III SA/Kr 177/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym Przewodniczący Sędzia WSA Halina Jakubiec (spr.) Sędziowie : WSA Elżbieta Kremer NSA Grażyna Danielec Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2005r sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "K" SA w [...] na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 8 stycznia 2001r Nr [...] w przedmiocie długu celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji w części dotyczącej długu celnego i opłaty manipulacyjnej, 2. orzeka, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane. Wyrokiem z dnia 15 czerwca 2004 r sygn. akt I SA/Kr 321/01 Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził nieważność decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 8 stycznia 2001 r Nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej wyliczenia podatku od towarów i usług, w pozostałej części skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Usługowo - Handlowego "K" S.A. w [...] - oddalił. Stwierdził również, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w części dot. pkt 1 i zasądził na rzecz skarżącej koszty postępowania. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że w dniu [...].1999 r funkcjonariusze celni Urzędu Celnego zatrzymali do kontroli samochód osobowy marki Ford nr rej. [...], Którym kierował A. P.. Kierowca powyższego pojazdu okazał niemiecki dowód rejestracyjny, zielona kartę oraz wyjaśnił, że zamieszkuje w [...] i jest pracownikiem polskiej firmy "K" S.A. z siedzibą w [...] W ramach stosunku pracy otrzymał polecenie przejazdu zatrzymanym samochodem. Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...].1999 r wszczął postępowanie celne, a następnie decyzją określił kwotę wynikającą z długu celnego w kwocie [...] zł oraz wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową za czynności podejmowane w wyniku usunięcia samochodu spod dozoru celnego w kwocie [...] zł. Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji, uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Urzędu Celnego Organ celny I instancji postanowieniem z dnia [...] 2000 r wszczął postępowanie wobec "K" są w [...] , Niemcy, a następnie postanowieniem z tego samego dnia połączył postępowanie celne w sprawie przedmiotowego pojazdu w stosunku do firmy polskiej i niemieckiej. W dniu [...].2000 r Dyrektor Urzędu celnego decyzją wydaną w stosunku do PPUH "K" SA w [...] oraz "K" S.A. w [...] , Niemcy określił wysokość długu celnego w kwocie [...] zł oraz wymierzył opłatę manipulacyjną w wysokości [...] zł. Według ustaleń organów celnych, które Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za prawidłowe, kierowca samochodu A. P. posiada stałe miejsce zamieszkania w Polsce, nie posiada zagranicznej wizy pobytowej i jest pracownikiem polskiej firmy "K." SA w [...] . Samochód stanowi własność firmy w Niemczech, a użytkowany jest na podstawie umowy leasingowej przez niemiecką firmę "K" SA w [...] . Pojazd ten został wprowadzony na polski obszar celny przez R. O. - Prezesa Zarządu niemieckiej firmy "K.", który posiada kartę stałego pobytu w Niemczech i przekazany został pracownikowi polskiej firmy "K." S.A. w [...] – A. P., który posiadał stosowne upoważnienie do dysponowania tym samochodem. Pojazd ten został objęty procedurą odprawy czasowej bezdokumentacyjnej z całkowitym zwolnieniem od cła. Oddanie do użytkowania samochodu pracownikowi polskiej firmy "K." S.A. w [...] było sprzeczne z postanowieniem § 135 i 136 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1.12.1997 r w sprawie gospodarczych procedur celnych i procedur uproszczonych (Dz. U. 147 poz. 989) i według organów celnych, konsekwencją tej sytuacji jest powstanie długu celnego, do którego uiszczenia zobowiązania jest firma "K" S.A. w [...] i "K" w [...] Nadto organ celny wyliczył należności podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, nadto opłatę manipulacyjną dodatkową. Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania PPUH "K" S.A. w [...] - uchylił zaskarżoną decyzję wobec PPUH "K" S.A. w [...]- uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej z tytułu usunięcia towaru spod dozoru celnego w kwocie [...] zł i wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową za naruszenie przez osobę warunków i terminów ustalonych przy objęciu towaru procedurą zawieszającą lub gospodarczą procedurą celną w wysokości [...] zł, - w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrując skargę PPUH "K" S.A. w [...] stwierdził z urzędu, że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo w zakresie dotyczącym obliczenia podatku od towarów i usług, z powodu naruszenia właściwości rzeczowej. Naruszenie przepisów o właściwości, bez względu na trafność merytorycznego rozstrzygnięcia, zawsze powoduje nieważność decyzji. Zgodnie z art. 11c ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8.01.1993 r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie ujawnienia naruszenia warunków odprawy czasowej, jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. Organ celny jest obowiązany przesłać kopie decyzji mających wpływ na wysokość kwot podatków należnych z tytułu importu do urzędu skarbowego właściwego podatnika. Zdaniem sądu orzekającego w I-szej instancji, organ celny wydając decyzję określającą kwotę wynikającą z długu celnego obliczył w tej decyzji i wezwał skarżącego do uiszczenia kwoty podatku akcyzowego i podatku VAT. W tej części sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I-szej instancji. Co do zarzutów skargi sąd uznał je za niezasadne i w tej części podzielił stanowisko organów celnych. Sąd dokonując kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z prawem uznał, że stan faktyczny sprawy uzasadnia zaskarżone rozstrzygnięcie. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że przedmiotowy samochód był zarejestrowany w Niemczech, wyleasingowany od firmy przez firmę ‘K" S.A. w [...] Zdaniem sądu orzekającego, dla oceny praw i obowiązków celnych, wynikających z procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, nie były istotne argumenty strony zawarte w skardze. Istotna jest okoliczność, iż pojazd zarejestrowano w Niemczech. W przypadku zobowiązań publicznoprawnych wyłączone są uprawnienia stron do kształtowania stosunków w drodze czynności cywilnoprawnych. Za bezzasadną i prawnie niedopuszczalną , zdaniem sądu, należało uznać czynność prawną polegającą na udzieleniu pełnomocnictwa A.P. do dysponowania przedmiotowym pojazdem. Towar ten nie został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym i jako towar niekrajowy - w rozumieniu art. 3 § 1 pkt 19 Kodeksu celnego - nie mógł być przedmiotem tego obrotu. Przedmiotowy samochód był własnością R.O. który posiada kartę stałego pobytu w Niemczech i przez niego został przywieziony do Polski. Ar. P., obywatel polski mający stałe miejsce zamieszkania w Polsce, użytkował ten samochód wbrew unormowaniom określonym w § 135 ust. 1 pkt 3 oraz § 136 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1.12.1997 r w sprawie gospodarczych procedur celnych i procedur uproszczonych (op. cit.). Nadto sąd orzekający podzielił stanowisko Prezesa Głównego Urzędu Ceł, że dłużnikiem jest podmiot, który nie wykonał obowiązku wynikającego z zastosowanej procedury odprawy czasowej tej firmy "K" S.A. [...] Powyższy wyrok zaskarżyła PPUH "K" Sp. z o.o., która jest następcą prawnym "K" S.A. W skardze kasacyjnej strona zarzuca: 1. naruszenie art. 212 § 1 pkt 1 i art. 212 § 2 ustawy z dnia 9.01.1997 r - Kodeks celny w związku z § 135 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1.12.1997 r (Dz. U. z 1997 r Nr 147 poz. 989 ze zm.) - poprzez przyjęcie, że doszło do powstania długu celnego w związku z naruszeniem przez skarżącego warunków odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, polegającym na użytkowaniu samochodu marki Ford o nr rej [...] przez osobę nieuprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej, 2. naruszenie art. 212 § 1 pkt 1 i art. 212 § 2 ustawy - kodeks celny w zw. z § 136 ust 3 cyt. rozporządzenia w pkt 1 - poprzez przyjęcie, że doszło do powstania długu celnego w zw. z okolicznością, że samochód marki Ford nie został powrotnie wywieziony w dniu, w którym R. O. opuścił polski obszar celny, 3. naruszenie art.212 § 1 pkt 1 i art. 212 § 2 ustawy – Kodeks celny w zw. z § 7 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14.11.1997 r w sprawie opłat pobieranych przez organy celne (DZ.U. 1997 r Nr 139 poz. 937 ze zm.) -poprzez przyjęcie, że w związku z powstaniem długu celnego skarżący jest zobowiązany do zapłaty opłaty manipulacyjnej w wysokości [...] zł, 4. naruszenie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z § 152 rozporządzenia Mini stara Finansów z dnia 1.12.1997 r w sprawie gospodarczych procedur celnych i procedur uproszczonych (Dz. U. 1997 r Nr 146 poz. 989 ze zm.) - poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy i w związku z tym, nieuwzględnienie przez sąd okoliczności, że organ celny nie wezwał skarżącego do zaprzestania naruszeń, co świadczy o tym, że organ celny nie mógł cofnąć udzielonego skarżącemu pozwolenia na korzystanie z procedury odprawy czasowej, 5. naruszenie art. 141 § 4 zd. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - poprzez niewskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej niewyjaśnienie co do pkt 3 zaskarżonego orzeczenia. W związku z powyższym, skarżący wnosi o zmianę orzeczenia sądu w zaskarżonej części, tj. w pkt 2 i 3 wyroku. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przypisanych. Zdaniem organu celnego, nie budzi wątpliwości fakt, że warunki procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła zostały naruszone, konsekwencją czego jest powstanie długu celnego. Wg organu celnego, dla oceny praw i obowiązków celnych wynikających z procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, nie są istotne argumenty podniesione przez skarżącą, dotyczące struktury firm "K" i badanie samodzielności jej oddziałów zagranicznych. Istotne jest, że zgodnie z prawem kraju, w którym pojazd zarejestrowano, w dokumencie Fahrzeugschein wskazano firmę z siedzibą w [...] w Niemczech, a zgłoszenie celne. w formie ustnej w procedurze odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła dokonane zostało na rzecz tego podmiotu zagranicznego przez osobę mającą miejsce zamieszkania poza polskim obszarem celnym. R. O., który wwiózł przedmiotowy samochód do Polski, posiada karę stałego pobytu w Niemczech. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 grudnia 2004 r sygn. akt GSK 1204/04 skargę kasacyjną Przedsiębiorstwa "K" S.A. w [...] wniesioną w trybie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) uwzględnił, uchylając na podstawie art. 181 i 185 § 1 powołanej ustawy, z uwagi na nie wyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy pkt 2 zaskarżonego wyroku. Co do pkt 3 wyroku Naczelny Sad Administracyjny uchylając go stwierdził, że zawarte w nim rozstrzygnięcie co do wstrzymania wykonania decyzji w zakresie objętym pkt 1 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, straciło moc z chwilą uprawomocnienia tego punktu wyroku (art. 152 p.p.s.a.). Omawiając zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można zgodzić się z twierdzeniem sądu orzekającego w pierwszej instancji, że dla powstania długu celnego nie są istotne zależności między firmą, której siedziba jest w Polsce a jej Oddziałem w [...] Pojazd stanowił własność niemieckiej firmy leasingowej [...], a wyleasingowany był przez oddział w [...] - PPUH "K" S.A. z siedzibą w [...]. Skarżący R.O., jak wynika z treści rejestru handlowego był prezesem tej firmy. Nie wyjaśnienie jaki był status Oddziału tej firmy w [...] nie pozwala przyjąć, że mógł być podmiotem praw i obowiązków samodzielnie, a samochód leasingowany w Niemczech do celów prowadzenia działalności gospodarczej nie mógł być użytkowany przez pracowników firmy macierzystej w Polsce bez naruszenia warunków odprawy czasowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego błędem było przyjęcie, bez uprzedniego wyjaśnienia, że firmy macierzysta z siedzibą w [...] i jej Oddział w [...] to oddzielne podmioty. Nie została też wyjaśniona okoliczność, czy R. O. był pracownikiem Oddziału [...] , czy tylko prezesem firmy macierzystej w [...] i w jakim charakterze wprowadził samochód na polski obszar celny. Znajdujące się w aktach dokumenty dotyczące przedmiotowego samochodu nie zostały przetłumaczone na język polski co sugeruje, że nie zostały uwzględnione i poddane ocenie prawnej ani przez organ orzekający, ani przez sąd orzekający. Zgodnie z treścią art. 145 § 1 i 2 ustawy - Kodeks celny - procedura odprawy czasowej pozwala na wykorzystywanie na polskim obszarze celnym towarów niekrajowych przeznaczonych do powrotnego wywozu bez dokonywania żadnych zmian, z wyjątkiem zużycia wynikającego z używania tych towarów, z całkowitym lub częściowym zwolnieniem od cła i bez stosowania wobec nich polityki handlowej. Tym samym w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jeżeli przyjąć za twierdzeniem skargi kasacyjnej, że "K" S.A. w [...] był leasingobiorcą przedmiotowego samochodu, bowiem nie mógł tego samodzielnie zrobić Oddział w [...], to wówczas jej pracownik mógłby go użytkować z zaprzeczeniem wynikającym z treści § 136 ust. 1 pkt 1 w sprawie gospodarczych procedur celnych i procedur uproszczonych. Jako nietrafny oceniony został zarzut kasacji dotyczący błędnego ustalenia, że przedmiotowy samochód nie został powrotnie wywieziony i nie została spełniona przesłanka wymieniona w § 136 ust. 3 cyt. rozporządzenia. Samochód ten został wywieziony za granicę po jego zwolnieniu z tym, że nie mogło to mieć wpływu na powstanie długu celnego. Dług celny został naliczony jako konsekwencja naruszenia § 135 ust. 1pkt 3 rozporządzenia, bowiem przyjęto, że samochód nie był użytkowany wyłącznie przez osobę uprawnioną. Naliczenie opłaty manipulacyjnej dodatkowej jest konsekwencją naliczenia długu celnego. W zależności od ustaleń co do istnienia długu celnego, które mogą być dokonane przy ponownym rozpoznaniu, może być naliczona opłata manipulacyjna dodatkowa. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutu skargi kasacyjnej, że sąd orzekający naruszył art. 134 § 1 p.p.s.a., nie dostrzegając faktu, że strona nie została wezwana do zaprzestania naruszeń. Stwierdzić bowiem należy, że § 152 cyt. rozporządzenia ma zastosowanie do innego trybu odprawy czasowej. Wówczas gdy importer musi posiadać pozwolenie na korzystanie z odprawy czasowej, organ określa szereg warunków w pozwoleniu, których wykonanie podlega kontroli. Natomiast w sprawie niniejszej miała miejsce odprawa czasowa bezdokumentacyjna, a zgłoszenie celne dokonane zostało w formie ustnej. Nie było zatem możliwości zastosowania § 152 cytowanego rozporządzenia. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uchylając zaskarżony wyrok w pkt 2 i 3 - przekazał sprawę w części dotyczącej pkt. 2 do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu Rozpatrując skargę w zakresie przekazanym do ponownego rozpoznania Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W myśl art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawną dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zawarta w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena prawna uzależnia zasadność ustalonego w stosunku do PPUH "K" S.A. z siedzibą w [...] długu celnego w związku z naruszeniem warunków odprawy krajowej i usunięciem towaru spod dozoru celnego, od wyników postępowania wyjaśniającego zależności między firmą, której siedziba znajduje się w Polsce jej Oddziałem w [...] Dług celny został naliczony jako konsekwencja naruszenia § 135 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1.12.1997 (op. cit.) poprzez przyjęcie, że doszło do powstania długu celnego w związku z naruszeniem przez skarżącego warunków odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, polegającym na użytkowaniu wyżej opisanego samochodu przez osobę nieuprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej. Z treści odpisu z Rejestru Handlowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w [...] wynika, że wprowadzający przedmiotowy samochód na polski obszar celny R. O. był członkiem zarządu PPUH "K" S.A. w [...]. Natomiast jako leasingobiorca w umowie wskazany został "K" - Hurt. Podstawą działania tej firmy w Niemczech jest jej wpis do rejestru handlowego Amtsgericht w [...]. Treść tego wypisu nie została przetłumaczona podobnie jak dokumentacja dotycząca przedmiotowego samochodu, a tym samym nie mogła być uwzględniona przy ocenie argumentów odwołania PPUH w "K" S.A. od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego Poza oceną z punktu widzenia związków pomiędzy Oddziałem firmy "K" w [...] a firmą "K" w [...] znalazło się zezwolenie udzielone przez Ministerstwo Gospodarki firmie "K" w sprawie przydziału limitu zatrudnienia w celu realizacji umowy o dzieło w Republice Federalnej Niemiec. Zawarte w uzasadnieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wytyczne co do konieczności uwzględnienia charakteru związku pomiędzy obiema firmami i ustalenia czy skarżąca jako spółka akcyjna mogła utworzyć oddziały za granicą i na jakich zasadach wskazują na konieczność przeprowadzenia przez organy postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. Z tego powodu Sąd przyjmując, iż niewyjaśnienie tych okoliczności narusza przepisy art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 262 Kodeksu celnego, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję organu pierwszej instancji - w zakresie objętym postępowaniem ponownym - na podstawie art. 145 § 1 lit. "c" ustawy p.p.s.a. Rozpatrując sprawę ponownie organy uwzględnią wyżej wskazane uwagi wynikające z treści uzasadnienia naczelnego Sądu Administracyjnego, w zależności od wyników postępowania wyjaśniającego, w tym co do kwestii czy leasingobiorcą przedmiotowego samochodu mógł być "K" w [...] samodzielnie, czy też działał jako oddział firmy, której siedziba znajduje się w [...], podejmie stosowną decyzję. W postępowaniu uwzględni po uprzednim przetłumaczeniu treść znajdujących się w aktach dokumentów dotyczących firmy i przedmiotowego samochodu. O kosztach orzekano na podstawie art. 200 p.p.s.a..