III SA/Kr 174/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Dorota Dąbek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) WSA Tadeusz Wołek Protokolant Bernadetta Szczypka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 13 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji W dniu [...] 2005r. skarżący W. K. złożył w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Nissan [...], rok produkcji 2001 , nr nadwozia [...], w której wykazał podatek akcyzowy w kwocie 2.415,00 zł . Podatek ten został uiszczony w zadeklarowanej kwocie. Następnie w dniu 23.06.2006 r wpłynął do ww. Urzędu Celnego wniosek o zwrot niesłusznie - jak twierdził skarżący - pobranego podatku akcyzowego, w którym zarzucił, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowego samochodu jest niezgodny z art. 23 ust.1 i 2 , art. 25 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zwanego dalej TWE. W toku postępowania skarżący przedłożył skorygowaną deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego , w której wykazał kwotę podatku w wysokości 0,00 zł. Wniosek skarżącego został rozstrzygnięty decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2006 r nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu w kwocie 2.415,00 zł. Decyzja ta została skutecznie doręczona skarżącemu w dniu 30.08.2006 r . Skarżący nie składał odwołania od ww. decyzji. W dniu 11.08.2008r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynął kolejny wniosek skarżącego o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia wyżej opisanego samochodu. W jego uzasadnieniu skarżący wskazał na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18.901.2007 r , C-313/05 uznający polskie przepisy regulujące podatek akcyzowy od samochodów osobowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo za sprzeczne z art. 90 TWE. W załączonej do ww. wniosku skorygowanej deklaracji uproszczonej skarżący zadeklarował podatek akcyzowy obliczony według stawki 13,6% w wysokości 505,29 zł. Organ celny pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania zebrał dowody na okoliczność stanu przedmiotowego samochodu w celu ustalenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, a następnie decyzją z dnia [...] 2008 r nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu. W uzasadnieniu tej decyzji organ celny wskazując m.in. na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18.01.2007 r C-313/05 dokonał obliczenia rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedanego na terytorium kraju w wysokości 4.612,00 zł. Porównując tę kwotę z kwotą akcyzy zapłaconą przez skarżącego w wysokości 2.415,00 zł , Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził , że brak było podstaw do stwierdzenia , że wystąpiła nadpłata w tym podatku. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym nie zgodził się z otrzymanym rozstrzygnięciem i podniósł , że po trzech latach od momentu "clenia" nie był zobowiązany do dostarczania "materiału dowodowego'' dotyczącego stanu technicznego sprowadzonego samochodu i dokonanych naprawach. Skarżący wyjaśnił, że napraw dokonywał we własnym zakresie, a części kupował w różnych miejscach takich jak giełda, allegro, czy serwis. Faktur nie posiadał , gdyż nie miał obowiązku ich "zbierania". W momencie składania pierwotnej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego cena pojazdu, ani jego stan techniczny nie były kwestionowane i dodał , że cena wskazana w umowie odzwierciedlała wartość pojazdu, a nie wartość rynkową pojazdu w kraju. Na poparcie swojego stanowiska skarżący załączył artykuł z Gazety Prawnej 94/2006 z dnia 16.05.2006r. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, decyzją z dnia 13.01.2009r uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie . W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy podniósł , że zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2008 r., [...] dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Skarżący z wnioskiem o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego wystąpił już 21.06.2006 r.. Wniosek ten został rozstrzygnięty decyzją z [...] 2006 r., nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu . Na mocy art. 128 Ordynacji podatkowej decyzja z dnia [...] 2006 r stała się ostateczna. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż z uwagi na pewność prawa w obrocie prawnym nie mogą funkcjonować dwie decyzje rozstrzygające tę samą sprawę podatkową. Konieczne więc było wyeliminowanie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2008 r., nr [...] poprzez jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie na podstawie art. 233 §1l pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wniosek skarżącego z 10.08.2008 r. o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego powinien być rozpatrywany jako wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący wniósł o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie 1.909,71 zł wraz przysługującymi odsetkami, w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym na terenie Niemiec w dniu 5.05.2005 r wyżej opisanego samochodu . Skarżący zarzucił, że zaskarżona decyzja sugerująca, że wniosek z dnia 10.08.2008 r powinien być rozpatrzony jako wznowienie postępowania , jest " nie do końca logiczna i sprawiedliwa " i stwierdził , że uzasadnienia decyzji wydawane są w zależności od sytuacji i opierają się na różnych przesłankach. Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem zawartym w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , że nie skorzystał z przysługującego mu prawa do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego i podniósł, że nie miał obowiązku dostarczania po trzech latach dowodów na okoliczność poniesionych kosztów naprawy pojazdu, ale mimo to pismem z dnia 21.08.2008 r przesłał organowi celnemu druk z danymi uzupełniającymi wniosek w zakresie stanu samochodu oraz z dodatkowymi informacjami. Z przedłożonej umowy kupna- sprzedaży samochodu wynikało, że pojazd był niesprawny i w przeszłości był on naprawiany .Wszystkie usterki zostały usunięte w warsztatach z okolicy C. oraz we własnym zakresie. Skarżący ponownie podniósł, że zapłacona kwota za samochód zgodnie z umową z dnia 4.05.2005 r. odzwierciedlała stan techniczny samochodu w momencie jego zakupu i organ celny nie powinien kwestionować jej wysokości po upływie trzech lat . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i powtórzył swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji . Wskazując na art.128 Ordynacji podatkowej, z uwagi na wyrażona w tym przepisie zasadę trwałości decyzji ostatecznych, uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ww. ustawie oraz w ustawach podatkowych. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, zarówno prowadzone z wniosku skarżącego z 10.08.2008 r postępowanie podatkowe, jak i decyzję wydaną w jego następstwie należało uznać za wadliwe. Stwierdzenie powyższych okoliczności spowodowało konieczność wyeliminowania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2008 r., nr [...] poprzez jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta wiąże się bezpośrednio z koniecznością ponownego rozpatrzenia wniosku skarżącego z 10.08.2008 r. jako wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] 2006 r., nr [...]. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2008 r., nr [...] i umorzenie postępowania w sprawie nastąpiło z przyczyn proceduralnych. Zarzuty skarżącego odnoszące się do stanu technicznego pojazdu oraz zakwestionowania jego wartości wynikającej z umowy kupna - sprzedaży nie stanowiły przedmiotu niniejszego postępowania, dlatego organ odwoławczy nie odniósł się do tych kwestii . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2002 r Nr 153, poz.1270) . Z kolei art.134 § 1 w/w ustawy stanowi, że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji , nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z dnia 25.02.2004 r , syg. akt III S.A. 1456/02 , Lex nr 113588 ). W rozpatrywanej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie , ale z innych powodów niż w niej podniesiono. Okolicznością bezsporną jest , że w dniu [...] 2005 r skarżący złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego sprowadzonego z Niemiec samochodu wyżej opisanego , w której to deklaracji wykazał podatek akcyzowy w kwocie 2.415,00 zł. Podatek ten został uiszczony w zadeklarowanej wysokości. W niniejszej sprawie bezsporny jest również fakt, że wnioskiem z dnia 21.06.2005 r skarżący wniósł o zwrot uiszczonego podatku, który to wniosek został negatywnie rozstrzygnięty decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2006 r nr [...]. Decyzja ta została skutecznie doręczona skarżącemu w dniu 30.08.2006 r. Skarżący , mimo przysługującego mu prawa i mimo prawidłowego pouczenia o środkach jej zaskarżenia , nie złożył odwołania w przepisanym terminie , co spowodowało , że decyzja ta stała się ostateczna. Oznacza to , że w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja rozstrzygająca ( negatywnie) kwestię nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan [...] o numerze nadwozia [...]. Wniosek skarżącego z dnia 10.08.2008 r dotyczył zwrotu podatku akcyzowego od tego samego pojazdu , a zatem był to kolejny wniosek w tej samej sprawie. Naczelnik Urzędu Celnego nie dostrzegł tej okoliczności, co spowodowało , że została wydana decyzja z dnia [...] 2008 r rozstrzygająca po raz drugi tę samą sprawę , a w konsekwencji decyzja ta zapadła w okolicznościach uznanych za " res iudicata" . Stan " res iudicata" zachodzi wówczas , gdy istnieje tożsamość sprawy rozstrzygniętej po sobie kolejno decyzjami, z których pierwsza jest ostateczna. Z kolei tożsamość sprawy występuje wówczas, gdy występuje ten sam podmiot w sprawie , dotyczy ona tego samego przedmiotu i tego samego stanu prawnego w niezmienionych okolicznościach faktycznych tej sprawy. Sąd zauważa , że w rozpatrywanej sprawie wniosek z dnia 10.08.2008 r został złożony w dacie obowiązywania ustawy z dnia 09.05.2008 r o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. z 2008 r Nr 118, poz.745) , jednak zgodnie z art. 9 tej ustawy miała ona zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia jej w życie, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego , dokonanego w okresie od dnia 1.05.2004 r do dnia 30.11.2006 r , na podstawie ustawy z dnia 23.01.2004 r o podatku akcyzowym. Ustawa ta weszła w życie z dniem 19.07.2008 r . Tymczasem sprawa nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu sprowadzonego przez skarżącego marki Nissan [...] została zakończona przed datą wejścia w życie ww. ustawy (decyzja z dnia [...] 2006 stała się prawomocna z dniem 15.09.2006 r) . Z tych powodów mimo , że zmieniły się przepisy regulujące kwestię zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego , nie miało to wpływu na sprawy zakończone przed datą 19.07.2008 r , jak to miało miejsce w sprawie skarżącego. A zatem podmiot, przedmiot, stan prawny i okoliczności faktyczne spraw rozstrzygniętych decyzją z dnia [...] 2006 r i z dnia [...] 2008 r były tożsame. Sąd w całości podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że wniosek skarżącego z dnia 10.08.2008 r należało rozpatrzyć w trybie nadzwyczajnym jako wniosek o wznowienie postępowania, a nie jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie, w trybie zwyczajnym zakończonym wydaniem decyzji z dnia [...] 2008r. Słusznie zatem organ odwoławczy uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2008 r . W ocenie Sądu , Dyrektor Izby Celnej nie zasadnie umorzył postępowanie w sprawie w trybie art. 233 § 1 pkt. 2 lit.a Ordynacji podatkowej, gdyż należało zastosować art. 233 § 2 tej ustawy tj. przekazać sprawę Naczelnikowi Urzędu Celnego do rozpatrzenia wniosku skarżącego z dnia 10.08.2008 r w trybie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] 2006 r nr [...]. Uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Po pierwsze należy podnieść , że organem właściwym w sprawie wznowienia postępowania jest - zgodnie z art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej - organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. W rozpatrywanej sprawie organem tym jest Naczelnik Urzędu Celnego, który zobowiązany jest zbadać, czy zaistniały przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania w sprawie skarżącego. Kwestię tę organ celny musi rozstrzygnąć albo postanowieniem o wznowieniu postępowania , w razie dopuszczalności wznowienia postępowania , albo decyzją o odmowie wznowienia postępowania. Ocena tych okoliczności należy do Naczelnika Urzędu Celnego. W przypadku dopuszczalności wznowienia postępowania, organ podatkowy będzie miał obowiązek ustosunkować się merytorycznie do argumentów i zarzutów skarżącego. Uznając, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) - orzekł jak w sentencji.