I SA/Kr 968/14

|Sygn. akt I SA/Kr 968/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2014 r., sprawy ze skargi W.K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 12 marca 2014 r. nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o wypłacenie odsetek od nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do, listopada 2004 r., - skargę oddala - I. Zaskarżonym postanowieniem z 12 marca 2014r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233§1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm. dalej-O.p.) uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 24 grudnia 2013r. nr [...], odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wypłacenie odsetek od nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 29 października 2013r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek W.K. z 24 października 2013r. o wypłacenie odsetek od zwróconej nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. Jako podstawę prawną wniosku wskazano art. 78§1 O.p. Postanowieniem z 24 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w tej sprawie. Organ I instancji stwierdził, że oprocentowanie nadpłaty w niniejszej sprawie nie występuje, gdyż art. 78§3 i §5 O.p. wymienia enumeratywnie sytuacje, w których przysługuje oprocentowanie. W katalogu tym nie wymienia się art. 77§4 O.p., a na podstawie tego przepisu dokonano zwrotu nadpłaty w niniejszej sprawie. Dlatego organ uznał, że postępowanie w sprawie odsetek nie może być wszczęte. W zażaleniu na powyższe postanowienie W.K. zarzucił naruszenie: - art. 165a §1 O.p. poprzez "umorzenie postępowania podatkowego" w sprawie wypłaty odsetek od kwoty nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2004r. do listopada 2004r. w sytuacji, w której postępowanie może być wszczęte, bowiem w przedmiotowej sprawie wystąpiła nadpłata, która podlega oprocentowaniu; - art. 78§1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, pomimo że od kwoty nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2004r.do listopada 2004r. powstały odsetki, które nie zostały wypłacone stronie. Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie wskazał na art. 165a §1 O.p. wyjaśniając, że na podstawie tego przepisu Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku podatnika. Organ zaznaczył, że wprawdzie przedmiotowa sprawa dotyczy bezprzedmiotowości postępowania w sprawie oprocentowania nadpłaty o którym mowa w art. 78 O.p, jednak celem oceny tej sprawy należy zwrócić uwagę na stan faktyczny, w którym wydane zostało postanowienie organu I instancji o odmowie wszczęcia ww. postępowania, a który wiąże się z nadpłatą w podatku od towarów i usług dotyczącą poszczególnych miesięcy 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług zostały wydane decyzje ostateczne przez Dyrektora Izby Skarbowej z 27 września 2010r. od nr [...] do [...]. W dniu 10 listopada 2010r. podatnik dokonał wpłaty kwoty 500.000,00 zł, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem zarachował na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do września 2004r., natomiast w dniu 18 listopada 2010r. W.K. wpłacił pozostałą kwotę 55.666,00 zł, która została zarachowana na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004r. Następnie podatnik złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek z 31 grudnia 2012r. o "zwrot nienależnego świadczenia". We wniosku tym wskazał, iż odnosi się on do wpłat dokonanych w dniach 10 listopada 2010r. i 18 listopada 2010r. m.in. z tytułu podatku od towarów i usług. Podatnik powołał się przy tym na fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowieniami sygn. akt: I SA/Kr 2117/10 oraz I SA/Kr 2118/10 z 23 maja 2011r. wstrzymał wykonanie decyzji określających zobowiązania podatkowe m.in. w podatku VAT za 2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustosunkował się do wniosku podatnika odmownie (pismem nr [...] z 17 stycznia 2013r.) jednak w wyniku wniesienia odwołania od tego "pisma", a następnie (po stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania przez organ odwoławczy) i po wniesieniu skargi do WSA w Krakowie, Sąd ten w wyroku z 16 lipca 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 702/13 uznał, że "pismo" to było w istocie decyzją w sprawie nadpłaty. W następnie tego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej przekazał sprawę nadpłaty, zainicjowaną wnioskiem o "zwrot nienależnego świadczenia", do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z 24 października 2013r.). Sprawa ta obecnie toczy się przed tym organem podatkowym. Z kolei w dniu 4 września 2013r. W.K. wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego kolejny wniosek o zwrot nadpłaty. Powołał się w nim na pierwotny wniosek w tej samej sprawie, tj. z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia i załączył ww. wyrok sygn. akt: I SA/Kr 702/13. Zasadność tego wniosku, uzupełnionego następnie pismem z 24 września 2013r., W.K. oparł na fakcie, iż wyrokiem z 17 kwietnia 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 131/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 27 września 2010r. dotyczące wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2004r., który w tej części jest prawomocny. Natomiast w odniesieniu do miesiąca grudnia 2004r. (co do którego skarga została oddalona, ale wyrok nie jest prawomocny), W.K. wskazał, że wykonanie decyzji wymiarowej zostało wstrzymane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, przez co domaga się zwrotu całości wpłat zarachowanych na ten podatek od towarów i usług. Następnie w pismem z 24 października 2013r. podatnik wniósł o zwrot odsetek od ww. nadpłaty, dowodząc, iż zgodnie z art. 78§1 O.p. od zwrotu przedmiotowej nadpłaty w podatku VAT należne są od Skarbu Państwa odsetki w wysokości takiej samej jak odsetki od zaległości podatkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 30 października 2013r. nr [...] umorzył najpierw postępowanie w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r., wskazując, że nadpłata w wysokości 555.666,00 zł w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. została zwrócona W.K. w dniu 16 października 2013r. a następnie postanowieniem nr [...] z 24 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wniosku o wypłatę oprocentowania ww. nadpłaty. Na skutek złożonego przez W.K. zażalenia na ww. postanowienie organu I instancji toczy się obecnie postępowanie zażaleniowe przed Dyrektorem Izby Skarbowej. W związku z wniesieniem odwołania również od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] dotyczącej umorzenia postępowania w odniesieniu do wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r., Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] uchylił ww. decyzję organu I instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy stwierdzi bowiem, że przedmiotem zarówno tego postępowania jak i postępowania toczącego się nadal przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, które zostało zainicjowane wnioskiem z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia, był zwrot nadpłaty m.in. w podatku od towarów i usług za 2004r. Uznano zatem, że zachodzi tożsamość tych spraw podatkowych, które powinny być rozstrzygnięte jedną decyzją podatkową. Skoro zaś nie można prowadzić więcej niż jednego postępowania w danej sprawie, to wniosek z 2 września 2013r. (data wpływu 4 września 2013r.) nie powinien być uznany za wniosek wszczynający postępowanie, ale za kolejne pismo w sprawie zwrotu nadpłaty, zapoczątkowanej wnioskiem z 31 grudnia 2012r. Organ odwoławczy stwierdził więc, że należy dołączyć akta zgromadzone w niniejszej sprawie do akt postępowania wszczętego wnioskiem z 31 grudnia 2012r. i zakończyć to postępowanie jednym rozstrzygnięciem. Wobec opisanych okoliczności sprawy również wniosek WK.. z 24 października 2013r. o zwrot odsetek od ww. nadpłaty, także winien być traktowany jak kolejne pismo złożone w ramach postępowania dotyczącego zwrotu nadpłaty w podatku VAT za 2004r. Zgodnie bowiem z poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych kwestia nadpłaty oraz oprocentowania tej nadpłaty pozostają w granicach tej samej sprawy administracyjnej. Oznacza to, że orzeczenie o oprocentowaniu nadpłaty powinno nastąpić w tej samej decyzji, która odnosi się do wniosku o zwrot nadpłaty (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 czerwca 2011r. sygn. akt: I FSK 894/10, wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z 7 lipca 2008r. sygn. akt: I SA/Wr 208/08, w Warszawie z 12 lutego 2004r. sygn. akt: III SA 808/02, w Gdańsku z 16 maja 2012r. sygn. akt: I SA/Gd 200/12, w Krakowie z 7 luty 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 1913/12). Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji niezasadnie odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wniosku o zwrot odsetek od ww. nadpłaty, tym bardziej, że z uzasadnienia postanowienia pierwszoinstancyjngo wynika, iż rozpoznano wniosek merytorycznie, gdyż sprowadza się on do stwierdzenia, że w świetle art. 78 O.p. nie przysługuje oprocentowanie zwróconej nadpłaty w podatku VAT za 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na mocy niniejszego postanowienia, w związku z uchyleniem postanowienia organu I instancji, umarza postępowanie, jednak nie jest to rozstrzygnięcie kończące postępowanie w sprawie. Rozstrzygnięcie kwestii zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z rozstrzygnięciem o oprocentowaniu winno zostać dopiero dokonane przez organ I instancji w ramach postępowania zainicjowanego wnioskiem z 31 grudnia 2012r., uzupełnionego następnie wnioskami z 2 września 2013r. o zwrot nadpłaty i z 24 października 2013r. o zwrot odsetek od tej nadpłaty. II. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł W.K. zarzucając naruszenie art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p. poprzez umorzenie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. w sytuacji, w której brak było podstaw do umorzenia postępowania bowiem w sprawie wystąpiła nadpłata, która nie została zwrócona w całości. W oparciu o powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Skarżący podniósł, że wbrew twierdzeniom organów, w przedmiotowej sprawie nie zachodzi tożsamość postępowania. W sprawie nie doszło do wydania dwóch decyzji bowiem, jak wskazuje sam organ, postępowanie zainicjowane wnioskiem z 31 grudnia 2012r. o zwrot nienależnego świadczenia nie zostało rozstrzygnięte decyzją ostateczną. Dlatego też, w ocenie skarżącego, nie ma żadnych przeszkód, aby w tym postępowaniu organ orzekł merytorycznie, co do meritum sprawy. Skarżący podniósł, że organ umarzając postępowanie naruszył art. 233§1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 O.p. bowiem w przedmiotowej sprawie nie została wydana w innym postępowaniu decyzja ostateczna. Stanowisko takie potwierdza sam organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, stwierdzając, że skoro nie można prowadzić więcej niż jednego postępowania w danej sprawie to wniosek z 24 października 2013r. nie powinien być uznany za wniosek wszczynający postępowanie, ale za kolejne pismo w sprawie zwrotu nadpłaty zapoczątkowanej wnioskiem z 31 grudnia 2012r. Skarżący podniósł, że w takiej sytuacji, jeżeli organ sam tak twierdzi, to był zobligowany rozstrzygnąć sprawę merytorycznie i potraktować wydane przez organ I instancji postanowienie jako wydane w postępowaniu wszczętym na wniosek z 31 grudnia 2012r. Skarżący podkreślił, że organ I instancji orzekł merytorycznie co do zasadności wniosku, a organ II instancji w oparciu o zgromadzone w przedmiotowej sprawie dowody może stwierdzić jednoznacznie, czy rozstrzygnięcie to jest prawidłowe, czy nie. Zdaniem skarżącego rażąco sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego jest stanowisko organu II instancji, który z jednej strony wyraźnie stwierdza, że kwota nadpłaty oraz oprocentowania tej nadpłaty pozostaje w granicach tej samej sprawy administracyjnej, a z drugiej strony stwierdza, że na obecnym etapie postępowania odnoszenie się przez Dyrektora Izby Skarbowej do kwestii nadpłaty byłoby przedwczesne. Na końcu skarżący zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie nie występuje groźba, że wydana w sprawie decyzja będzie nieważna w oparciu o art. 247§1 pkt 4 O.p., bowiem jeśli w tej sprawie organ wyda decyzję, która stanie się ostateczna, to Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem postępowanie wszczęte w dniu 31 grudnia 2012r. umorzy jako bezprzedmiotowe. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134§1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie.(wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl) zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Istota problemu prawnego jaki zarysował się w sprawie dotyczy tego, czy Dyrektor Izby Skarbowej, zasadnie uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 24 grudnia 2013r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wypłacenie odsetek od nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. W przedmiotowej sprawie organ I instancji, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 24 grudnia 2013r. nr RP/8200-2635/13, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku podatnika o wypłacenie odsetek od nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004r. Zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej odpowiada prawu. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że jak stanowi art. 165a O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p. zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyte w cytowanym przepisie wyrażenie "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy wiązać z przypadkami, gdy wszczęciu postępowania a w konsekwencji - merytorycznemu rozpoznaniu sprawy-sprzeciwiają się przepisy prawa procesowego lub materialnego i przeszkody te istnieją już w dacie złożenia wniosku przez zainteresowaną stronę. Podkreślenia wymaga, iż zwrot "nie może być wszczęte" zawarty w art. 165a O.p. należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi zatem o takie sytuacje, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna, w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Podatnik złożył w sprawie dwa wnioski (tożsame podmiotowo i przedmiotowo) zatem nie było podstaw do tego by organ prowadził te dwie sprawy równolegle. Organ I instancji po otrzymaniu kolejnego, ,,drugiego" wniosku podatnika (uzupełnionego pismem z 24 października 2013r.) o zwrot nadpłaty z odsetkami, nie powinien był odmawiać wszczęcia postępowania z tej przyczyny, że organ już zwrócił nadpłatę. Organ nie miał podstaw do tego by w ogóle wszczynać postępowanie bowiem wniosek z 2 września 2013r. był tożsamy z uprzednio już złożonym wnioskiem z 31 grudnia 2012r. zatem z tych powodów nie można było prowadzić postępowania w sprawie. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej, prawidłowo dostrzegł, że przyczyna uniemożliwiająca wszczęcie postępowania tkwiła w fakcie, wcześniejszego wszczęcia i prowadzenia już postępowania w stosunku do tego samego podatnika (W.K.) i w tym samym przedmiocie czyli kwestii oprocentowania zwróconej nadpłaty. Postępowanie to trwało i nie zostało zakończone. Zgodnie z art. 233 O.p., organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości albo w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy bądź uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie, 3) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i sprawę przekazuje do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja tego organu została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 4) umarza postępowanie odwoławcze, 5) organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części; przekazując sprawę, organ ten wskazuje okoliczności faktyczne, jakie należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Decyzje podatkowego organu odwoławczego wymienione w art. 233 O.p. podzielić należy na trzy zasadnicze kategorie: 1) decyzje o charakterze merytorycznym, 2) decyzje kasacyjne, 3) decyzje o umorzeniu postępowania odwoławczego. W sprawie poddanej osądowi, Dyrektor Izby Skarbowej w podstawie prawnej decyzji wskazał art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p. Decyzja administracyjna wydana na tej podstawie prawnej jest jedną z decyzji kasacyjnych typowych (art. 233§1 pkt 2 lit. a in fine O.p.). Kasacja typowa ma miejsce w przypadkach, gdy brak było podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia danej sprawy w ogóle bądź nie było tych podstaw do rozpatrzenia jej w drodze postępowania podatkowego lub postępowania podatkowego określonego rodzaju. (vide B. Adamiak, Model dwuinstancyjności postępowania podatkowego, PiP 1998, z. 12 oraz I. Nowak, Podatkowa decyzja kasacyjna organu odwoławczego o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia-zagadnienia podstawowe, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2009, nr 11, s. 29 i n.). Zasadnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję kasacyjną w oparciu o art. 233§1 pkt 2 lit. a in fine O.p. bowiem równoległe prowadzenie postępowań, tożsamych pod względem podmiotowym i przedmiotowym mogłoby doprowadzić do wydania dwóch decyzji o których mowa w art. 247§1 pkt 4 O.p. Wobec powyższego, organy winny rozpoznać wniosek podatnika z 31 grudnia 2012r. . Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.