III SA/Kr 1820/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożenna Blitek (spr.) Sędziowie NSA Krystyna Kutzner WSA Barbara Pasternak Protokolant Renata Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lutego 2015 r. sprawy ze skargi B. R. Firma "A" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 sierpnia 2014r. nr [ ] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu skargę oddala Postanowieniem z dnia [...] 2013 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu w stosunku do Firmy Handlowej A B. R. w B postepowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług – w sprawie dotyczącej zgłoszenia celnego SAD [...] z dnia [...] 2011 r. podając jako podstawę prawną art. 165 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2 i art. 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Na uzasadnienie podano, że w związku z wszczęciem postępowania celnego i zmianą kosztów transportu w wymienionym wyżej zgłoszeniu celnym ulegnie zmianie podstawa naliczenia podatku od towarów i usług, co spowoduje zmianę kwoty podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego - w pkt 1 prawidłowo określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów zgłoszonych w dniu [...] 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu wg dokumentu SAD [...] na kwotę 3854 zł, w pkt 2 poinformował o pozostałej do zapłaty kwocie podatku od towarów i usług w wysokości 345 zł, w pkt 3 wskazał na datę powstania podatku – 02.03.2011 r. i w pkt 4 nakazał zapłatę różnicy należności podatkowych w wysokości 345 zł wraz z odsetkami w terminie dni 10 od daty otrzymania niniejszej decyzji. Jako podstawę prawną decyzji wskazano art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 34 ust. 3 i ust. 4, art. 37, art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Na uzasadnienie decyzji podano, że po przeprowadzeniu postepowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2014 r. nr [...] skorygował nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym SAD [...], a konkretnie dane w polu 44 w zakresie wartości dotyczących kodu 071V. W postępowaniu celnym organ ustalił więc wyższą wartość celną towaru, co spowodowało ustalenie podstawy opłaty podatku na kwotę 16.756 zł i w konsekwencji określenie prawidłowej wysokości kwoty należnego podatku z tytułu importu, co przy stawce podatku od towarów i usług 23% daje kwotę należnego podatku od towarów i usług w wysokości 3.854 zł. Organ zaznaczył, że podatek w kwocie 3.509 zł został już uiszczony, a zatem różnica należności podatkowych z powyższego tytułu wynosi 345 zł. Od powyższej decyzji organu I instancji odwołanie wniosła B. R., która zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, albowiem organ oparł się na pisemnym oświadczeniu przewoźnika, bez wnikliwej analizy dokumentów i nie wyjaśnił sprzeczności pomiędzy fakturami za przewóz wystawionymi przez tego samego przewoźnika. W odwołaniu stwierdzono, że organ I instancji nieprawidłowo żądał złożenia pełnomocnictwa do każdej ze spraw, skoro dla wszystkich 40 spraw założono akta wspólne i jedno pełnomocnictwo zostało złożone, a zatem – zdaniem odwołującej się – w takich wypadkach powinno stosować się przepisy ustawy – Kodeks cywilny. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu powyższego odwołania B. R., decyzją nr [...] z dnia 14 sierpnia 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r. nr [...]. Jako podstawę prawną decyzji organ odwoławczy wskazał art. 13 § 1 ust. 2 lit. a, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 3, art. 54 § 1, art. 207, art. 210 § 1, § 2 i § 4, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. 23 ust. 5 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 727 z późn. zm.) oraz art. 2 pkt 7, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1 i ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 1, ust. 2 i ust. 6, art. 34 ust. 2, ust. 3 i ust. 4, art. 37, art. 41 ust. 1 i art. 145a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Na uzasadnienie podano, że wyjaśnienia odnośnie braku naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów proceduralnych zawarto w uzasadnieniu postanowienia wydanego w postepowaniu celnym, dotyczącym ustalenia wyższej wartości celnej towaru. Organ podkreślił, że "zaskarżone i utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Celnej postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r. nr [...] w sprawie celnej wywołuje skutki prawne do momentu jego wyeliminowania z obrotu prawnego. Oznacza to, iż z momentem doręczenia postanowienia, jako prawidłowe należy przyjąć elementy zgłoszenia celnego, które zmieniono zaskarżonym postanowieniem". Zdaniem tego organu, mając na uwadze zmianę elementów zgłoszenia celnego oraz brzmienie przepisu art. 29 ust. 13 i ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, zaistniały przesłanki do zmiany podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, albowiem kwota tego podatku obliczona i wykazana w zgłoszeniu celnym nie była prawidłowa. Zdaniem organu odwoławczego, odwołująca się nie ma także racji w zakresie pełnomocnictwa, albowiem zgodnie z art. 137 § 2 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w aktach każdej sprawy zawsze powinien znajdować się sporządzony pisemnie dokument zaświadczający udzielenie pełnomocnictwa, przy czym przez akta sprawy należy rozumieć dokumenty zebrane w toku konkretnego postępowania, opisane sygnaturą, kwalifikacją prawną itp. W skardze do Sądu skarżąca B. R. powtórzyła zarzuty i argumenty zawarte w odwołaniu, a nadto zarzuciła naruszenie art. 180, art. 188 i art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca podkreśliła, że organ nie ustalił stanu faktycznego sprawy, w szczególności czy ładunek był przewożony na terenie kraju i w uzasadnieniu decyzji nie wskazał z jakiej przyczyny odmówił wiarygodności zeznaniom świadków, a także z jakich względów nie przyjął, iż rozładunek nastąpił w okolicach W, gdzie strona posiadała magazyn i pomimo tego, że strona wskazywała, że faktura opiewała na całą trasę do miejsca rozładunku. W skardze przytoczono szereg orzeczeń sądownictwa administracyjnego celem wykazania wskazanych w skardze naruszeń i podkreślono, że w Urzędzie Celnym były założone akta wspólne dla wszystkich 40 spraw, a zatem organ w zakresie pełnomocnictwa powinien zastosować się do przepisów Kodeksu cywilnego W konsekwencji skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji zarówno w zakresie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jak i w zakresie pełnomocnictwa. W szczególności organ podkreślił, że po przeprowadzeniu postepowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2014r. nr [...] skorygował nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym SAD [...]. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2014 r. nr [...], a strona – B. R. – nie wniosła skargi na to postanowienie. Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, albowiem – zdaniem tego organu – zaskarżona decyzja spełnia wszelkie wymogi, o których mowa w tym przepisie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi – zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu administracyjnego nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Sąd administracyjny nie rozstrzyga więc spraw merytorycznie, lecz ocenia zgodność decyzji z przepisami prawa. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarga B. R. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie nie jest postanowienie ustalające wartość celną importowanego towaru wydane w postepowaniu celnym, ale decyzja określająca kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru. Należy wyjaśnić, że zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), jest import towarów, natomiast momentem powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów jest dzień powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Dług celny z kolei - stosownie do art. 201 ust. 2 WKC (rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. z późn. zm.; Dz. Urz. polskie wydanie specjalne z 2004 r., rozdz. 2, t. 4, str. 307), powstaje m.in. w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym. Wynikiem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), jest powstanie zobowiązania podatkowego - tzn. skonkretyzowanego zobowiązania podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a obowiązek jego obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym ciąży na podatniku - zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei, zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania - stosownie do art. 29 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług - obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Z powyższego wynika więc, że wartość celna importowanego towaru nie jest więc kategorią (wielkością) podatkową, lecz celną. Podlega weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego. Wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przepisów celnych. W przypadku zaś, gdy wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego. W rozpoznawanej sprawie wartość celna towarów, określona została odrębnym postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r. nr [...], którym zmieniono nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym SAD [...]. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2014 r. nr [...], a strona – B. R. – nie wniosła skargi. Sąd zwraca uwagę na to, że zasadnicza okoliczność faktyczna sprawy podatkowej, czyli wartość celna towaru, została określona w innym postępowaniu administracyjnym, którego wynik musiał być respektowany (jest wiążący) w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług. Istnienie w obrocie prawnym wyżej wymienionego postanowienia determinuje wysokość podatku od towarów i usług. Dopiero ewentualne wyeliminowanie tego postanowienia z obrotu otworzyłoby na nowo kwestię wysokości tego podatku. W postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru orzekający organ jest związany własnymi ustaleniami co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego ustalonych w toku równolegle prowadzonego postępowania celnego. Wynik postępowania podatkowego w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru pozostaje w ścisłej zależności od wyniku postępowania w przedmiocie należności celnych. Zdaniem Sądu, skarżąca nie zauważa, że przyjęte przez organ wartości są jedynie konsekwencją rozstrzygnięcia w sprawie celnej, a rozwiązania przyjęte w postępowaniu celnym wywierają bezpośredni wpływ na postępowanie podatkowe. Sąd podkreśla ponownie, że wartość celna nie może być skutecznie kwestionowana w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w niniejszym, odrębnym postępowaniu podatkowym, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu dotyczącego kwestii pełnomocnictwa Sąd zauważa, że ewentualne uchybienie w tym zakresie (które – zdaniem Sądu – nie nastąpiło) nie miało żadnego wpływu na wynik postepowania, albowiem strona czynnie brała udział w niniejszym postępowaniu i w terminie składała środki zaskarżenia. Nie można też zgodzić się z zarzutami skargi dotyczącymi innych naruszeń prawa procesowego – wskazanych w skardze przepisów Ordynaci podatkowej – albowiem, jak już wyżej wyjaśniono - w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, wartość celna towaru, jako podstawa opodatkowania, jest przyjmowana w wysokości określonej w odrębnym postępowaniu administracyjnym – postępowaniu celnym. Wspomniane przepisy procesowe mogłyby być ewentualnie naruszone tylko wówczas, gdyby w niniejszym postępowaniu podatkowym ustaleniu organów podatkowych podlegała okoliczność faktyczna dotycząca wartości celnej towaru, a tak nie było. Mając powyższe ustalenia i rozważania na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie dostrzegł uchybień w przeprowadzonym postępowaniu, które miałyby lub mogłyby mieć wpływ na wydane rozstrzygnięcie i stwierdził, że skarga nie zawiera żadnego zarzutu mogącego być uwzględnionym, a zatem, na podstawie powołanych wyżej przepisów i art. 151 p.p.s.a., orzekł - jak w wyroku.