III SA/Kr 398/21

|Sygn. akt III SA/Kr 398/21 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 lipca 2021 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędziowie: WSA Ewa Michna (spr.), ASR WSA Marta Kisielowska, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 lipca 2021 r., skargi B S. A. w K (poprzednio A S.A. w K), na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, z dnia 21 stycznia 2021 r., Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, , , skargę oddala., , Zaskarżoną decyzją z 21 stycznia 2021 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego z [...] 2020 r., znak: [...] w przedmiocie określenia A S.A. w K – obecnie B S.A. w K (dalej: skarżąca, skarżąca spółka) prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług (typ-B00) w wysokości 157 161 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z [...] 2019 r. oraz powiadomienia, że do zapłaty pozostaje kwota 15 196 zł, wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych ww. decyzją Naczelnika a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym, tj. w wysokości 141 965 zł i o obowiązku zapłaty odsetek. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu [...] 2019 r. Oddział Celny przyjął zgłoszenie celne [...], dokonane przez skarżącą spółkę, obejmujące towar opisany jako: poz. 1 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VIDEO BM4300- 511, -SZTUK"; poz. 4 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VIDEO VM2251- 1.026, -SZTUK"; poz. 5 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VIDEO VM 5261- 515, -SZTUK"; - poz. 6 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VIDEO VM5252- 515, -SZTUK". Zgodnie z dokumentami handlowymi towar został opisany jako: VTECH;BM4300; VIDEO BM 2, 4G FHSS (pozycja 1 faktur), VTECH;VM2251; VIDEO BM 2, 4G FHSS (pozycja 4 faktur), VTECH;VM5261; VIDEO BM 2, 4G FHSS (pozycja 5 faktur), VTECH;VM5252; VIDEO BM 2, 4G FHSS (pozycja 6 faktur). Wymienione wyżej urządzenia to nianie elektroniczne, zestawy składające się z kamery z nadajnikiem, z monitora LCD z odbiornikiem, z technologią łączności bezprzewodowej z zastosowaniem cyfrowej technologii FHSS 2,4 GHz, dwukierunkową komunikacją, trybem nocnym, posiadające czujniki temperatury i kołysanki. Powyższy towar zgłoszony został do kodu CN 85318070 (kod TARIC 8531807000) z przypisaną mu stawką cła dla krajów trzecich 0%. W trakcie prowadzonej u skarżącej, w trybie art. 48 Unijnego Kodeksu Celnego, kontroli, zakończonej protokołem kontroli nr [....] z 17 stycznia 2020 r., w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów wprowadzanych na obszar celny Unii Europejskiej za okres od 1 sierpnia 2017 r. do 30 września 2019 r., stwierdzona została błędna klasyfikacja taryfowa ww. importowanych urządzeń. Ustalono, że towary o oznaczeniach kodowych jak powyżej, spełniają warunki do zastosowania Rozporządzenia Komisji (UE) Nr 113/2011 z 7 lutego 2011 r., dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE L 34 z 9.02.2011 r.). Stwierdzono, że produkt jest zestawem w rozumieniu reguły 3 b) ORI, składającym się z kamery objętej pozycją 8525 i z aparatury odbiorczej dla telewizji objętej pozycją 8528, w którym nie można określić, jaki składnik nadaje zestawowi zasadniczy charakter. Z zastosowaniem reguły 3 c) ORI produkt należy zatem klasyfikować jako aparaturę odbiorczą dla telewizji objętą kodem CN 8528 72 40. W zastrzeżeniach do protokołu kontroli z 3 lutego 2020 r., skarżąca spółka podniosła, że wymienione w protokole kontrolowane towary nie mają dedykowanych wyjść A/V (kamera), wejść (monitor), ani kabla A/V, w związku z tym nie mogą pełnić funkcji uniwersalnych, jak elementy zestawu opisane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Skarżąca spółka stwierdziła więc, że opis zaimportowanego przez spółkę towaru i jego funkcjonalności są inne, niż przywołane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Dla wykazania powyższego spółka wniosła o dopuszczenie dowodu z opisu produktu oraz z jego oględzin. Wniosła też o wystąpienie do wystawcy dokumentu WIT i uzyskanie w charakterze dowodu w sprawie - dokumentu WIT o nr [...], który zdaniem spółki, potwierdzi, iż kwalifikacja towaru, zastosowana w zgłoszeniach celnych Spółki jest właściwa. Postanowieniem z [...] 2020 r. znak [...] zostało wszczęte postępowanie w sprawie kwoty podatku od towarów i usług. W wyniku przeprowadzonego postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzję [...], w której dokonał zmiany klasyfikacji taryfowej części towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z [...] 2019 r. Zmiana ta miała wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym na wysokość tego podatku. W dniu [...] 2020 r., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, wydał decyzję znak: [...], którą określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług (typ-B00) w wysokości 157 161 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z [...] 2019 r. oraz powiadomił, że do zapłaty pozostaje kwota 15 196 zł, wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych ww. decyzją Naczelnika a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym, tj. w wysokości 141 965 zł i o obowiązku zapłaty odsetek. Organ wyjaśnił, że podstawę podatku od towarów i usług z tytułu importu zgłoszonego towaru stanowi: - poz. 1 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 104 766 zł powiększona o należne cło w wysokości 14 667 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 504,70 zł; - poz. 2 (bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 60 739 zł powiększona o należne cło w wysokości 0,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 590,80 zł; - poz. 3 (bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 80 887 zł powiększona o należne cło w wysokości 0,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 671,90 zł; - poz. 4 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 140 529 zł powiększona o należne cło w wysokości 19 674 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 855,30 zł; - poz. 5 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 124 825 zł powiększona o należne cło w wysokości 17 476 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 615,60 zł; - poz. 6 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 101 768 zł powiększona o należne cło w wysokości 14 248 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 487,10 zł; Określenia kwoty podatku dokonano przy zastosowaniu stawki w wysokości 23 % stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.). Powołał się na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 33 ust. 2, art. 30b ust. 1 i ust. 4, art. 37 ust. 1; także art. 53 § 3, 54 § 1 pkt 5, 55 i 56d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. Nr 165, poz. 1373 z późn. zm.). Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie, w którym zarzuciła, że sporne towary objęte zgłoszeniem wobec których orzeczono o dopłacie powinny być klasyfikowane do kodu CN 8531 80 70 (stawka celna 0%), jak to zostało dokonane w pierwotnym zgłoszeniu celnym, ewentualnie do kodu CN 8528 52 91 (stawka celna 0%), a nie do kodu 8528 72 40, jak tego dokonał Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego. W uzasadnieniu odwołania skarżąca podniosła, że wobec niekwestionowanej przez organ okoliczności, że sporne towary nie mają dedykowanych wyjść A/V (kamera), wejść (monitor), ani kabla A/V - nie są opisane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Zarzucono że organ I instancji nie dokonał samodzielnego zaklasyfikowania dwóch podstawowych elementów składających się na importowany produkt, jakim był w tym przypadku system nadzoru wizyjnego niemowląt tj. kamery i wyświetlacza LCD, lecz wykorzystał dwa kody (8525 oraz 8528 72 40) z ww. rozporządzenia KE przyjmując, że pasują one do elementów zaimportowanego produktu, ex definitione. Zdaniem spółki w przypadku wyświetlacza LCD wchodzącego w skład importowanego zestawu, kodem którego opis odpowiada najbardziej cechom produktu jest kod 8528 52 91. Jest to bowiem monitor, które jest zdolny do przyjmowania sygnału z maszyny do automatycznego przetwarzania danych i zapewnia graficzną prezentację przetworzonych danych. Wypełnia wszystkie cechy dla podanego wyżej kodu, nie wypełnia cech tzw. dyskwalifikujących oraz służy wyświetlaniu danych z kamery pełniącej funkcję maszyny automatycznego przetwarzania danych. Podniesiono, że kod 85285291 wyświetlacza LCD, zastosowany w tym wypadku do całego produktu, wedle Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przyporządkowuje importowanemu produktowi stawkę celną 0%. Jednocześnie skarżąca podtrzymała wniosek o przeprowadzenie dowodu z WIT o nr [...], który obejmował produkt identyczny, jak towary spółki oraz kwalifikował je do pozycji taryfy celnej nr 8531 80 95 90, a następnie do jej następcy: 8531 80 70. Skarżąca podniosła, że w sytuacji zakwalifikowania importowanych produktów do innej taryfy celnej niż w decyzjach dotyczących należności celnych, Naczelnik nie miałby podstaw do określenia dodatkowego podatku od towarów i usług. W zastrzeżeniach i wnioskach dowodowych z 22 grudnia 2020 r. skarżąca stwierdziła, że urządzenie składa się z elementów połączonych i jest przeznaczone do pełnienia ściśle określonej funkcji dlatego należy zakwalifikować cały komplet (urządzenie) do pozycji właściwej dla funkcji urządzenia, a funkcją urządzeń jest transmisja dźwięku i obrazu i stąd właściwym kodem CN jest kod 8517 69 90.złozyła również wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka - pracownika spółki inż. W. K. wzywanego na adres Spółki, oraz opinii biegłego rzeczoznawcy w zakresie elektroniki użytkowej. Pismem z 20 stycznia 2021 r. znak: [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił przeprowadzenia dodatkowych dowodów, wyjaśniając że wnioski dowodowe dotyczą zagadnień rozstrzyganych w postępowaniu celnym i nie maja znaczenia w niniejszym postępowaniu podatkowym, które nie obejmuje kwestii dotyczących klasyfikacji taryfowej towarów (czego wnioski dotyczą), a stan faktyczny i cechy importowanych towarów zostały ustalone w trakcie kontroli i nie są przyczyną sporu. Zaskarżoną decyzją z 21 stycznia 2021 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wyjaśnił, że stan faktyczny i cechy importowanych towarów zostały ustalone w toku postępowania celnego prowadzonego pod sygnaturą [...] zakończonego decyzją z [...] 2020 r., a decyzja podatkowa w niniejszej sprawie jest ściśle powiązana z rozstrzygnięciem w sprawie celnej. Podkreślił, że organ I instancji prawidłowo określił podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usługi i prawidłowo zastosował stawkę w wysokości 23 % zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyjaśniając podstawę prawną decyzji organ odwoławczy przywołał także inne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 33 ust. 2, art. 30b ust. 1, art. 37 ust. 1a. Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie zarówno decyzji organu II instancji jak i I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W skardze skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z naruszeniem art. 33 ust. 2 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Naruszenie to polegało na braku dokonania własnych ustaleń przez organ i oparcie się w całości na ustaleniach stanowiących podstawę decyzji celnej znak [...], w następstwie czego organ powielił błąd z decyzji celnej w postaci niewłaściwego sklasyfikowania zgłoszonego towaru do pozycji CN 85287240 Wspólnej Taryfy Celnej i niewłaściwej kwoty długu celnego pozostającego do zapłaty, co z kolei skutkowało błędem organu co do określenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku od towarów i usług, naruszając art. 30b ust. 1 ustawy od towarów i usług. Alternatywnie – w razie nie uznania przez Sąd ww. zarzutów za zasadne – skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na braku zawieszenia postępowania, pomimo że skarżąca złożyła odwołanie od decyzji celnej, a następnie po utrzymaniu jej w mocy przez organ odwoławczy – złożyła skargę do Sądu, która nie została jeszcze rozpoznana. Skarżąca podkreśliła, że w sytuacji uchylenia decyzji celnej przez sąd, będzie musiała korzystać z instytucji wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowe, która ma charakter trybu nadzwyczajnego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Dodał – w kontekście zarzutu skarżącej naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - że sytuacja, o której mowa w tych przepisach nie zaistniałą w niniejszej sprawie, a zaistniałaby gdyby decyzja w sprawie celnej nie została wydana przed rozstrzygnięciem w sprawie podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie ponieważ rację miał organ odwoławczy, że skoro została wydana decyzja w sprawie celnej to zgodne z prawem było wydanie decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług. Na wstępie Sąd zaznacza, że przedmiotem zarzutów skarżącej nie były jakiekolwiek pomyłki w wyliczeniach podatku od towarów i usług, czy też błąd w zastosowaniu stawki podatku. W istocie skarżąca kwestionowała jedynie rozliczenia celne (związane z odmienną klasyfikacją importowanych towarów). Rację miał więc organ wskazując, że tego typu zarzuty dotyczyły sprawy celnej, a nie podatkowej. Stawka podatku (23%) została zastosowana prawidłowo zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 i art. 146aa ustawy o podatku od towarów i usług. Podobnie, skoro po wydaniu decyzji w sprawie celnej - podstawa opodatkowania uległa podwyższeniu o należne do zapłaty cło to automatycznemu podwyższeniu uległa podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W ocenie Sądu organy nie miały więc obowiązku oczekiwać na uprawomocnienie się decyzji celnej dotyczącej importowanych towarów. Przepisy podatkowe w art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wprost przewidują możliwość wydania decyzji jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. W takiej sytuacji organ w decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług określi różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną – w przypadku gdy decyzja jest wydawana po zwolnieniu towaru. Z tych to powodów Sąd uznał za nieusprawiedliwione zarzuty naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Miały one bowiem związek z kwestionowaniem klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, a nie określonego na podstawie wydanej decyzji celnej – kwotą różnicy podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych decyzją podatkową a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym. Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że organ zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jak już jednak Sąd zauważał wymiar cła nie jest dokonywany przez inny organ lub sąd, ale przez ten sam organ celny i właśnie procedura wymiaru podatku od towarów i usług oraz powiadamiania o różnicy tego podatku – jest regulowana przez ww. art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 grudnia 2020 r., II GSK1073/20 zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, co oznacza, że takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie. Odmienny pogląd skarżącej w tym zakresie nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach, a ponadto jej stwierdzenia, odnośnie ewentualnego uchylenia przez decyzji celnych, w której upatruje zagadnienia wstępnego, na gruncie sprawy dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych, mają charakter raczej spekulacji niż prawnie doniosłych argumentów (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 czerwca 2021 r., I SA/Rz 276/21). Na koniec Sąd podkreśla, że skarga na decyzję w przedmiocie należności celnych Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nr [...] z [...] 2020 r., mającej związek z rozpatrywaną sprawą została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dni 14 lipca 2021 r.. w sprawie o sygnaturze akt III SA/Kr 345/21. Z tych to powodów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).