikację". W związku z powyższym Sąd uznał, że niezasadne były zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia prawa materialnego, bowiem organy prawidłowo zakwalifikowały wykonane prace do poz. 75 załącznika nr 4 do ustawy Niezasadne były zarzuty naruszenia przepisów postępowania poprzez brak powołania biegłego i przeprowadzenia oględzin. W rozpoznawanej sprawie strony spierały się jakie konkretnie czynności zostały wykonane, kwalifikacja tych czynności do poz. 22 czy 75 załącznika nr 4 była rzeczą wtórną. Zgodnie z art. 122 i 197 §1 Ordynacji podatkowej tylko w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Nie powołuje się natomiast biegłego w celu ustalenia faktów (tu: jakie czynności zostały wykonane). Niezasadny był również zarzut nieprzeprowadzenia oględzin. Należy zauważyć, że skarżący nie zaprzeczał opisowi wykonanych prac jaki znajdował się w protokole odbioru robót – były to zresztą tzw. roboty ulegające zakryciu (kable położone w ścianie) lub prace (kontrola skuteczności zerowania, wielkości napięcia, próbny rozruch pieca), których z istoty, nie można było stwierdzić w czasie prowadzenia postępowania podatkowego. W związku z tym zarzut art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej był bezzasadny. Wbrew zarzutom skargi organ nie oparł swoich ustaleń na protokole kontroli, ale na dokumentach zgromadzonych w trakcie kontroli podatkowej. Takie postępowanie jak najbardziej jest zgodne z zasadami procedury podatkowej, bowiem zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej. Na koniec Sąd zauważa, że całkowicie niezasadny był zarzut naruszenia art. 7 oraz art. 107§3 k.p.a., ponieważ kodeks postępowania administracyjnego nie znajduje zastosowania w procedurze podatkowej. W ocenie Sądu będące odpowiednikiem art. 7 kpa – art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej nie zostały naruszone ponieważ decyzje organów obu instancji w sposób szczegółowy, jasny przedstawiały ustalenia faktyczne i wyjaśniały jakie przepisy, z jakich przyczyn, zostały w sprawie zastosowane. Z tych też powodów nie został naruszony art. 210 §4 Ordynacji podatkowej (będący odpowiednikiem art. 107§3 k.p.a.) W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.