I SA/Kr 967/14

|Sygn. akt I SA/Kr 967/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2014 r., sprawy ze skargi W.K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 12 marca 2014 r. nr [...], w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004 r., - skargę oddala - I. Zaskarżoną decyzją z 12 marca 2014r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej , działając na podstawie art. 233§1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm. dalej- O.p.) – uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji z 30 października 2013r. nr [...] umarzającą postępowanie w sprawie wniosku z 4 września 2013r. o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. i umorzył postępowanie w sprawie. Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych: W dniu 4 września 2013r. do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek W.K. o zwrot nadpłaty podatku w kwocie 1.165.086,00 zł w zakresie podatku od towarów i usług za 2004r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. W uzasadnieniu wniosku podatnik podniósł, że za miesiące od stycznia do listopada 2004r. nie istnieje podstawa prawna dla zatrzymywania kwot wpłaconych na rachunek Urzędu Skarbowego. Decyzje określające podatek od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe zostały bowiem uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 17 kwietnia 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 131/13. W odniesieniu do podatku od towarów i usług za grudzień 2004r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. W. K. wskazał, że wykonanie decyzji wymiarowych określających te podatki zostało wstrzymane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie. Powołał się również na swój wniosek w tej samej sprawie z 31 grudnia 2012r., do którego załączone zostały postanowienia Sądu wstrzymujące wykonanie decyzji o których wyżej mowa. Decyzją z 30 października 2013r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. Organ I instancji wskazał, że nadpłata w wysokości 555.666,00 zł w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. została zwrócona podatnikowi w dniu 16 października 2013r. Zatem postępowanie w sprawie tej nadpłaty stało się bezprzedmiotowe i należało je umorzyć. W odwołaniu wniesionym od ww. decyzji W.K.. zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. - art. 208§1 O.p., poprzez wydanie decyzji o umorzeniu postępowania w zakresie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. w kwocie 555.666,00 zł, w sytuacji, w której postępowanie nie stało się bezprzedmiotowe, bowiem organ zwrócił wskazaną wyżej kwotę nadpłaty bez oprocentowania, - art. 78§1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i umorzenie postępowania, pomimo, że nadpłata została zwrócona bez oprocentowania w wysokości równej odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w tym podatku zostały wydane decyzje ostateczne przez Dyrektora Izby Skarbowej z 27 września 2010r. nr od [...] W dniu 10 listopada 2010r. podatnik wpłacił kwotę 500.000,00 zł, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego zarachował na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do września 2004r., natomiast w dniu 18 listopada 2010r. podatnik wpłacił kwotę 55.666,00 zł, która została zarachowana na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004r. Wpłaty te związane były z kwotami zaległości określonymi ww. decyzjami. Następnie podatnik złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o "zwrot nienależnego świadczenia", wskazując, iż odnosi się on do wpłat dokonanych 10 listopada 2010r. i 18 listopada 2010r. m.in. z tytułu podatku od towarów i usług. Powołał się przy tym na fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowieniami sygn. akt: I SA/Kr 2117/10 oraz I SA/Kr 2118/10 z 23 maja 2011r. wstrzymał wykonanie decyzji określających zobowiązania podatkowe m.in. w podatku VAT za 2004r. Na wniosek ten Naczelnik Urzędu Skarbowego odpowiedział odmownie pismem nr [...] z 17 stycznia 2013r., jednak w wyniku wniesienia odwołania od tego "pisma", a następnie (po stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania przez organ odwoławczy) i po wniesieniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Sąd ten w wyroku z 16 lipca 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 702/13 uznał, że "pismo" to było w istocie decyzją w sprawie nadpłaty. Sprawa ta obecnie toczy się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. Z kolei w dniu 4 września 2013r. W.K. wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego kolejny wniosek o zwrot nadpłaty (wskazany na wstępie uzasadnienia niniejszej decyzji). Powołał się w nim na pierwotny wniosek w tej samej sprawie, tj. z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia i załączył ww. wyrok sygn. akt: I SA/Kr 702/13. Zasadność tego wniosku, uzupełnionego następnie pismem z 24 września 2013r., oparł na fakcie, iż wyrokiem z 17 kwietnia 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 131/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 27 września 2010r. dotyczące wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2004r., który w tej części jest prawomocny. Natomiast w odniesieniu do miesiąca grudnia 2004r. (co do którego została oddalona skarga, ale wyrok nie jest prawomocny), W.K. wskazał, że wykonanie decyzji wymiarowej zostało wstrzymane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, przez co domaga się on zwrotu całości wpłat zarachowanych na ten podatek od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że na skutek odwołania wniesionego od decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 30 października 2013r. nr [...] (o umorzeniu postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty) toczy się obecnie postępowanie odwoławcze przed Dyrektorem Izby Skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył przy tym, że postępowanie to ma taki sam zakres, jak toczące się nadal przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego postępowanie, które zostało zainicjowane wnioskiem z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia. Przedmiotem obydwu tych postępowań jest zwrot nadpłaty m.in. w podatku od towarów i usług za 2004r. Zachodzi zatem tożsamość tych dwóch spraw podatkowych, które powinny być rozstrzygnięte jedną decyzją podatkową. Nie może bowiem dojść do sytuacji, gdy w tej samej sprawie wydaje się dwie decyzje. Zgodnie z art. 247§1 pkt 4 O.p., decyzja wydana w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną dotknięta jest kwalifikowaną wadą prawną i podlega stwierdzeniu nieważności. Z tego względu Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Organ podkreślił, że skoro nie można prowadzić więcej niż jednego postępowania w danej sprawie, to wniosek z 2 września 2013r. (data wpływu 4 września 2013r.) nie powinien być uznany za wniosek wszczynający postępowanie, ale za kolejne pismo w sprawie zwrotu nadpłaty, zapoczątkowanej wnioskiem z 31 grudnia 2012r. Należy zatem dołączyć akta zgromadzone w niniejszej sprawie do akt postępowania wszczętego wnioskiem z 31 grudnia 2012r. i zakończyć to postępowanie jednym rozstrzygnięciem. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu naruszenia art. 78§1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych kwestia nadpłaty oraz oprocentowania tej nadpłaty pozostają w granicach tej samej sprawy administracyjnej. Oznacza to, że orzeczenie o oprocentowaniu nadpłaty powinno nastąpić w tej samej decyzji, która odnosi się do wniosku o zwrot nadpłaty (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 czerwca 2011r. sygn. akt: I FSK 894/10, wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z 7 lipca 2008r. sygn. akt: I SA/Wr 208/08, w Warszawie z 12 lutego 2004r. sygn. akt: III SA 808/02). Jednak na obecnym etapie postępowania odnoszenie się przez Dyrektora Izby Skarbowej do kwestii oprocentowania nadpłaty byłoby przedwczesne. Niniejsza decyzja, pomimo tego, że umarza postępowanie, nie jest bowiem decyzją kończącą postępowanie w sprawie. Rozstrzygnięcie kwestii zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług (wraz z rozstrzygnięciem o oprocentowaniu) zostanie dopiero dokonane przez organ I w ramach postępowania zainicjowanego wnioskiem z 31 grudnia 2012r. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że zarówno wniosek z 31 grudnia 2012r. jak i wniosek z 2 września 2013r. o zwrot nadpłaty podatku w zakresie podatku od towarów i usług odnosiły się do wszystkich miesięcy 2004r., natomiast w swojej decyzji z 30 października 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odniósł się jedynie do miesięcy od stycznia do listopada 2004r., stwierdzając, że nadpłata została zwrócona. Brak jest jednak w treści decyzji odniesienia się organu do kwestii związanej z wnioskiem o zwrot nadpłaty za miesiąc grudzień 2004r. Ponadto organ zaznaczył, iż wpłata w wysokości 555.666,00 zł została zarachowana na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2004r., a nie od stycznia do listopada 2004r., co powinno być wzięte pod uwagę przy wydawaniu decyzji w sprawie nadpłaty. II. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł W.K. zarzucając naruszenie art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p. poprzez umorzenie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. w sytuacji, w której brak było podstaw do umorzenia postępowania bowiem w sprawie wystąpiła nadpłata, która nie została zwrócona w całości. W oparciu o powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Skarżący podniósł, że wbrew twierdzeniom organów w przedmiotowej sprawie nie zachodzi tożsamość postępowania. W sprawie nie doszło do wydania dwóch decyzji bowiem, jak nawet wskazuje organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, postępowanie zainicjowane wnioskiem z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia nie zostało rozstrzygnięte decyzją ostateczną. Dlatego też, w ocenie skarżącego, nie ma żadnych przeszkód, aby w tym postępowaniu organ orzekł merytorycznie co do meritum sprawy. Co więcej o tym, że postępowanie w sprawie, na którą powołuje się organ trwa, pełnomocnik skarżącego został poinformowany dopiero w dniu 24 lutego 2014r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, który przysłał zawiadomienie o niezałatwianiu sprawy w terminie. Wcześniej Naczelnik Urzędu Skarbowego takich zawiadomień (o niezałatwieniu sprawy w terminie) nie wysyłał, a jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji postępowanie to w ocenie organu II instancji trwa od grudnia 2012r. Skarżący podniósł, że organ umarzając postępowanie naruszył art. 233§1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 O.p. bowiem w przedmiotowej sprawie nie została wydana w innym postępowaniu decyzja ostateczna. Stanowisko takie potwierdza sam organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, stwierdzając, że skoro nie można prowadzić więcej niż jednego postępowania w danej sprawie to wniosek z 24 października 2013r. nie powinien być uznany za wniosek wszczynający postępowanie, ale za kolejne pismo w sprawie zwrotu nadpłaty zapoczątkowanej wnioskiem z 31 grudnia 2012r. Skarżący podniósł, że w takiej sytuacji, jeżeli organ sam tak twierdzi, to był zobligowany rozstrzygnąć sprawę merytorycznie i potraktować wydane przez organ I instancji postanowienie jako wydane w postępowaniu wszczętym na wniosek z 31 grudnia 2012r. Skarżący podkreślił, że organ I instancji orzekł merytorycznie co do zasadności wniosku, a organ II instancji w oparciu o zgromadzone w przedmiotowej sprawie dowody może stwierdzić jednoznacznie, czy rozstrzygnięcie to jest prawidłowe, czy nie. Zdaniem skarżącego rażąco sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego jest stanowisko organu II instancji, który z jednej strony wyraźnie stwierdza, że kwota nadpłaty oraz oprocentowania tej nadpłaty pozostaje w granicach tej samej sprawy administracyjnej, a z drugiej strony stwierdza, że na obecnym etapie postępowania odnoszenie się przez Dyrektora Izby Skarbowej do kwestii nadpłaty byłoby przedwczesne. Na końcu skarżący zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie nie występuje groźba, że wydana w sprawie decyzja będzie nieważna w oparciu o art. 247§1 pkt 4 O.p., bowiem jeśli w tej sprawie organ wyda decyzję, która stanie się ostateczna, to Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem postępowanie wszczęte w dniu 31 grudnia 2012r. umorzy jako bezprzedmiotowe. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134§1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie.(wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl) zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Istota problemu prawnego jaki zarysował się w sprawie dotyczy tego, czy Dyrektor Izby Skarbowej, zasadnie uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji umarzającą postępowanie w sprawie wniosku z 4 września 2013r. o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. i umorzył postępowanie w sprawie. W przedmiotowej sprawie organ I instancji, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem, decyzja z 30 października 2013r. umorzył postępowanie w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. wskazują, że skoro nadpłata w wysokości 555.666,00 zł w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. została zwrócona podatnikowi w dniu 16 października 2013r. to postępowanie w sprawie tej nadpłaty stało się bezprzedmiotowe i należało je umorzyć. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej odpowiada prawu. W myśl art. 233 O.p., organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości albo w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy bądź uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie, 3) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i sprawę przekazuje do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja tego organu została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 4) umarza postępowanie odwoławcze, 5) organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części; przekazując sprawę, organ ten wskazuje okoliczności faktyczne, jakie należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Decyzje podatkowego organu odwoławczego wymienione w art. 233 o.p. podzielić należy na trzy zasadnicze kategorie: 1) decyzje o charakterze merytorycznym, 2) decyzje kasacyjne, 3) decyzje o umorzeniu postępowania odwoławczego. W sprawie poddanej osądowi, Dyrektor Izby Skarbowej w podstawie prawnej decyzji wskazał art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p. Decyzja administracyjna wydana na tej podstawie prawnej jest jedną z decyzji kasacyjnych typowych (art. 233§1 pkt 2 lit. a in fine O.p.). Kasacja typowa ma miejsce w przypadkach, gdy brak było podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia danej sprawy w ogóle bądź nie było tych podstaw do rozpatrzenia jej w drodze postępowania podatkowego lub postępowania podatkowego określonego rodzaju. (vide B. Adamiak, Model dwuinstancyjności postępowania podatkowego, PiP 1998, z. 12 oraz I. Nowak, Podatkowa decyzja kasacyjna organu odwoławczego o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia-zagadnienia podstawowe, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2009, nr 11, s. 29 i n.). Skarżący W.K., w listopadzie 2010r. wpłacił do Urzędu Skarbowego kwotę 555.666,00 zł, która została zarachowana na poczet zaległości podatkowych podatnika. Następnie, pierwszym wnioskiem z 31 grudnia 2012r. wniósł o ,,zwrot nienależnego świadczenia" a kolejnym wnioskiem z 2 września 2013r. ponownie zwrócił się o zwrot nadpłaty. Zdaniem podatnika za miesiące od stycznia do listopada 2004r. nie istnieje podstawa prawna dla zatrzymania przez organ kwot wpłaconych na rachunek Urzędu Skarbowego, bowiem w wyroku z 17 kwietnia 2013r. WSA w Krakowie wydała wyrok (sygn. akt: I SA/Kr 131/13), w którym uchylił decyzje organów za miesiące od stycznia do listopada 2004r. natomiast w części dotyczącej grudnia 2004r. skargę oddalono. Z powyższego wynika, że podatnik złożył w sprawie dwa wnioski (tożsame podmiotowo i przedmiotowo) zatem nie było podstaw do tego by organ prowadził te dwie sprawy równolegle. Wszczęcie zatem i prowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego drugiego postępowania, zainicjowanego drugim wnioskiem należało uznać za wadliwe, co słusznie uczynił Dyrektor Izby Skarbowej. Powyższego nie zmienia fakt, że organ I instancji umarzając postępowanie, powołał się w swojej argumentacji na okoliczność, że nadpłatę zwrócono podatnikowi. Co istotne w sprawie, postępowanie podatkowe, wszczęte z ,,pierwszego wniosku" z 31 grudnia 2012r. nadal się toczyło przez organem I instancji bowiem, kwestią budzącą kontrowersje jest oprocentowanie zwróconej nadpłaty. Tym samym, w tym ,,pierwszym" postępowaniu, organ winien kompleksowo rozstrzygnąć o całości problemu jaki zarysował się w sprawie. Zasadnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję kasacyjną w oparciu o art. 233§1 pkt 2 lit. a in fine O.p. bowiem równoległe prowadzenie postępowań, tożsamych pod względem podmiotowym i przedmiotowym mogłoby doprowadzić do wydania dwóch decyzji o których mowa w art. 247§1 pkt 4 O.p. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.