III SA/Kr 708/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner (spr.) Sędziowie WSA Bożenna Blitek WSA Tadeusz Wołek Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2006 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 kwietnia 2005r, nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, II. określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej J.M. kwotę [...] zł- ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] 2003 r. skarżąca J. M. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą "A." , zgłosiła w Oddziale Celnym w T. do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochód marki Opel, rok produkcji 2002, przywieziony z Belgii. W dokumencie SAD [...] skarżąca zadeklarowała dla przedmiotowego pojazdu kod PCN 8704 21 99 9 Taryfy celnej oraz wartość celną wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...] 2003 r. w wysokości [...] -. Funkcjonariusz celny Urzędu Celnego w T. dokonał weryfikacji zgłoszenia celnego poprzez rewizję celną towaru. Na odwrocie ww. dokumentu SAD funkcjonariusz celny napisał : "przeprowadzono weryfikację zgłoszenia celnego - (błędna taryfikacja , prawidłowo - 8704 21 99 1). W wyniku przeprowadzonej rewizji stwierdzono samochód ciężarowy na bazie samochodu osobowego OPEL używany (...)" . . Ponadto funkcjonariusz celny porównał zadeklarowaną wartość celną z wartością wynikającą z katalogu Eurotax Schwackeliste 4/2003 i stwierdził , że wartość katalogowa odbiega od wartości transakcyjnej. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją z dnia [...] 2003 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i ustalił tę wartość na podstawie art.29 ww. Kodeksu w wysokości [...] -. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny stwierdził , że podany w zgłoszeniu celnym kod Taryfy celnej jako 8704 21 99 9 jest nieprawidłowy , ponieważ przedmiotem przywozu jest samochód ciężarowy zbudowany na bazie nadwozia samochodu osobowego i powinien być klasyfikowany do kodu PCN 8704 21 99 1. Od powyższej decyzji skarżąca nie wniosła odwołania i stała się ona ostateczna. W dniu [...] 2004 r. do Izby Celnej wpłynęło pismo Generale Motors Poland Spółka z o.o. informujące, że sprowadzony przez skarżącą pojazd został wyprodukowany jako osobowy. W związku tą informacją Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2004 r. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego w T. W toku postępowania General Motors Poland Spółka z o.o. poinformował organ celny , że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany [...] 2002 r. w fabryce Vauxhall w Luthon w Anglii jako samochód osobowy. Z kolei skarżąca wyjaśniła, że jest w posiadaniu certyfikatu wydanego przez Opel Belgia N.V. stwierdzający, że sprowadzony przez nią pojazd był wyprodukowany jako ciężarowy , w związku z tym nie zgodziła się z informacją udzieloną przez ww. Spółkę. Pojazd ten skarżąca zakupiła w przekonaniu, że jest ciężarowy i ten typ pojazdu został potwierdzony przez stację diagnostyczną , rzeczoznawcę i Urząd Celny. Ponadto skarżąca podniosła , że według posiadanych informacji , samochody ciężarowe zbudowane na podwoziu samochodów osobowych produkowane są jako osobowe , ale opuszczają fabrykę już z przeznaczeniem wynikającym z konkretnego zamówienia klienta. O ostatecznym charakterze samochodu świadczy homologacja , w tym przypadku - wydana przez Opel Belgia N.V. . Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2004 r. , działając na podstawie m.in. art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia [...] 2003 r. w całości, uznał zgłoszenie celne SAD [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej m.in. wartości celnej towaru oraz jego klasyfikacji i orzekł , że wartość celna sprowadzonego przez skarżącą pojazdu wynosi [...] - i należy go klasyfikować do kodu PCN 8703 32 90 1 Taryfy celnej. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny stwierdził , że wznowienie postępowania było uzasadnione z uwagi na uzyskaną informację istotną z punktu widzenia klasyfikacji towarowej zgłoszonego samochodu". Sprowadzony przez skarżącą samochód w momencie zgłoszenia go do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym był pojazdem w wersji wtórnej , przebudowanej, przystosowanej do przewozu towarów, jednak przedmiotowy samochód opuścił taśmę produkcyjną w Anglii w wersji osobowej. I ten fakt opuszczenia taśmy produkcyjnej wytwórni - w ocenie organu celnego - jest istotny dla klasyfikacji do odpowiedniego kodu Taryfy celnej. Właściwym kodem PCN dla przedmiotowego samochodu jest kod 8703 32 90 1 . Odnośnie wartości celnej towaru, Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził , że wobec różnicy cenowej pomiędzy ceną pojazdu określoną w niemieckim katalogu Schwackeliste, a wartością transakcyjną zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym, zakwestionowanie tej ostatniej było uzasadnione i zgodne z art.23 § 1 i § 7 Kodeksu celnego. Z uwagi na niemożność ustalenia wartości celnej metodami określonymi w art.25 - art. 28 , zasadne było jej ustalenie metodą " ostatniej szansy" określoną w art.29 Kodeksu celnego . Podstawą jej ustalenia była ocena techniczna , w której wartość bazowa została określona na poziomie [...] PLN , co po odjęciu od tej kwoty zwyczajowego zysku , podatku akcyzowego i podatku VAT , dało kwotę [...]PLN tj. [...] - . Ta wartość została przyjęta jako wartość celna sprowadzonego przez skarżącą samochodu. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej , decyzją z dnia 18.04.2005 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu ww. decyzji organ odwoławczy podtrzymał argumentację Naczelnika Urzędu Celnego dotyczącą klasyfikacji przedmiotowego pojazdu . Odnosząc się do informacji uzyskanej z General Motors Polska Spółką z o.o. organ odwoławczy stwierdził , że informacja ta została poddana ocenie , tak jak pozostały materiał dowodowy zebrany w sprawie. Przepis art.83 § 1 Kodeksu celnego daje możliwość organowi celnemu dokonania po zwolnieniu towarów kontroli zgłoszenia celnego. W sytuacji, gdy importer błędnie określił kod towaru organ celny, w ciągu 3 lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, może skorygować to zgłoszenie celne (art.65 § 5 Kodeksu celnego). W ocenie Dyrektora Izby Celnej zarówno zakwestionowanie wartości celnej zadeklarowanej przez skarżącą , jak i ustalenie tej wartości przez organ I instancji było dokonane zgodnie z przepisami. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , w której skarżąca zarzuciła naruszenie : 1. art.85 § 1 Kodeksu celnego poprzez błędną jego wykładnię ; 2. art.65 ust.4 i 5 Kodeksu celnego poprzez błędne jego zastosowanie ; 3. tomu II , części II, sekcji XVII , działu 87 Taryfy celnej poprzez błędne jego zastosowanie; 4. Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( HS) , Not Wyjaśniających ( część I ) sekcja XVII , dział 87 stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów Wyjaśnieniach dnia 24.08.1999 r w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz.U. z 1999 , Nr 74, poz.830 ) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie ; 5. Wyjaśnień do Polskiej Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego PCN (część II ) stanowiących załącznik do ww. rozporządzenia poprzez ich niewłaściwe zastosowanie; oraz brak szczegółowego rozważenia całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu przesłanej skargi skarżąca podniosła, że wszystkie przedłożone w toku prowadzonego postępowania dokumenty bezspornie świadczyły o tym , że przedmiotem importu był samochód ciężarowy już od jego wersji fabrycznej , gdyż w takiej wersji opuścił koncern Opla. Przebudowa , jakiej uległ przedmiotowy pojazd , była - w ocenie skarżącej - przebudową fabryczną , dla pierwszego użytkownika i na taki pojazd została udzielona gwarancja. W takim też stanie samochód ten został zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Stanowisko zawarte w tej kwestii w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji , zdaniem skarżącej , nie wynika z Wyjaśnień do Taryfy celnej , lecz jest wynikiem zastosowanej interpretacji organów celnych na potrzeby toczącego się postępowania celnego. Powodem uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2003 r było pismo General Motors Poland Spółka z o.o. Postępowanie organu celnego w tym zakresie narusza obowiązujące przepisy i było nieuzasadnione , gdyż jak wynika z treści tego pisma , samochody były produkowane jako osobowe , ale ich przeznaczenie mogło być zmienione na osobowo-towarowe. Samochód sprowadzony przez skarżącą z zagranicy i zgłoszony organom celnym był w stanie identycznym , jak w dniu jego wydania pierwszemu użytkownikowi , dlatego zastosowanie w rozstrzygnięciach organów celnych art.65 ust.4 i 5 Kodeksu celnego było - zdaniem skarżącej - nieuzasadnione i błędne. W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2004 r. w części dotyczącej przyjętej klasyfikacji i orzeczenie , że sprowadzony pojazd jest samochodem ciężarowym , który klasyfikuje się do kodu PCN 8704 21 99 1 lub o uchylenie w ww. rozstrzygnięć w powyższym zakresie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. ( Dz.U. 2002 r. Nr 153, poz.1270) . Z kolei art.134 § 1 w/w ustawy stanowi , że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji , nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z dnia 25.02.2004 r , syg.akt III S.A. 1456/02 , Lex nr 113588 ). Z kolei art.134 § 2 ww. ustawy stanowi , że sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić , że skarga zasługuje na uwzględnienie , ale z innych powodów niż w niej podniesiono. W pierwszej kolejności należy podnieść , że przedmiotem kontroli tut. Sądu są rozstrzygnięcia organów celnych wydane w postępowaniu wznowieniowym i to postępowanie określa granice danej sprawy w rozumieniu przytoczonego wyżej art.134 § 1 ustawy. A zatem granicą rozpatrywanej sprawy jest wyłącznie rozstrzygnięcie wydane w wyniku wznowienia postępowania . Sąd nie jest jednak związany argumentacją skargi i dokonał kontroli zaskarżonej części decyzji pod kątem jej zgodności z prawem uwzględniając wszystkie przepisy , które miały zastosowanie . Postępowanie wszczęte w trybie przepisów o wznowieniu postępowania , po wydaniu ostatecznej decyzji , jest samodzielnym , odrębnym od poprzedniego postępowaniem , którego istotą jest przede wszystkim ustalenie , czy zachodzi jedna z przesłanek wymienionych w art.240 § 1 pkt.1 - 8 Ordynacji podatkowej. To jest okoliczność o znaczeniu pierwszorzędnym , gdyż organ celny może rozpatrzyć sprawę merytorycznie , co do istoty , tylko wówczas , jeżeli wystąpi jedna z przesłanek określonych w tym przepisie. Dodać należy , że przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter regulacji prawnej szczególnej i zupełnej , a to oznacza , że możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji jest dopuszczalna w drodze wyjątku i to w ściśle określonej sytuacji. Konsekwencją takiego uregulowania instytucji wznowienia postępowania jest konieczność dokonania ścisłej wykładni tych przepisów i niedopuszczalne jest ich interpretowanie w sposób rozszerzający. W rozpatrywanej sprawie w zaskarżonych decyzjach organów celnych został wskazany art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej , który stanowi , że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie , jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi , który wydał decyzję. Mając na uwadze powyższe reguły interpretacji przepisów , stwierdzić należy , że przez przyjęcie nowych dowodów lub nowych okoliczności nieznanych organowi , który wydał decyzję należy rozumieć tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Oznacza to , że ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody muszą spełniać łącznie następujące cechy: 1/ są nowe, 2/ istniały w dniu wydania decyzji , 3/ są istotne dla sprawy oraz 4/ nie były znane organowi , który wydał decyzję. Okoliczności faktyczne lub dowody ujawnione w danej sprawie są " nowe" , jeżeli nie zostały uwzględnione przez organ celny jako element faktyczny rozstrzygnięcia, przy czym wyrazy " wyjdą na jaw" oznaczają , że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności. Nie jest natomiast istotne , czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi celnemu prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań i z tego powodu nastąpiło niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy , czy też z innych powodów . W rozpatrywanej sprawie organ celny po przyjęciu zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącą dokonał weryfikacji tego zgłoszenia poprzez rewizję celną pojazdu. Wynik tych czynności został opisany przez funkcjonariusza celnego na odwrocie dokumentu SAD [...], który stwierdził " samochód ciężarowy na bazie samochodu osobowego". Ta okoliczność obligowała organ celny do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ustalenia , w jakiej wersji fabrycznej pojazd ten został wyprodukowany : jako osobowy , czy do transportu towarowego , skoro przedmiotem badania było ustalenie prawidłowej klasyfikacji towaru celnego . Od tego ustalenia zależała prawidłowa klasyfikacja sprowadzonego przez skarżącą samochodu do odpowiedniego kodu PCN Taryfy celnej. Zaniechanie tych czynności spowodowało nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego , które należy ocenić jako zaniedbanie ze strony organu celnego. W niniejszej sprawie pismo General Motors Polska Spółka z o.o. z dnia [...] 2004 r nie może być uznane za nowy dowód lub nową okoliczność nie znaną organowi , który wydał decyzję ostateczną , bowiem - jak wyżej wskazano - organ celny mimo ciążącego na nim obowiązku należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy , przeprowadził w tym zakresie postępowanie w sposób wadliwy nie ustalając fabrycznej wersji przedmiotowy pojazdu , która decydowała o klasyfikacji celnej tego towaru. Dodać należy, że Naczelnik Urzędu Celnego wydając decyzję w dniu [...] 2003 r. działał na podstawie art.65 § 4 pkt.2c Kodeksu celnego , a zatem po przyjęciu zgłoszenia celnego dokonał z urzędu jego weryfikacji i uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru . W jej uzasadnieniu organ celny odniósł się do kwestii klasyfikacji celnej przedmiotowego pojazdu i stwierdził że zadeklarowany przez skarżącą kod PCN 8704 21 99 9 jest nieprawidłowy i orzekł, że właściwym kodem jest 870421 99 1. Zajmując w wydanej decyzji stanowisko odnośnie klasyfikacji samochodu organ celny tym samym dokonał oceny ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie, jakkolwiek w sentencji przedmiotowej decyzji brak jest rozstrzygnięcia w tym zakresie. Decyzja ta , wobec jej nie zaskarżenia , stała się ostateczna. W związku z tym , że ww. pismo General Motors Polska Spółka z o.o. z dnia [...]2004 r. , wbrew ocenie dokonanej przez organy celne , nie stanowiło nowej okoliczności faktycznej , ani nowego dowodu w rozumieniu przytoczonego art.240 § 1 pkt.5 Ordynacji podatkowej , dlatego należy stwierdzić , że brak było podstaw do uchylenia z tego powodu prawomocnej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2003 r. Konsekwencją powyższego stwierdzenia jest uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 18.04.2005 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, mimo iż skarga dotyczyła tylko tej części rozstrzygnięć organów celnych , które rozstrzygały o klasyfikacji przedmiotowego samochodu . Na marginesie podnieść należy , że wartość celna sprowadzonego przez skarżącą samochodu ustalona w postępowaniu wznowieniowym wynosiła [...] - i była niższa , niż wartość celna tego samochodu wynikająca z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2003 r. , która wynosiła [...] -. Ta okoliczność zapewne spowodowała , że skarga dotyczyła wyłącznie zakresu klasyfikacji celnej towaru . Zauważyć jednak należy , że pomimo niższej wartości celnej pojazdu określonej w decyzji " wznowieniowej" , skutki podatkowe wynikające z tej decyzji ( podatek akcyzowy i VAT ) były dla skarżącej mniej korzystne , niż wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2003 r. W związku z tym orzeczenie Sądu nie narusza art.134 § 2 ww. ustawy. Uznając, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem przepisów prawa w zakresie wyżej opisanym, Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) - orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.152 w/w ustawy Sąd orzekł , że uchylone rozstrzygnięcia organów celnych nie podlegają wykonaniu , co oznacza , iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.