I SA/Kr 966/01

Dnia 4 czerwca 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Gach Sędziowie WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk NSA Grażyna Jarmasz (spr.) Protokolant Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21maja2004r. sprawy ze skargi "I." Zakład Usług Spółka z o.o. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł (słownie: [...] złotych). Na skutek uchylenia przez Izbę Skarbową decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego odmawiającej umorzenia odsetek od zaległości podatkowej i przekazania do ponownego rozpatrzenia sprawy wywołanej wnioskiem Firmy "I." Zakład Usług sp. z o.o. o umorzenie odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł - Drugi Urząd Skarbowy w K., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, wydał w dniu [...].2001r.decyzję numer [...]. Rozstrzygnięciem tym, przywołując przepis art. 208 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ , organ umorzył postępowanie w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę jako bezprzedmiotowe wobec ich zapłacenia przez spółkę. Decyzją z dnia 25 kwietnia 2001r. nr [...] Izba Skarbowa, nie uwzględniając argumentów odwołania wniesionego przez spółkę, utrzymała w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu podano, iż zgodnie z art. 50 w/w ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe wygasa przez zapłatę, przedawnienie lub umorzenie. Nie ma sporu między stronami, co do faktu, iż zaległości, o umorzenie których spółka wystąpiła, zostały uregulowane w całości. Tak więc w dniu wydania decyzji o umorzeniu postępowania przez organ I instancji zaległości w podatku od towarów i usług nie istniały. Z rozstrzygnięciem organów spółka nie zgodziła się. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie decyzji organu II jak i I instancji. W obszernym wywodzie przedstawiono w jaki sposób powstały zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług, w jaki sposób spółka usiłowała naprawić swój błąd w zakwalifikowaniu usług sprzątania budynków do usług zwolnionych, a które faktycznie były opodatkowane 22 % podatkiem VAT. Opisano przebieg postępowania kontrolnego prowadzonego przez Inspektora Kontroli Skarbowej i podniesiono zarzuty co do wydanych w efekcie tego postępowania decyzji wymiarowych w podatku od towarów i usług. Skarżąca przyznała, że dokonała zapłaty całości zobowiązań podatkowych z tytułu korekt podatku VAT za lata 1997 do 1999, łącznie z odsetkami za zwłokę, a nadto w wyniku działań urzędu zapłaciła "odsetki od odsetek" i koszty egzekucji za zajęcie rachunku bankowego. Jednakże nie zgodzono się ze stwierdzeniem Izby, iż zapłaty skarżąca dokonała dobrowolnie. Przedstawiono działania organów wymuszające, zdaniem skarżącej zapłatę także i odsetek za zwłokę, o umorzenie których wystąpiono. Stwierdzono, że poprzez czynności egzekucyjne i automatyczne zaliczanie dokonywanych wpłat zgodnie z art.55 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa dokonywano tym samym zaliczania proporcjonalnego nie tylko na zaległość podatkową ale i odsetki za zwłokę. Na skutek takich działań organów skarżąca zmuszona została do zaciągnięcia kolejnej pożyczki na zapłatę zadłużenia, co spowodowało utratę płynności finansowej. Już w odwołaniu do Izby Skarbowej wskazywano na bardzo trudną sytuację finansową spółki, a także na zagrożenie dalszego istnienia spółki. Przedstawiono wobec tego konsekwencje płynące w przypadku upadłości skarżącej nie tylko dla niej samej, ale także zwalnianych oraz już zwolnionych pracowników i ich rodzin, jak również Budżetu Państwa. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje rozstrzygnięcie i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podkreślono, że co prawda wszczęte zostało postępowanie egzekucyjne, jednakże na wniosek spółki odwołano zajęcie rachunku bankowego i zawieszono postępowanie egzekucyjne do czasu wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę. Tak więc w drodze egzekucji nie została ściągnięta żadna kwota istniejących zaległości podatkowych. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jednak wobec wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2004r. ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ oraz ustawy 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U Nr 153, poz.1270,/ w związku z art. 97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ została ona rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodnie z tymi przepisami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga na uwzględnienie zasługuje. W myśl art. 1 w/w ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy te sprawują kontrolę decyzji administracyjnych pod względem ich zgodności z prawem. Dokonując pod tym względem oceny zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, jak i poprzedzającej ją decyzji urzędu skarbowego, należy stwierdzić, iż wydane zostały one z naruszeniem przepisów prawa procesowego, a to art. 208 w/cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Bowiem Sąd w obecnym składzie podziela pogląd Sądu Najwyższego wyrażony w wyroku z 26 lutego 2002r. sygn. akt III RN 198/00, że zapłacenie podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Przepis art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Biorąc pod uwagę takie uregulowania prawne omawianej ustawy, jak to, że wydanie decyzji organu I instancji w sprawie wymiaru podatku powoduje obowiązek jego zapłaty, to, że wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania takiej decyzji, a złożenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej czy odsetek także nie zwalania podatnika z obowiązku zapłaty, jak również także i to, że dokonywane wpłaty zaliczane są automatycznie proporcjonalnie na zaległość podatkową i odsetki, należy dojść do wniosku, że postępowanie o umorzenie zaległości podatkowej, czy odsetek za zwłokę nie staje się bezprzedmiotowe z uwagi na fakt wyegzekwowania, czy zapłaty tych należności. Bowiem uiszczenie zaległości i odsetek nie jest, jak wyżej wykazano, dobrowolnym uiszczeniem należności, ale wykonaniem ustawowego obowiązku. Tak więc nie można uznać, iż podatnik zrezygnował ze złożonego żądania zastosowania ulgi w postaci umorzenia. A wobec tego należy dojść do wniosku, że nadal istnieje przedmiot żądania, w celu zrealizowania którego wszczęto postępowanie. Nie można zatem uznać, iż postępowanie wywołanie wnioskiem o umorzenie stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art.208 w/w ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto art.59 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że zobowiązanie podatkowe wygasa wskutek m.in. zapłaty /pkt 1/ oraz przedawnienia /pkt 9/. Konsekwencję wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek upływu okresu przedawnienia tego zobowiązania przewiduje dodany nowelizacją ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oaz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz. U. Nr 169, poz. 1387/ art. 70 b, który ostatecznie rozstrzygnął wątpliwości co do sposobu uwzględnienia przedawnienia w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, głównie chodziło o postępowanie odwoławcze. Takiego skutku z powodu zapłaty podatku ustawodawca nie wprowadził i można wysunąć tezę, że nie uczynił tego biorąc pod uwagę to, co stwierdzono powyżej odnośnie wykonalności decyzji podatkowej, czy sposobu zaliczenia wpłat, czy nadpłat, a zwłaszcza mając na uwadze zasadę zaufania obywatela do państwa, do organów podatkowych. Zasada ta, jako jedna z ogólnych reguł postępowania, stanowiąca wiążącą wytyczną dla stosowania przepisów prawa procesowego, sformułowana została w art.121 ustawy Ordynacja podatkowa. Stanowi ona, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ale co ważniejsze i pierwsze to przywoływana przez Trybunał Konstytucyjny zasada zaufania obywatela do państwa. Trybunał w swoich licznych orzeczeniach, dochodząc do wniosku, iż w prawie podatkowym interes publiczny ma charakter dominujący, podkreślał, że szczególnego znaczenia nabierają gwarancje prawne ochrony interesu jednostki, zarówno w płaszczyźnie materialnoprawnej, jak i proceduralnej, odnosząc się nie tylko do stanowienia, ale i stosowania prawa / orzeczenia Trybunału: z 12 stycznia 1995r., sygn. akt K 12/94, z 2 marca 1994r., K 13/93, z 28 listopada 1989r. K 7/89, z 29 marca 1994r. W 11/93/. W tym ostatnim orzeczeniu, zdaniem Trybunału, należy, w myśl tej zasady, położyć nacisk na bezpieczeństwo prawne i ekonomiczne podatnika. Dlatego można stwierdzić, iż praworządne zachowanie się podatnika, zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, czyli wykonanie decyzji zobowiązującej go do zapłaty daniny publicznej, nie może nieść tak daleko idących konsekwencji negatywnych, które niweczą zagwarantowane przepisami prawa uprawnienie podatnika do dochodzenia swoich racji poprzez przeprowadzenie postępowania odwoławczego, a następnie przed sądem administracyjnym, nie tylko w zakresie samego zobowiązania podatkowego, ale też i przeprowadzenia postępowania w przedmiocie ulg podatkowych. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c w/w ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.