III SA/Kr 1646/16

|Sygn. akt III SA/Kr 1646/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 kwietnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.), Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo, WSA Urszula Zięba, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2017 r., sprawy ze skargi T. M. "A" w N, na decyzję Dyrektora Izby Celnej, z dnia 16 września 2016 r. Nr [...], w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, , , - s k a r g ę o d d a l a -, W dniu 10 września 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w "A", T. M. w N, ul. B, w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych. Z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli, zawartych w protokole, wynikało, że w kontrolowanym lokalu stwierdzono dwa automaty do gier o nazwie APOLLO GAMES o numerach [...] i [...], należące do H Sp. z o.o. z siedzibą w K, które w chwili rozpoczęcia kontroli były włączone do zasilania i gotowe do gry. Kontrolujący przeprowadzili eksperymenty (gry kontrolne), w wyniku których ustalili, że na automatach tych, można było prowadzić gry z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 612 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 471; dalej: u.g.h.). Wobec powyższego, decyzją z dnia [...] 2016 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego, działając w oparciu o art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201; dalej: O.p.), w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h., wymierzył T. M. "A" w N (dalej: Strona, Skarżący), karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na ww. automatach miała miejsce w "A" w N przy ul. B, a więc poza kasynem gry zdefiniowanym w u.g.h. Na podstawie Krajowego Rejestru Automatów do Gier (dalej: KRAG) stwierdzono, że ww. lokal nie posiadał koncesji na prowadzenie kasyna, a zainstalowane w nim automaty nie posiadały poświadczenia rejestracji. Wskazano ponadto, że eksperymenty przeprowadzone przez funkcjonariuszy wykazały, iż gry dostępne na ww. automatach były grami na urządzeniach elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, w których grający miał możliwość uzyskania wygranej pieniężnej. Gry prowadzone były o wygrane pieniężne i zawierały element losowości, wyniki gry były nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, nie miał on realnego wpływu na wynik gry, bowiem wirtualne bębny z kolorowymi symbolami obracały się na monitorze z prędkością, która uniemożliwiała rozróżnienie układu symboli. Udział gracza sprowadzał się jedynie do wciskania przycisku uruchamiającego grę i obserwowania przebiegu gry. Wskazano, że znamię czasownikowe "urządza" nie posiada legalnej definicji w u.g.h., zatem powołano definicję "urządzającego", zamieszczoną w Wielkim Słowniku Języka Polskiego PAN i uznano, że za urządzającego nielegalną grę na ww. automatach, należało uznać T. M. prowadzącego działalność gospodarczą w "A" w N, w której prowadzono nielegalne gry hazardowe. Dalej organ wskazał, że Strona stworzyła odpowiednie warunki, aby nielegalne gry w ogóle mogły być prowadzone, gdyż wydzierżawiła powierzchnię pod instalację urządzeń do gier, firmie H Sp. z o.o. z siedzibą w K przy ul. K (dalej: Spółka H). Z zapisów umowy dzierżawy z dnia 31 maja 2015 r. wynika, że za udostępnienie powierzchni dzierżawca będzie płacić wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny w wysokości 1.000,00 zł oraz, że wydzierżawiający zapewniał będzie swobodny dostęp do urządzeń oraz zasilanie w energię elektryczną. Podkreślono nadto, że bez wynajęcia powierzchni w skontrolowanym lokalu oraz zapewnienia energii elektrycznej, nielegalne gry hazardowe nie odbywałyby się w tym lokalu. Wskazano, że organ prowadził lub prowadzi inne postępowania wobec Strony, gdyż w administrowanych przez T. M. lokalach prowadzone były już kontrole w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych (w dniach 9 września 2015 r., 13 maja 2015 r., 9 grudnia 2014 r.), w wyniku których stwierdzono urządzanie gier na automatach wbrew obowiązującym przepisom. W uzasadnieniu poczyniono także wywody na temat notyfikacji przepisów technicznych Komisji Europejskiej, powołano się na obecny stan prawny i orzecznictwo sądów w tym zakresie. Organ uznał, że powyższe fakty i okoliczności, dały podstawę do nałożenia na Stronę kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W odwołaniu od ww. decyzji zarzucono wydanie jej z naruszeniem: - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu u.g.h., wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 ze zm.) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji były bezskuteczne i nie mogły być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 O.p., - obrazę przepisu art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1201; dalej: ustawa o zmianie u.g.h.) poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy z przepisu wynika wprost, iż ustawodawca wprowadził okres przejściowy do 1 lipca 2016 r. na dostosowanie się przez przedsiębiorcę do wymogów określonych ustawą o grach hazardowych, co skutkuje tym, że prowadzenie gier na automatach poza kasynem w okresie od 3 września 2015 r. do 1 lipca 2016 r. nie jest penalizowane, - art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h., poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., - art. 121 § 1 i art. 122 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h., polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż odwołujący był podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji, gdy jedynie wynajmował powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządzał. Skarżący podniósł, że nie dokonywał jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego zdaniem Skarżącego w sposób rażący naruszało generalną zasadę postępowania podatkowego, o której mowa w art. 121 § 1 O.p. Zachowanie organu podatkowego w tym przypadku nie budziło zaufania, jeżeli organ nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że odwołujący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym niemogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., - art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., nr 78, poz. 483, ze zm.) w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeksu karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2137; dalej: K.k.s.), poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 K.k.s. W uzasadnieniu odwołania wskazano na skutki zaniechania obowiązku notyfikacji przepisów technicznych u.g.h., co zdaniem odwołującego było w konsekwencji podstawą do odmowy zastosowania nienotyfikowanych przepisów. Podano, że polska ustawa o grach hazardowych zawiera przepisy o charakterze technicznym, które nie zostały przekazane Komisji Europejskiej celem ich notyfikacji. Przepisy u.g.h. były nieobowiązujące od chwili ich uchwalenia i nie mogły być stosowane przez polskie sądy, a ich naruszenie nie mogło być podstawą odpowiedzialności podatkowej. Broniąc swoich racji Skarżący powołał szereg orzeczeń sądowych oraz decyzji różnych organów celnych, cytując obszernie ich treści. Ostatecznie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzją z dnia 16 września 2016 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko w niej zawarte i stwierdzając, że skontrolowane urządzenia spełniały wymogi do zakwalifikowania gier na nich prowadzonych, jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Na potwierdzenie prawidłowości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji w kwestii ustalenia charakteru gier na przedmiotowych urządzeniach, przytoczono treść wyroku WSA w Olsztynie o sygn. akt II SA/Ol 167/15 i stwierdzono, że organ I instancji prawidłowo ustalił istotę gier dostępnych na spornych automatach. Analizując natomiast zarzut dotyczący bezzasadnego uznania T. M. za urządzającego gry na automatach, organ odwoławczy wskazał na podpisaną przez niego umowę dzierżawy. Wskazał, że za realizację umowy Strona otrzymywała czynsz w wysokości 1.000,00 zł netto płatny w dniu wyjęcia gotówki oraz zobowiązała się do prowadzenia działalności gospodarczej bez możliwości zawieszenia jej wykonywania przez czas trwania umowy oraz do każdorazowego informowania dzierżawcy o zawieszeniu bądź zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Organ podkreślił, że podpisując umowę Strona wykazała inicjatywę w kierunku prowadzenia punktu gier, świadomie umożliwiając w ten sposób prowadzenie gier na automatach w lokalu. Wypełnienie zapisów umowy, nawet w sytuacji braku widocznej aktywności, związanej bezpośrednio z obsługą automatów, świadczyła o porozumieniu między właścicielem lokalu a właścicielami urządzeń. Bez udziału przedsiębiorcy w całym przedsięwzięciu, nie byłoby możliwe prowadzenie gier w tym miejscu przez właścicieli automatów. Zwrócono też uwagę na treść informacji (ulotki) zamieszczonych na automatach w lokalu, skierowanej do potencjalnych graczy, która miała utwierdzać ich w przekonaniu o legalnym charakterze działalności, polegającej na urządzaniu gier oraz o tym, że eksploatacja urządzeń nie podlegała regulacji u.g.h., z uwagi na brak notyfikacji ustawy w trybie przewidzianym przez Dyrektywę 98/34 WE. Organ zauważył, że nawet osoba mało zorientowana w aktualnej sytuacji branży hazardowej, po przeczytaniu tych zapisów, które zawierały elementy sugerujące legalność przedsięwzięcia, poddałaby w wątpliwość, prawowitość działania podmiotu konstruującego taką treść informacji. Zdaniem organu, przedłożona przez Spółkę H oferta była dla właściciela A na tyle atrakcyjna, że godził się on na ewentualne kłopoty związane z wejściem w spór z przedstawicielami służb odpowiedzialnych za zwalczanie nielegalnego hazardu. Świadczyło to o tym, że do zrealizowania działalności w zakresie gier na automatach doszło, według organu, w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. O świadomym współdziałaniu i zaangażowaniu w proceder urządzania gier hazardowych świadczył też, znany organowi z urzędu fakt, iż w lokalach prowadzonych przez Stronę kontrole w zakresie przestrzegania przepisów u.g.h., potwierdziły urządzanie gier hazardowych, wbrew obowiązującym przepisom. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. w zw. z art. 6 i art. 14 u.g.h., organ odwoławczy stwierdził, że u.g.h. ma walor powszechnie obowiązującego prawa, co znalazło potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, dlatego za prawidłowe należało uznać stanowisko organu I instancji, zawarte w zaskarżonej decyzji, a w konsekwencji zarzuty dotyczące naruszenia przepisów i zasad prawa unijnego, przepisów Konstytucji RP, regulacji krajowych oraz sprzeczności tej decyzji z orzecznictwem TSUE w zakresie wskazanym w odwołaniu, nie miały uzasadnionych podstaw. Chybiony był też zarzut odwołania, że podmiotem czynu określonego w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. nie mogła być osoba fizyczna. Podkreślono, że przedsiębiorca, chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu, powinien zgodnie z zapisami u.g.h., posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiązało się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego, warunkującego możliwość starania się o koncesję. Zatem osoba fizyczna nie może uzyskać omawianej koncesji, co w żaden sposób nie prowadzi do wniosku, iż kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 może zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 u.g.h. Przyjęcie takiego założenia prowadziłoby do absurdalnego wniosku, że każda osoba fizyczna, czy też podmiot nieposiadający statusu spółki akcyjnej, bądź spółki z o. o., w dowolnym miejscu, bez żadnych ograniczeń i sankcji z u.g.h., mogliby urządzać gry na automatach. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., "urządzającym gry na automatach poza kasynem gry" jest każdy, kto ww. naruszenia dokonał, a więc osoba zaangażowana w udostępnianie automatu, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści. Z istoty swej będzie to więc zawsze konkretny podmiot (w tym również osoba fizyczna). Podano, że w świetle aktualnego i ustalonego orzecznictwa sądowego, niezasadne było kwestionowanie braku podstawy prawnej do wymierzenia ww. kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Odnosząc się do kolejnego zarzutu organ zauważył, że norma zawarta w art. 89 u.g.h. nie stanowi typowej sankcji karnej, lecz posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej, realizującej cel restytucyjny oraz prewencyjny. Przy sankcji administracyjnej, inaczej niż przy karnej, nie odgrywa żadnej roli wina zobowiązanego. O podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny. Nie każda kara administracyjna ma taki charakter i ustalenie jej charakteru musi być dokonane w oparciu o okoliczności konkretnej sprawy. Kara pieniężna z art. 89 u.g.h. jest jednym z instrumentów Państwa, mających na celu ochronę interesu publicznego. Podkreślono, że naruszenie obowiązujących przepisów u.g.h. nie mogło zwalniać z odpowiedzialności z tym związanej, bo nie można czerpać korzyści z naruszenia prawa, a taka właśnie sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie - czerpano korzyści z nielegalnej działalności. Zdaniem organu odwoławczego, kara administracyjna z art. 89 u.g.h. nie jest konkurencyjna i nie pozostaje w zbiegu z karą grzywny, orzekaną na podstawie art. 107 K.k.s. Ww. kara administracyjna nie stanowi sankcji, lecz zastępcze wykonanie obowiązku podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącego sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art 14 ust. 1 u.g.h, w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; - art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. - przez błędną wykładnię polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż przepis ten może stanowić samoistną podstaw wymierzenia kary pieniężnej Skarżącemu, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta tym przepisie ma charakter blankietowy tj. wymaga dopełnienia normą sankcjom zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h., jako że z treści przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 nie wynika jakakolwiek powinność, z której nieprzestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego Skarżącego i sankcjonowanego normą z art. 89 pkt 2 u.g.h; - art. 4 ustawy o zmianie u.g.h. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy z przepisu wynika wprost, iż ustawodawca wprowadził okres przejściowy do 1 lipca 2016 r. na dostosowanie się przez przedsiębiorcę do wymogów określonych ustawą o grach hazardowych, co skutkuje tym, że prowadzenie gier na automatach poza kasynem w okresie od 3 września 2015 r. do 1 lipca 2016 r. nie jest penalizowane; - art. 4 ustawy o zmianie u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię i bezpodstawne przyjęcie przez Dyrektora Izby Celnej iż okres dostosowawczy, o którym mowa w powołanym przepisie nie dotyczy wszystkich przedsiębiorców, a jedynie prowadzących działalność na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenia kasyna gry, w sytuacji gdy z wykładni literalnej (znajdującej potwierdzenie również w wykładni funkcjonalnej i systemowej) powołanego przepisu wprost wynika, iż ma on zastosowanie do podmiotów prowadzących działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 (m.in. gra na automatach), a nie zgodnie z art 6 ust. 1-3, a tym samym wbrew ustaleniom Dyrektora Izby Celnej okres dostosowawczy, o którym mowa w art. 4 ustawy o zmianie u.g.h. ma zastosowanie do Skarżącego, który w dniu wejścia w życie powołanej ustawy prowadził działalność w zakresie gier na automatach, co skutkuje tym, iż Skarżący nie może być ukarany za prowadzenie gier na automatach poza kasynem we wskazanym przez Dyrektora Izby Celnej okresie; - art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 O.p. - w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 O.p.; - art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. - poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h.; - art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach kasynem gry do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; - art. 121 § 1 i art. 122 O.p. w zw. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż Skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Skarżący podniósł, że nie dokonywał jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego zdaniem Skarżącego w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego, w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego, o której mowa w art. 121 § 1 O.p., z której to wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego nie budzi zaufania, jeżeli organ ten nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że Skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Na wypadek nieprzychylenia się przez Sąd do powyższego zarzutu Skarżący zarzucił naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art., 14 ust. 1 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na pociągnięciu Skarżącego do odpowiedzialności administracyjnej i wymierzeniu mu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary na skutek stwierdzenia, że czynności Skarżącego, polegające jedynie na wynajmowaniu powierzchni w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry; - art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h., art. 24 i art. 107 § 1 K.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 K.k.s.; - art. 180 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2009 r., nr 168, poz. 1321 ze zm.; dalej: u.S.C.), poprzez oparcie ustaleń, m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. W konsekwencji Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie kosztów postępowania, a ponadto o zawieszenie postępowania w sprawie, do czasu wydania przez TSUE, orzeczenia w sprawie C-303/15 oraz wstrzymanie wykonania decyzji. W obszernym uzasadnieniu skargi Skarżący konsekwentnie podtrzymał swoje stanowisko o technicznym charakterze przepisów u.g.h. i braku możliwości uznania go za urządzającego gry, przedstawił bardzo szeroko orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego i sadów administracyjnych i powszechnych oraz organów administracji celnej w zakresie będącym przedmiotem skargi, uzasadnił wnioski o zawieszenie postępowania i wstrzymanie wykonania decyzji. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i uznał, że zarzuty zawarte w skardze, powieliły argumentację odwołania, zatem w całości powołał się na zapisy decyzji. Natomiast w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 122 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., organ ponownie zaznaczył, że stoi na stanowisku, iż u.g.h. ma walor powszechnie obowiązującego prawa, co znalazło potwierdzenie w uchwale 7 Sędziów NSA z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, dlatego ewentualne rozważania na temat techniczności przepisów u.g.h., nie miały uzasadnionych podstaw. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.S.C., który nie był sformułowany w odwołaniu, wskazano, że zarzut ten opiera się na błędnej interpretacji ww. przepisu i jest bezzasadny. Wyjaśniono, że w przepisie tym, ustawodawca nie zawarł katalogu uzasadnionych okoliczności, uprawniających funkcjonariuszy do przeprowadzenia eksperymentu, czym wbrew twierdzeniom Skarżącego, dał organom możliwość samodzielnej oceny tych okoliczności za uzasadnione, bądź nie. W przedmiotowej sprawie przeprowadzenie eksperymentu powodowała już sama konieczność sprawdzenia, czy gry urządzane na spornych automatach nie naruszały u.g.h. Stanowiło to uzasadnienie dla organu, który został uprawniony do kontroli przestrzegania tej ustawy. Z uwagi na powyższe organ posiadał dowolność typowania urządzeń do kontroli i nic nie stało na przeszkodzie, aby typowanie to odbywało się losowo. Wobec powyższych okoliczności wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowieniami z dnia 29 grudnia 2016 r., po rozpoznaniu wniosków Skarżącego, odmówił zawieszenia postępowania sądowego oraz wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Uzupełniając argumentację skargi Skarżący w piśmie procesowym z dnia 27 marca 2017 r. zaprezentował swoje stanowisko w przedmiocie wykładni pojęcia urządzającego gry na automatach poza kasynem gry. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). W ocenie Sądu, rozpatrywana w niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organy rozstrzygające w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w kwocie 24.000,00 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry nie naruszyły przepisów prawa procesowego, ani też materialnego, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie nie jest sporne, że opisane na wstępie urządzenia o nazwie APOLLO GAMES o numerach [...] i [...], stanowiące przedmiot postępowania, należały do Spółki H i zainstalowane były w lokalu "A" w N przy ul. B, w którym działalność gospodarczą prowadził T. M. W w/w lokalu urządzane były gry oferowane klientom. Lokal nie był objęty koncesją na prowadzenie kasyna gry. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest dopuszczalność nałożenia kar pieniężnych na T. M., w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Skarżący w skardze nie skupił się przy tym na charakterze gier urządzanych na skontrolowanych automatach, a zakwestionował przede wszystkim możliwość zastosowania ustawy o grach hazardowych w związku z brakiem notyfikacji u.g.h., możliwość nałożenia kary na osobę fizyczną oraz fakt zakwalifikowania go do kategorii podmiotów urządzających gry hazardowe. Na wstępie należy wskazać, że art. 2 ust. 3 u.g.h. stanowi, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana, polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej, uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie do art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 u.g.h. stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP. Koncesji na prowadzenie kasyna gry udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Ustawa w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a określa kasyno gry, jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się, między innymi, gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. Z dyspozycji art. 14 ust. 1 u.g.h. wynika, że urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Stosownie natomiast do art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2, wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Odnosząc się do bardzo szeroko przedstawionego w skardze zarzutu o braku możliwości zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będącego podstawą wymierzonej kary pieniężnej należy wyjaśnić, że kwestia ta była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego i rozstrzygnięcia, które znalazło swój wyraz w uchwale składu 7 sędziów z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl), na co zasadnie zwracał uwagę organ w zaskarżonej decyzji. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż zgodnie z art. 269 § 1 P.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Z treści powyżej powołanego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, 5 Wydanie, LEX, Warszawa 2013). Zgodnie z powyższą uchwałą, którą orzekający Sąd w pełni podziela: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy. W uzasadnieniu powołanej wyżej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny – analizując orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE – wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, gdyż przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma również znaczenia techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. W sytuacji, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie odnoszące się do następującej okoliczności. Mianowicie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 - czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. W zakresie odnoszącym się zarówno do dokonywania ustalenia faktycznego, jak i jego oceny z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, o czym przesądzają okoliczności konkretnej sprawy oraz zestawienie w jakim ten przepis występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do konkretnie ustalonego stanu faktycznego, nie ma miejsca na żadną dowolność. Zwłaszcza zaś taką, która miałaby polegać na dokonywaniu oceny spełnienia (wstępnych) warunków stosowania (stosowalności) przywołanego przepisu prawa, nie tyle przez uprawniony do tego organ, co przez samych zainteresowanych. W szczególności zaś przez tych, którzy podejmując działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w zakresie urządzania gier na automatach, sposobu urządzania tych gier nawet nie konfrontowali - w przedstawionym powyżej i pozytywnym tego słowa znaczeniu – z treścią zawartych w tej ustawie unormowań w zakresie, w jakim określają one zasady organizowania i urządzania gier na automatach, ograniczając się w tym względzie do postawy, że prowadzenie tej działalności poprzez ignorowanie określonych ustawą zasad "legitymizuje" stanowisko Trybunału Sprawiedliwości zawarte w pkt 25 wyroku w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 oraz budowany na tej podstawie wniosek o niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy. Reasumując, w świetle powyższej uchwały możliwość zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy jest przesądzona i nie budzi żadnych wątpliwości. Ponadto należy zwrócić uwagę, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. P 4/14 (sentencja ogłoszona w Dz.U. z 2015 r. poz. 369) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny uznał, że notyfikacja tzw. przepisów technicznych, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE i rozporządzeniu w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego oraz, że brak notyfikacji kwestionowanych przepisów art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowi takiego naruszenia pozakonstytucyjnej procedury ustawodawczej, które byłoby równoznaczne z naruszeniem art. 2 i art. 7 Konstytucji. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego przyjęte środki, spełniają postulat adekwatności i nie są nadmiernie dolegliwe. Kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. służy szczególnie istotnemu i ważkiemu interesowi publicznemu, jakim jest zwalczanie niepożądanych i patologicznych zjawisk, które nieuchronnie towarzyszą hazardowi, a tym bardziej grom hazardowym, urządzanym w sposób nielegalny. Wysokość kary pieniężnej od każdego eksploatowanego nielegalnie automatu do gier hazardowych jest relatywnie niewielka, w porównaniu z zyskami, jakie można potencjalnie osiągnąć z każdego automatu do gier. Biorąc powyższe pod uwagę, Trybunał Konstytucyjny uznał zatem, że kwestionowane przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przechodzą pomyślnie test proporcjonalności wynikający z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W tym miejscu, w kontekście wniosku Skarżącego zawartego w skardze o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy zawisłej przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej, prowadzonej do sygn. akt C-303/15, należy wskazać, że ww. sprawa została rozstrzygnięta wyrokiem Trybunału (Pierwsza Izba) z 13 października 2016 r. (opublikowany na stronie www.eur-lex.europa.eu). Należy przy tym podać, że zgodnie z tezami 31-33 wyroku TSUE sygn. akt C-303-15, przepis taki, jak art. 6 ust. 1 u.g.h. nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34. W tych okolicznościach nie ma konieczności badania skutków naruszenia obowiązku zgłoszenia przepisów technicznych. Art. 1 dyrektywy 98/34 należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Z uwagi na powyższe wniosek o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego był całkowicie niezasadny, dlatego też Sąd postanowieniem z dnia 29 grudnia 2016 r. odmówił zawieszenia postępowania. Przechodząc do kolejnego zarzutu, dotyczącego dopuszczalności nałożenia kary pieniężnej na osobę fizyczną, należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Natomiast odnosząc się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, wskazano, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Sąd rozpoznający niniejszą skargę przychyla się do stanowiska organu uznając, że każdy, kto bez koncesji lub zezwolenia będzie urządzał grę hazardową, albo grę na automacie poza kasynem gry będzie podlegał karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. Karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej, a zatem nawet w sytuacji, gdy jest osobą fizyczną, która koncesji uzyskać nie może. Podkreślić należy, że do stanowiska takiego przychylił się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 (sentencja ogłoszona w Dz.U. z 2015 r., poz. 1742), uznając je za trafne (pkt. 4.2 ww. wyroku TK). Organy nie naruszyły więc przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy. W kontekście poczynionych przez organ ustaleń co do charakteru gier zainstalowanych na kontrolowanych automatach, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania legalności eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy urzędu celnego, w oparciu o który dokonano tych ustaleń. Zgodnie z zasadą otwartego katalogu środków dowodowych, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 u.S.C. wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Brak też podstaw do kwestionowania w rozpoznawanej sprawie legalności przeprowadzonego dowodu z uwagi na brak wystąpienia "uzasadnionego przypadku". Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 u.S.C. umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Przy czym samo stwierdzenie przez funkcjonariuszy celnych organizowania gier na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, w sytuacji gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosownym zezwoleniem, daje wystarczającą podstawę do przeprowadzenia eksperymentu, czyli do zbadania rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 545/13). Odnośnie zarzutu naruszenia art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 K.k.s., poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną, penalizowany na gruncie art. 107 §1 w zw. z art. 24 K.k.s., trafnie zauważył organ, że norma zawarta w art. 89 u.g.h. nie stanowi typowej sankcji karnej, lecz posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej, realizującej cel restytucyjny oraz prewencyjny. Fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 K.k.s. kary grzywny, która ma charakter represyjny, nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, która to kara ma charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Przy sankcji administracyjnej, inaczej niż przy karnej, nie odgrywa żadnej roli wina zobowiązanego. Na marginesie należy wskazać, że w ocenie Sądu o podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny. Nie każda kara administracyjna ma taki charakter i ustalenie jej charakteru musi być dokonane w oparciu o okoliczności konkretnej sprawy. Ustalając charakter kary administracyjnej należy uwzględnić, że przy karach o charakterze represyjnym występuje element winy, natomiast przy karach nierepresyjnych celem ich jest prewencja, ochrona, zabezpieczenie, a także – jak w przypadku kary z art. 89 ww. ustawy, funkcja restytucyjna, uzupełniająca i rekompensująca straty Skarbu Państwa w zakresie braku wpływów z prowadzenia legalnej działalności. W istocie można powiedzieć, że kara ta stanowi zastępcze spełnienie obowiązku podatkowego. Wystarczającą podstawą do zastosowania kary pieniężnej z art. 89 u.g.h. jest konkretne zachowanie sprawcy czynu zabronionego z punktu widzenia treści normy prawnej. W takim przypadku mamy do czynienia z tzw. obiektywną odpowiedzialnością, spowodowaną zaistnieniem okoliczności faktycznych, określonych w przepisach prawa, bez względu na winę sprawcy oraz jego naganne zachowanie, bez badania przyczyny naruszenia prawa i okoliczności, które do tego doprowadziły. Kara pieniężna z art. 89 u.g.h. jest jednym z instrumentów Państwa, mających na celu ochronę interesu publicznego. Naruszenie obowiązujących przepisów ustawy o grach hazardowych nie może zwalniać z odpowiedzialności z tym związanej, bo nie można czerpać korzyści z naruszenia prawa, a taka właśnie sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie – Skarżący czerpał korzyści z nielegalnej działalności. Racjonalny ustawodawca, jeśli stanowi przepisy nakładające na podmioty określone obowiązki, to jednocześnie stanowi przepisy określające konsekwencje za niewykonanie tych obowiązków. Brak konsekwencji, oznaczałby w istocie, że przepis nakładający obowiązki jest martwy, a naruszanie prawa byłoby wówczas nagminne. Zatem kara administracyjna z art. 89 u.g.h. nie jest konkurencyjna i nie pozostaje w zbiegu z karą grzywny, orzekaną na podstawie art. 107a K.k.s. Ww. kara nie stanowi sankcji, lecz zastępcze wykonanie obowiązku podatkowego. Należy powtórnie wskazać, że w przedmiotowej sprawie Skarżący nie kwestionował ustalenia, że gry na automatach urządzane były poza kasynem gry zdefiniowanym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h., bowiem kontrolowany lokal ("A" w N przy ul. B) nie posiada takiego statusu. Na podstawie bazy KRAG stwierdzono, że ww. lokal nie posiada koncesji na prowadzenie kasyna, a zainstalowane w nim automaty nie posiadają poświadczenia rejestracji, co nastąpiło z pominięciem wymogów, o których mowa w art. 6 ust. 1 i art. 23 a ust. 1 u.g.h. Organy prawidłowo stwierdziły więc, że Skarżący instalując w ww. lokalizacji automaty do gier był osobą urządzającą gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. Reasumując, wszystkie przytoczone przez Skarżącego zarzuty zmierzające do wykazania, że w jego przypadku wymierzenie kary pieniężnej na podstawie u.g.h. było co do zasady niedopuszczalne, okazały się niezasadne. Podobnie Sąd ocenił zarzuty dotyczące uznania Skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach. W tym zakresie Skarżący sformułował obszerne zarzuty dotyczące naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenia kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej. Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie ww. przepisów poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na pociągnięciu Skarżącego do odpowiedzialności administracyjnej i wymierzeniu mu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji, gdy według Skarżącego, prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary, na skutek stwierdzenia, że czynności Skarżącego, jako osoby wynajmującej powierzchnię w swoim lokalu, podmiotom, które takie gry urządzają, nie mogą być zakwalifikowane, jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Przypomnieć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 cyt. ustawy, karze pieniężnej podlega: 1. urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, 3. uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Sankcja w postaci kary pieniężnej nakładana jest na podmiot urządzający gry hazardowe i gry na automatach, a więc dokonujący "urządzania gier". Trafnie wskazały organy, że pojęcie "urządzanie gier" nie posiada definicji legalnej. Oznacza to konieczność posłużenia się przy interpretacji tego przepisu powszechnie przyjętym znaczeniem słowa "urządzanie". Według "Uniwersalnego słownika języka polskiego" (pod red. Prof. S. Dubisza, PWN, W-wa 2003), pojęcie "urządzić, urządzać" stanowi synonim takich pojęć jak "wyposażać, zaopatrzyć w coś", "zagospodarowywać jakieś miejsce", "zorganizować jakieś przedsięwzięcie" itp. W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" w rozumieniu art. 89 ust. 1 obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy. Takie rozumienie pojęcia "urządzającego gry" znajduje swoje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. m. in. wyroki WSA w Kielcach z dnia 22 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ke 508/15, z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ke 717/15, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 11 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 114/15 i III SA/Wr 116/15). Uznać należy, że w praktyce, w odniesieniu do działalności takiej jak urządzanie gier na automatach, urządzanie to obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów o których mowa w art. 2 ust. 3), a także czynności związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. Podmiot wykonujący takie właśnie działania, może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Oczywistym pozostaje, że dla zrealizowania zamierzenia w postaci działalności w zakresie gier na automatach dojść może do zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie oznacza to automatyzmu skutkującego uznaniem, że podmioty, które w tym w jakimś zakresie uczestniczą, objęte są dyspozycją art. 89 ust. 1 u.g.h., jako "urządzający gry". Niewątpliwie pojęcie "urządzanie gier" na gruncie art. 89 u.g.h., nie obejmuje samej czynności oddania do używania powierzchni lokalu (lokalizacji) innemu podmiotowi pod eksploatację automatów w ramach umowy najmu czy dzierżawy, a także nie zawsze musi obejmować tę czynność i związane z nią określone obowiązki, czy uprawnienia wynajmującego (wydzierżawiającego) powierzchnię użytkową. Brak jest podstaw prawnych, by już samą czynność cywilnoprawną (umowę najmu lub dzierżawy) oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów, utożsamiać z pojęciem "urządzanie gier" w znaczeniu art. 89 ust. 1 u.g.h. W konsekwencji samo oddanie lokalu (części jego powierzchni użytkowej) nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów, jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej. O udziale wynajmującego (wydzierżawiającego) lokal (lub jego część) w oparciu o umowę najmu (dzierżawy) powierzchni użytkowej, na której automaty są zlokalizowane, w urządzaniu gier można mówić, gdy wynajmujący (wydzierżawiający) uczestniczy we wskazanych czynnościach i działaniach, przy czym jego zachowania powiązane są z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (gier hazardowych). W rozpoznawanej sprawie okoliczności takie zostały przez organy wykazane. W szczególności poddały one wnikliwej analizie poszczególne regulacje umowy dzierżawy z dnia 31 maja 2015 r. dla oceny czy i które z nich oraz z jakich przyczyn mogą dotyczyć czynności (obowiązków), do jakich zobowiązał się umownie Skarżący, a związanych z "urządzeniem gier". Organy w tej kwestii nie ograniczyły się do wskazania ogólnie umowy dzierżawy, ale przywołały te jej postanowienia, które przesądzają o aktywnej roli Skarżącego, polegającej na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowaniu go do danego rodzaju działalności, zasilaniu automatów energią elektryczną, umożliwieniu dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, współudziale w utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, poprzez zobowiązanie się do powiadamiania przedstawiciela dzierżawcy o zaobserwowanych włamaniach do automatów lub ich uszkodzeniach. Skarżący zobowiązał się również do prowadzenia działalności gospodarczej bez możliwości zawieszenia jej wykonywania przez czas trwania umowy. W zamian za realizację warunków ww. umowy Skarżący nie tylko miał otrzymywać czynsz dzierżawny w wysokości 1.000,00 zł,( "płatny od chwili uruchomienia urządzeń do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane (włącznie)", w terminie wyjęcia gotówki z automatów), lecz również Spółka H na podstawie § 6 ust. 1 umowy ma mu zapewnić "obsługę prawną związaną z funkcjonowaniem i eksploatacją urządzeń w niezbędnym zakresie, uzgodnionym wcześniej między stronami", co również świadczy, że Skarżący miał świadomość nielegalności podejmowanej działalności, gdyż z góry zabezpieczał się przed ewentualnymi negatywnymi dla niego skutkami tej działalności. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na treść informacji zamieszczonej na automatach w kontrolowanym lokalu, skierowanej do potencjalnych graczy, która miała utwierdzać ich w przekonaniu o legalnym charakterze działalności, polegającej na urządzaniu gier oraz o tym, że eksploatacja urządzeń nie podlega regulacji ustawy o grach hazardowych, z uwagi na brak notyfikacji ustawy, w trybie przewidzianym przez Dyrektywę 98/34 WE. W ten kontekst wpisują się dalsze przywołane przez organy okoliczności, a to ustalenie, iż jest to kolejny przypadek, kiedy funkcjonariusze celni prowadząc działania kontrolne w lokalach Skarżącego stwierdzili nielegalne urządzanie gier hazardowych. Podpisując kolejną umowę dzierżawy powierzchni lokalu pod wstawienie automatów do gier z właścicielami automatów Skarżący wykazał inicjatywę w kierunku prowadzenia punktu gier, świadomie umożliwiając w ten sposób prowadzenie gier na automatach w ww. lokalu. Niewątpliwie bez udziału Skarżącego w całym przedsięwzięciu nie byłoby możliwe prowadzenie gier w tym miejscu przez właściciela urządzeń. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że do zrealizowania zamierzenia - działalności w zakresie gier na automatach, doszło w wyniku zaangażowania Skarżącego we współdziałanie z ww. podmiotem. Dodać należy, że podmiot, z którym Skarżący zawarł umowę dzierżawy powierzchni pod wstawienie automatów, jest aktywnie działającym w branży hazardowej. Przedłożona przez Spółkę H oferta była dla Skarżącego na tyle atrakcyjna, że godził się na ten proceder i uczynił z tej działalności stałe źródło dochodu. W ocenie Sądu, organy słusznie zatem uznały Skarżącego za urządzającego gry hazardowe na automatach poza kasynem gry. Twierdzenia Skarżącego, że naruszeniem było skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenia kasyna oraz że jego czynności, jako osoby wydzierżawiającej powierzchnię w swoim lokalu, podmiotom, które takie gry urządzają, nie mogą być zakwalifikowane, jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry – są całkowicie bezzasadne, a tym samym zarzuty naruszenia powołanych przez Skarżącego w tym kontekście przepisów, nie zasługują na uwzględnienie. Ponadto, w kontekście zarzutu dotyczącego naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. wskazać należy, że przedsiębiorca, chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu, powinien zgodnie z zapisami ustawy o grach hazardowych, posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiąże się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego (spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, mająca siedzibę na terytorium RP), warunkującego możliwość starania się o koncesję. Oczywistym jest, że osoba fizyczna nie może uzyskać koncesji, co w żaden sposób nie prowadzi do wniosku, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., może zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Należy powtórzyć za organem, że przyjęcie takiego założenia, prowadziłoby do absurdalnego wniosku, iż każda osoba fizyczna, czy też podmiot nieposiadający statusu spółki akcyjnej, bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dowolnym miejscu i bez żadnych ograniczeń oraz sankcji z u.g.h., mogliby urządzać gry na automatach. Niezasadne jest zatem kwestionowanie przez Skarżącego, braku podstawy prawnej do wymierzania kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ stwierdzając, że Skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, trafnie wymierzył karę w wysokości 24.000,00 zł, a to na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. tj. wysokości stanowiącej iloczyn wysokości kary od każdego automatu i ilości zakwestionowanych automatów. Sąd uznał także za niezasadne zarzuty dotyczące naruszenia art. 4 ustawy o zmianie u.g.h. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016 r. sygn. akt I KZP 1/16 przedstawił wykładnię tego przepisu w sposób następujący: "Przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1201) dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z ustawą o grach hazardowych w brzmieniu sprzed dnia 3 września 2015 r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia). (...) Nie może ulegać wątpliwości, już na gruncie wykładni językowej, że ustawowe określenie adresatów unormowania zawartego w art. 4 ustawy nowelizującej, jako: «podmiotów prowadzących działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2, w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy», dotyczy tylko tych podmiotów, które w tym dniu spełniały kryteria, o których mowa w powołanych przepisach u.g.h. Po słowach: «podmioty prowadzące działalność w zakresie...» ustawa w ogóle nie odwołuje się do sfery faktów - nie wymienia określonych dziedzin działalności, elementów czy obszarów, w jakich owa «działalność» ma być prowadzona, ale wprost powołuje stan prawny, stwierdzając, że zakres ten w całości wypełnia zwrot: «... o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2». Semantyka tego zwrotu zupełnie jasno zatem wykazuje, że dotyczy tych tylko podmiotów, które w dniu wejścia w życie nowelizacji prowadziły działalność w ramach całości unormowań zawartych w wymienionych przepisach. Wprawdzie możliwe jest do wyobrażenia jeszcze bardziej jednoznaczne sformułowanie ustawowe, np. o podmiotach prowadzących działalność "zgodnie" z art. 6 ust. 1-3 (...), czy też "na podstawie" tych przepisów, ale byłyby to sformułowania w istocie synonimiczne ze zwrotem: «w zakresie, o którym mowa... »; choć takie zapewne wątpliwości interpretacyjnych by nie wywoływały." Powyższe zapatrywanie Sąd w pełni podziela i przyjmuje za własne. Zatem należy wskazać, że z dobrodziejstwa ochrony w okresie dostosowawczym mogły skorzystać jedynie te podmioty, które w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. 3 września 2015 r. prowadziły legalnie działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca. W konsekwencji wskazane naruszenie nie miało miejsca i zarzut należało uznać za niezasadny. Przechodząc do oceny zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów procesowych, należy wskazać, że podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego, który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 O.p. wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 187 § 1 tej ustawy, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Niedopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie, stanowi wadę postępowania, która wpływa w sposób istotny na wynik sprawy i jest podstawą uchylenia decyzji przez Sąd. Z kolei przez wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego, należy rozumieć ustosunkowanie się organu do każdego dowodu i dokonanie ich oceny we wzajemnym powiązaniu. Niezmiernie bowiem ważnym ogniwem procesu dowodzenia w postępowaniu podatkowym jest zasada swobodnej oceny dowodów, wynikająca z art. 191 O.p. W świetle powołanej regulacji, ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności, a na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż organy orzekające wydając zaskarżone decyzje nie naruszyły przepisów postępowania. Przede wszystkim nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące błędnego ustalenia przez organy celne stanu faktycznego sprawy. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń w kontekście podniesionych w skardze zarzutów, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organy przyjęły ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. Nie można tracić z pola widzenia, że organy celne w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy zebrały materiał dowodowy, obejmujący między innymi: protokół z czynności kontrolnych, protokół kontroli, umowę dzierżawy powierzchni lokalu, materiał video z przeprowadzonego eksperymentu, wyciąg z KRAG. Sąd podziela ustalenia faktyczne poczynione przez organy celne i przyjmuje je za własne i stwierdza, że do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwe normy prawa materialnego które zostały przywołane w pierwszej części uzasadnienia. Za nieusprawiedliwione uznał Sąd zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie pominięcia przez organy w swoich ustaleniach istotnych dla sprawy okoliczności, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości Skarżącego. Organy rzetelnie zebrały wystarczający materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej oceny i wykazały przesłanki zastosowania przepisów u.g.h., zawierając stosowne rozważania wyjaśniające wszelkie istotne kwestie w uzasadnieniach decyzji. W szczególności organy wskazały w uzasadnieniach decyzji przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier poza kasynem, a także, że Skarżący był urządzającym gry na automatach. Dokonana przez organy celne ocena dowodów nie narusza granic swobodnej oceny. Organy celne rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego wzajemną koherentność. Skarżący był również prawidłowo powiadamiany i informowany o czynnościach organu i gromadzeniu materiału dowodowego, a nie należy zapominać, że działał w sprawie przez profesjonalnego pełnomocnika. Wobec powyższego zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. w szczególności art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 O.p. należy uznać za bezpodstawne. Nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie, organy wykazały wszelkie okoliczności, które wskazują jednoznacznie na świadome zainstalowanie automatów i czerpanie zysków przez Skarżącego z organizowania nielegalnych gier. Sąd uznał więc, że nie wystąpiły w sprawie wątpliwości, które należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika w rozumieniu art. 2a O.p. Z wyżej przedstawionych względów zarzuty skargi dotyczące zarówno naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i proceduralnego należało uznać za nieuzasadnione. Nadto w toku kontroli sądowoadministracyjnej dokonywanej w granicach sprawy, Sąd nie stwierdził z urzędu, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo. Mając na uwadze powyższe należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.