III SA/Kr 753/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Jakubiec WSA Hanna Knysiak-Molczyk Sędziowie WSA Janusz Kasprzycki (spr.) Protokolant Monika Wójcik po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2014 r. na rozprawie sprawy ze skarg A Sp. z o.o. w K na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier postanawia zawiesić postępowanie sądowe. Na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity, Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd na rozprawie w dniu 23 stycznia 2014 r. postanowił połączyć niniejszą sprawę ze sprawą o sygn. akt III SA/Kr 754/14, sygn. akt III SA/Kr 755/14, sygn. akt III SA/Kr 756/14, sygn. akt III SA/Kr 757/14, sygn. akt III SA/Kr 758/14 – do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić pod sygn. akt III SA/Kr 753/14. Zaskarżonymi decyzjami z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn., Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako Ordynacja podatkowa), utrzymał w mocy decyzje własne z dnia [...] 2013 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], orzekające o odmowie dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] 2008 r. zezwalającej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z dnia [...] 2008 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej udzielił A Spółce z o.o. w K (dalej jako Spółka) zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 225 punktach gier na terenie województwa [...]. W dniu 9 grudnia 2009 r. wpłynęły do Izby Skarbowej wnioski Spółki nr [...], nr [...], nr [...], [...], nr [...], [...] o zmianę wydanej decyzji w części dotyczącej lokalizacji jednego z punktów gier na automatach o niskich wygranych opisanego w wykazie punktów stanowiącego załącznik do ww. decyzji. W związku z wejściem w życie z dniem 31 października 2009 r. ustawy o Służbie Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 168, poz. 1323), która przeniosła zadania wynikające z ustawy o grach i zakładach wzajemnych na organy celne, materiał dowodowy dotyczący ww. zezwolenia został przekazany w dniu 2 listopada 2009 r. Dyrektorowi Izby Celnej. W dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm., zwanej dalej w skrócie u.g.h.), która spowodowała utratę mocy obowiązującej większości regulacji ustawy z dnia 27 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm., zwanej dalej w skrócie ustawą o gizw). Dodatkowo niektóre kwestie dotyczące zezwoleń wydanych w oparciu o dotychczasowy stan prawny zostały uregulowane w szczególny sposób wywołując skutki prawne, których nie przewidywała ustawa o grach i zakładach wzajemnych. Zgodnie z art. 135 ust. 2 u.g.h., w wyniku zmiana zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Celnej po przeprowadzeniu postępowań, decyzjami z dnia: [...] 2010 r. nr [...], [...] 2010 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], odmówił dokonania zmiany zezwolenia w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych. Od powyższych decyzji Spółka złożyła odwołania, po rozpatrzeniu których Dyrektor Izby Celnej decyzjami nr [...] z dnia [...] 2010 r., z dnia [...] 2010 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W wyniku rozpatrzenia skarg wniesionych na wskazane decyzje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z dnia 23 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Kr 118/13 uchylił zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu tego wyroku WSA w Krakowie zwrócił uwagę na fakt, że zakwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych zakazujące wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami nie zostały automatycznie uznane za przepisy techniczne przez Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawach połączonych sygn. akt C-213/11. Użyte w orzeczeniu sformułowania, że określone przepisy krajowe "mogą" powodować ograniczenia, czy że "mogą potencjalnie" stanowić przepisy techniczne oznacza, że ustalenie, czy takie okoliczności zaistniały należy dokonać w ramach procedury krajowej. A zatem w sprawie należy dokonać dodatkowych ustaleń pozwalających na odpowiedź na pytania zawarte w pkt. 37, 38 i 39 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości. Sąd stwierdził, że jeżeli w toku postępowania prowadzonego przed organami zostanie ustalone, że spełni się choćby jeden z przytoczonych w treści wyroku Trybunału sprawiedliwości warunków tj. istotny wpływ spornych przepisów na sprzedaż automatów o niskich wygranych, lub istotny wpływ na właściwość tego produktu, to okoliczność taka spowoduje konieczność przyznania, że przepisy ustawy hazardowej regulujące kwestię m.in. zakazu zmiany zezwoleń są to przepisy techniczne, zdefiniowane w treści art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34 jako "inne wymagania". Dyrektor Izby Celnej zobligowany powołanym wyrokiem do ponownego rozpatrzenia wskazanych na wstępie wniosków Spółki, postanowieniami z dnia [...] 2013 r. nr [...] do [...] zakomunikował stronie fakty znane organowi z urzędu dotyczące obrotu automatami do gier hazardowych na rynku wewnątrzwspólnotowym i z krajami trzecimi w latach 2009 - 2012. Pismami z dnia 7 października 2013 r., nr [...] do nr [...] Dyrektor Izby Celnej poinformował Spółkę o przysługującym jej uprawnieniu z art. 200 Ordynacji podatkowej do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. W odpowiedzi, działając poprzez ustanowionego w sprawie pełnomocnika, pismami z dnia 9 października 2013 r. Spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie w sprawie dowodów z dokumentów wymienionych w treści pisma i przesłanych w załączeniu do niego w postaci nieuwierzytelnionych kserokopii, a także wskazała na konieczność kompleksowego, konkretnego oraz szczegółowego odniesienia się przez organ do wytycznych, o których mowa w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. (sprawy połączone C-213/11, C-214/11 i C-217/11), w szczególności na okoliczność: a) ustalenia czy zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami może wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych (pkt. 36 i 37 wyroku), b) uwzględnienia m.in. okoliczności, iż ograniczeniu liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, towarzyszy zmniejszenie ogólnej liczby kasyn gry, jak również liczby automatów, jakie mogą w nich być użytkowane (pkt 38 wyroku), c) ustalenia czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych, co pozwoliłoby na wyższe wygrane, a więc spowodowałoby większe ryzyko uzależnienia, a więc co mogłoby to wpłynąć w sposób istotny na właściwości tych automatów (pkt 39 wyroku), d) ustalenia, czy przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, (pkt 40 wyroku). Postanowieniami z dnia [...] 2013 r. nr od [...] do [...] organ włączył do postępowań wszczętych na wnioski Spółki w sprawie zmiany zezwolenia nr [...] z dnia [...] 2008 r. pismo Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej nr [...] z dnia 16 sierpnia 2012 r., dotyczące możliwości dokonania modyfikacji oprogramowania, lub zmian konstrukcyjnych automatów do gier o niskich wygranych, oraz pismo Departamentu Podatku Akcyzowego i Gier Ministerstwa Finansów nr [...] z dnia 24 sierpnia 2012 r. dotyczące eksploatacji automatów do gier o niskich wygranych. W dniu [...] 2013 r. Dyrektor Izby Celnej wydał decyzje nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], odmawiające dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] 2008 r. zezwalającej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych. Od tych decyzji, działając przez pełnomocnika, strona odwołała się pismami z dnia 20 grudnia 2013 r. zarzucając naruszenie: 1. art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji pozostającej w sprzeczności z przepisami art. 7, 20, 22 Konstytucji RP, 2. art. 121 Ordynacji podatkowej, bowiem postępowanie podatkowe nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 3. art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ wydając skarżoną decyzję, 4. art. 34 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez zastosowanie środka o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, 5. art. 49 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez istotne ograniczenia swobody przedsiębiorczości obywateli innych państw członkowskich na terytorium Polski oraz zmniejszenie atrakcyjności korzystania z tych swobód, 6. art. 56 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez ewidentne ograniczenie swobody świadczenia usług, 7. art. 135 ust. 2 u.g.h. poprzez jego zastosowanie, pomimo, iż jest on przepisem technicznym, który nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, a zatem nie może być stosowany, a dodatkowo narusza art. 2, 7, 20, 22, 31 ust. 3 w zw. z art. 22, 61, 7, w zw. z art. 123 Konstytucji RP. 8. art. 260 ust. 2 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 267 TFUE poprzez przyjęcie wykładni przepisu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE innej niż dokonana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w opublikowanym w dniu 29 września 2012 r. w Dz. U. UE (C 295/12) orzeczeniu z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-231/11, C-214/11 i C-217/11. Wskazując na powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości i dokonanie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na obszarze województwa [...] zgodnie ze złożonym wnioskiem na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej. Opisanymi na wstępie, kwestionowanymi skargami, decyzjami z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje własne z dnia [...] 2013 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...]. W uzasadnieniu organ wskazał, że na podstawie art. 135 ust. 1 u.g.h. zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 (tj. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych), mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3 (tj.: koncesji i zezwoleń na prowadzenie: kasyna gry, salonu gry bingo pieniężne oraz zakładów wzajemnych) przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio. Jednakże zgodnie z ust. 2 tego przepisu w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Ponieważ wnioski Spółki dotyczyły zmiany miejsca urządzania gry, to zmiana taka - stosownie do brzmienia przepisu art. 135 ust. 2 u.g.h. - jest niedopuszczalna. Organ zauważył, że obowiązująca do dnia 31 grudnia 2009 r. ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t. jedn., Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.) dopuszczała gry na automatach o niskich wygranych, definiując je jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Gry te mogły być prowadzone na podstawie zezwoleń wydawanych przez właściwe organy dla podmiotów, będących właścicielami automatów na okres 6 lat. Zezwolenia te mogły być przedłużone na okres kolejnych 6 lat na wniosek złożony przez podmiot, dla którego zostały wydane. Ustawa przewidywała ograniczenia w zakresie lokalizacji punktów gier na automatach, zakazując ich urządzania w lokalach gastronomicznych, handlowych lub usługowych, oddalonych co najmniej 100 m od szkół, placówek oświatowo-wychowawczych, opiekuńczych oraz ośrodków kultu religijnego. Ustawa nie ustanawiała ograniczeń ilościowych dla punktów gier na automatach. Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201 poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadziła szereg przepisów, które ograniczyły możliwość prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automatach oraz na automatach o niskich wygranych, m.in. w art. 14, art. 129, art. 135 i art. 138. Zgodnie z treścią art. 144 tej ustawy, straciła moc ustawa o grach i zakładach wzajemnych, z wyjątkiem art. 14, art. 15b ust. 1 w zakresie dotyczącym kartonów do gry bingo pieniężne, ust. 2, 4, 4a i 5, art. 15d, art. 16 pkt 2 i 3, art. 18 ust. 1, 2, 4 i 5, art. 22 i art. 23. Dyrektor Izby Celnej podtrzymał argumenty zawarte w decyzjach organu I instancji dot. braku technicznego charakteru przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych, w tym art. 135 ust. 2. W wyroku z dnia 19 lipca 2012r. Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że "Artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego." W uzasadnieniu wyroku, sygn. akt III SA/Kr 118/13, z dnia 23 maja 2013 r. WSA w Krakowie zwrócił uwagę na fakt, że zakwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych zakazujące wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami nie zostały automatycznie uznane za przepisy techniczne przez Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawach połączonych sygn. akt C-213/11. Określenia użyte w orzeczeniu, że określone przepisy krajowe "mogą" powodować ograniczenia, czy że "mogą potencjalnie" stanowić przepisy techniczne oznacza, że ustalenie, czy takie okoliczności zaistniały należy dokonać w ramach procedury krajowej. A zatem w sprawie należy dokonać dodatkowych ustaleń pozwalających na odpowiedź na pytania zawarte w pkt. 37, 38 i 39 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości. Sąd stwierdził, że jeżeli w toku postępowania prowadzonego przed organami zostanie ustalone, że spełni się choćby jeden z przytoczonych w treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości warunków tj. istotny wpływ spornych przepisów na sprzedaż automatów o niskich wygranych, lub istotny wpływ na właściwość tego produktu, to okoliczność taka spowoduje konieczność przyznania, że przepisy ustawy hazardowej regulujące kwestię m.in. zakazu zmiany zezwoleń są to przepisy techniczne, zdefiniowane w treści art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34 jako "inne wymagania". Wykonując to polecenie, organ celny przeprowadził postępowanie w celu ustalenia wskazanych przez sąd okoliczności. W wyniku poczynionych ustaleń, opisanych szczegółowo w uzasadnieniu skarżonej decyzji, organ trafnie wskazał, że zasadne jest twierdzenie, iż przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie wprowadzają "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 Dyrektywy 98/34, a przez to nie mają charakteru "przepisów technicznych" w ujęciu art. 1 pkt 11 tej dyrektywy i jako takie nie podlegały procedurze uprzedniej notyfikacji, o której mowa wart. 8 ust. 1 tej dyrektywy. (...) Wobec powyższego, organ uznał, że zarzuty naruszenia przez organ przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejska nie znajdują uzasadnienia. Dodatkowo wskazał, że stanowisko dotyczące braku technicznego charakteru przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych znajduje potwierdzenie w niedawno zapadłych, licznych wyrokach sądów administracyjnych (por. wyroki: WSA w Łodzi sygn. akt III SA/Łd 574/13 z dnia 26 listopada 2013 r., WSA w Białymstoku sygn. akt II SA/Bk 513/13 z dnia 5 listopada 2013 r., WSA w Krakowie sygn. akt III SA/Kr 973/13 z dnia 11 grudnia 2013 r.). Na poparcie swojego stanowiska, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych nie są wymagającymi uprzedniej notyfikacji przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, organ wskazał uzasadnienie wyroku z dnia 5 listopada 2013 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku (sygn. akt II SA/Bk 513/13). Sąd uznał, iż przepisy polskiej ustawy z 2009 r. o grach hazardowych nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie wymagają w związku z tym notyfikacji. Zdaniem WSA w Białymstoku, w uzasadnieniu wyroku Trybunał nie stwierdził, że kwestionowane uregulowania ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych. Uznał jedynie, że mogą one (a więc nie muszą) mieć potencjalnie (czyli hipotetycznie) taki walor, a ustalenie w tym zakresie powierzył sądowi krajowemu, zależnie od oceny istotnego wpływu warunków wynikających z tych przepisów na właściwości produktów (automatów do gier o niskich wygranych) lub na ich sprzedaż (tak też NSA w wyroku z 25 września 2013r. II GSK 628/11). Oznacza to przede wszystkim, że chodzi o ocenę stopnia wpływu, który ma być "istotny", a nie jakikolwiek. Zatem nie każdy wpływ, lecz jedynie znaczący - "istotny" będzie przesądzał o charakterze technicznym spornych przepisów ustawy o grach hazardowych. Zdaniem organu, automaty do gier (w tym gier o niskich wygranych) stanowią w większości urządzenia elektroniczne (komputerowe), a więc ich przeprogramowanie, czy też powtórne zaprogramowanie na automaty do gier o wyższych wygranych, jest w sensie technicznym możliwe. Tym samym przeprogramowane automaty mogą być w dalszym ciągu wykorzystywane zarówno w Polsce (w kasynach), jak i w innych państwach członkowskich lub w państwach poza UE. Jeżeli nawet część automatów (ich oprogramowania) wymagałaby modyfikacji, to zarówno nakład finansowy, jak i czasowy stosownych zabiegów oraz rodzaj czynności służących zmianie sposobu pracy automatu nie mogą zostać ocenione jako istotne i z pewnością nie wpłyną na zmianę ich zasadniczej cechy charakterystycznej (właściwości), jaką jest urządzanie gier hazardowych. Tym bardziej, że zmiany ustawień opcji w oprogramowaniu komputera (jego parametrów) nie są operacjami skomplikowanymi czy czasochłonnymi. Oznacza to, że bez zmiany ich właściwości lub przy pomocy niewielkich korekt niewpływających znacząco na charakter danych urządzeń - mogą one służyć i do wyższych wygranych i do użycia ich w kasynach. Skoro automaty dotychczas wykorzystywane jako niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnięcia posiadanych zezwoleń lub poświadczeń rejestracji, w dotychczasowych miejscach (tj. poza kasynami),jak stanowią przepisy przejściowe art. 129 i art. 135 ust. 2 u.g.h., oraz - na nowych już zasadach - mogą być także wykorzystywane w kasynach gry po uzyskaniu koncesji bądź mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych, które z kolei regulacjom ustawy o grach hazardowych nie podlegają, to nie może to być uznane za użytkowanie marginalne zgodnie z punktem 34 wyroku Trybunału. W konsekwencji trzeba przyjąć, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie wywierają istotnego wpływu na właściwość tych produktów (por. sprawa Lindberg C-267/03). Powyższe prowadzi do wniosku, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie ustanawiają przeszkód do kontynuowania działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych automatów, a konieczność spełnienia ku temu dodatkowych wymogów w formie np. złożenia wniosku w sprawie uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna, dokonania rejestracji etc., nie mogą być za takie przeszkody uznawane, gdyż należą do przyjętych procedur. Sam zaś fakt pewnej zmiany miejsca oraz modyfikacji sposobu użytkowania urządzenia, gdy nie idzie za tym zmiana zasadniczego celu, czy funkcji, oraz zasadniczej cechy danego produktu, nie może być uznany za wpływający istotnie na jego właściwości. Kwestionowane unormowania prawne nie doprowadzają przecież do zmiany charakteru automatów jako służących do gier. Analizując z kolei, czy uregulowania ustawy o grach hazardowych wpływają istotnie na sprzedaż tych urządzeń, należy mieć na uwadze również obrót na rynku unijnym. W tym zakresie organ celny I instancji trafnie wywiódł, opierając się m. in. na danych statystycznych za lata 2009 - 2012, że na ograniczenie liczby automatów wpłynęły i inne czynniki natury ekonomicznej, niezwiązane z wprowadzeniem nowych uregulowań prawnych. Uwzględniając te okoliczności nie można zgodzić się z twierdzeniem, że na zmniejszenie obrotu automatami do gier o niskich wygranych wpływ wywarły przede wszystkim uregulowania ustawy o grach hazardowych, ograniczające rodzaj miejsc, w których działalność w sferze gier hazardowych może być prowadzona. Nawet więc przy uwzględnieniu ustalonego ustawą limitu kasyn gry i zainstalowanych w nich automatów, nie byłby to jedyny i znaczący (a zatem istotny) czynnik zmniejszający użytkowanie dotychczasowych automatów, które do czasu wygaśnięcia uprzednio wydanych zezwoleń będą mogły pozostać w obrocie. Również z wypowiedzi Trybunału Sprawiedliwości UE zawartej w punkcie 34 orzeczenia prejudycjalnego nie da się wyprowadzać wniosku o marginalizacji czy też zapaści rynku obrotu automatami do gier, czego dowodzi odwołująca się Spółka, skoro sam Trybunał uznał, że "przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych (a więc także jej art. 135 ust. 2) nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych." Ponadto, dokonując oceny wyłącznie według ustawowego brzmienia art. 135 ust. 2 u.g.h., organ zaznaczył, że sama konstrukcja tego przepisu nie zawiera żadnych elementów normatywnych wpływających na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Uniemożliwienie bowiem zmiany miejsc usytuowania punktów gier nie stanowi bariery w dalszym prowadzeniu działalności przez przedsiębiorcę w miejscach dotychczasowych, przy użytkowaniu tej samej liczby automatów i o tych samych właściwościach. W kontekście poczynionych ustaleń Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. nie wprowadza "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., a przez to nie ma charakteru "przepisu technicznego" w ujęciu art. 1 pkt 11 tej dyrektywy i jako taki nie podlegał procedurze uprzedniej notyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 1 dyrektywy. Odpowiadając na zarzuty naruszenia przepisów Konstytucji RP poprzez zastosowanie przepisu art. 135 ust. 2 u.g.h. jako sprzecznego z Konstytucją, organ podkreślił, że przepis ten był przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z dnia 23 lipca 2013 r. (sygn. akt P 4/11) Trybunał Konstytucyjny, po rozpoznaniu pytania prawnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, orzekł, że art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny uznał, że ustawodawca nie naruszył zasady ochrony interesów w toku. Przeciwnie, właśnie w poszanowaniu tej zasady, choć docelowo generalnie zakazał prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami, to jednak (na podstawie przepisów przejściowych ustawy hazardowej) dopuścił taką działalność w dotychczasowych punktach gier do czasu upływu ważności zezwoleń. Ustawodawca nie ograniczył praw przedsiębiorców, wynikających z uzyskanych zezwoleń, wykluczył natomiast możliwość dokonania nadzwyczajnej zmiany posiadanych zezwoleń, co nie oznacza jednak naruszenia praw nabytych, ani zasady ochrony interesów w toku. Dodatkowo organ stwierdził, że podnoszona wielokrotnie w sprawach gier hazardowych, w tym również w rozpatrywanej sprawie zasada prymatu prawa unijnego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich ma zastosowanie w przypadku konfliktu między normą prawa krajowego a przepisem unijnym, a więc określa pierwszeństwo w stosowaniu norm. Istnienie natomiast w prawie krajowym przepisu kolidującego z normą unijną nie powoduje samo przez się nieważności unormowania krajowego. Z konstytucyjnych zasad ujętych w art. 91 ust. 2 i 3 wynika, że w przypadku kolizji między stosowanym bezpośrednio prawem organizacji międzynarodowej a prawem krajowym, pierwszeństwo ma to pierwsze, prawo krajowe zaś nie jest stosowane w danej sprawie. Trzeba jednak mieć na uwadze - ciążący na podmiotach działających w krajowym porządku prawnym - konstytucyjny obowiązek poszanowania i przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego tak długo, dopóki prawo to nie utraciło mocy obowiązującej do kształtowania ich konkretnych praw i obowiązków. Także organy władzy wykonawczej nie mogą odmawiać stosowania i egzekwowania przepisów dopóki uprawnione organy nie stwierdzą niezgodności danego aktu prawnego z Konstytucją lub normami prawa unijnego (postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 14/13, I KZP 15/13). Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (zob. wyrok z dnia 13 marca 2007 r., sygn. akt K 8/07), powołując się na bezpośrednie stosowanie Konstytucji, zezwala na niestosowanie przepisów ustawowych jedynie wówczas, gdy Trybunał Konstytucyjny ogłosił wyrok usuwający przepisy ustawowe z porządku prawnego. Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej uznał, że nie był uprawniony do odmowy zastosowania art. 135 ust. 2 u.g.h. W świetle przedstawionych okoliczności Dyrektor Izby Celnej nie podzielił sformułowanych w odwołaniach zastrzeżeń dotyczących sposobu prowadzenia postępowań przez organ I instancji oraz ich wyników. Celem każdego postępowania jest dotarcie do prawdy materialnej. Realizacja tego celu następuje poprzez zebranie całego materiału dowodowego, a następnie jego ocenę. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. Organ I instancji w sposób wystarczający zebrał materiał dowodowy, przydatny do wydania zaskarżonej decyzji oraz dokonał wszechstronnej i trafnej jego oceny, przy tym właściwie stosując przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa. W szczególności, wbrew twierdzeniom Spółki, w zaskarżonych decyzjach obszernie odniesiono się do kwestii technicznego charakteru przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, opierając zaprezentowane stanowisko na szeregu orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz TSUE. W ocenie organu odwoławczego nie ma zatem podstaw do formułowania zarzutów naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 34, art. 49 i art. 56, art. 260 ust. 2 i art. 267 TFUE. Skargi na powyższe decyzje wniosła do WSA w Krakowie A Spółka z o.o. w K, żądając ich uchylenia oraz uchylenia poprzedzających je decyzji organu I instancji. Spółka podniosła zarzuty naruszenia przepisów: 1) art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji pozostającej w sprzeczności z przepisami prawa, a konkretnie w oparciu o przepis, który wobec braku notyfikacji Komisji Europejskiej nie może być stosowany, 2) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem postępowanie podatkowe nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 3) art. 34 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez zastosowanie środka o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, 4) art. 49 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez istotne ograniczenie swobody przedsiębiorczości obywateli innych państw członkowskich na terytorium Polski oraz zmniejszenie atrakcyjności korzystania z tych swobód, 5) art. 56 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez ewidentne ograniczenie swobody świadczenia usług, przy czym zarzuty 3, 4 i 5 rozpatrywane powinny być w związku z zasadą proporcjonalności (zastosowanie środków rażąco niewspółmiernych do osiągnięcia manifestowanych celów), zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasadą bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności prawa wspólnotowego. 6) art. 135 ust. 2 w zw. z art. 260 ust. 2 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej TFUE, dawny art. 228 TWE) oraz art. 267 TFUE (dawny art. 234 TWE) poprzez przyjęcie wykładni przepisu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE innej niż dokonana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w opublikowanym 29 sierpnia 2012 r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (C 295/12) orzeczeniu z 19 lipca 2012 roku w sprawach połączonych C-231/11, C-214/11 iC-217/11, 7) art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych poprzez jego zastosowanie, pomimo iż jako przepis techniczny, wobec braku notyfikacji ustawy nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym. W odpowiedzi na skargi organ celny wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Ponadto, pismami z dnia 27 października 2014 r. Dyrektor Izby Celnej złożył wniosek o zawieszenie postępowań sądowych. W uzasadnieniu wskazał, że istota sporu dotyczy rozstrzygnięcia zagadnienia, czy będący podstawą odmowy zmiany zezwolenia w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, ma charakter normy technicznej w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy Nr 98/34/WE z 1998 r. (Dz.U.UE.L.98.204.37) i czy w efekcie, przed wejściem w życie, przepis ten powinien podlegać notyfikacji przez Komisję Europejską, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapitem pierwszym tej dyrektywy. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13 na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne: "Czy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) są zgodne: a) z art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) z art. 20 i 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?". Sprawa ta została zarejestrowana w Trybunale Konstytucyjnym pod sygn. akt P 4/14 i oczekuje na rozpoznanie. W ocenie Dyrektora Izby Celnej okoliczność przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu ww. pytania prawnego przez Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu daje podstawę zawieszenia postępowania sądowego "na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity, Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie P.p.s.a.), sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub postepowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13, Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne o treści: czy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.) są zgodne z: a) art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; b) z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Sprawa zainicjowana tym pytaniem została zarejestrowana w Trybunale Konstytucyjnym pod sygnaturą P 4/14. W uzasadnieniu powołanego postanowienia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skutkiem wprowadzenia przepisów art. 14 ust.1 i art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. jest likwidacja możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w formie salonów gier na automatach oraz punktów gier na automatach o niskich wygranych, które funkcjonowały na podstawie wcześniej obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). Prowadzenie tego typu działalności stało się dopuszczalne jedynie przez podmioty posiadające koncesję na prowadzenie kasyna gry. Stanowi to bez wątpienia formę ograniczenia działalności gospodarczej i dlatego podlega ocenie z punktu widzenia zasady proporcjonalności, dla której podstawę prawną stanowią art. 20 i 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Ponadto NSA podkreślił, że skoro cała ustawa o grach hazardowych wprowadza bardzo daleko idące ograniczenia wolności działalności gospodarczej, to zakres swobody regulacyjnej ustawodawcy w odniesieniu do ograniczenia tej wolności wymaga oceny uwzględniającej fakt uczestnictwa Polski w zintegrowanym wspólnym rynku europejskim. Z uwagi na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w którym orzekł on, że przepisy krajowe tego rodzaju, jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu przepisu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy. Z uregulowań powyższej dyrektywy, a także rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 239, poz. 2039) wynika, że rola Komisji Europejskiej w procedurze notyfikacji przepisów technicznych nie ma charakteru wyłącznie konsultacyjnego, lecz stanowczy. Obowiązek notyfikacji wynika z aktów prawa unijnego, do których przestrzegania Polska zobowiązała się na mocy umowy międzynarodowej ratyfikowanej zgodnie z art. 90 Konstytucji RP. Przemawia to więc za zasadnością potraktowania braku notyfikacji jako istotnej wady postępowania ustawodawczego z punktu widzenia zasady rzetelnej procedury ustawodawczej (art. 2 Konstytucji RP) i legalizmu działania władz publicznych (art. 7 Konstytucji RP). Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko sądu pytającego należy zauważyć, że w tym przypadku podstawa zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego – wystąpienie zagadnienia wstępnego (prejudycjalne) – będzie mieć miejsce w sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, które występuje w sprawie, może wpływać na wynik toczącego się postępowania, co w rezultacie uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadministracyjnym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Przez zagadnienie wstępne (kwestię prejudycjalną) należy rozumieć przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania sądowego, której usunięcie jest istotne z punktu widzenia możliwości prawidłowej realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego i ma bezpośredni wpływ na jego wynik (zob. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt I FSK 845/05, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Warunkiem skorzystania z tej podstawy, mającej związek z wynikiem innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego oraz postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym, jest wystąpienie sytuacji, w której to inne postępowanie jest już rozpoczęte. Należy również pamiętać, że zawieszenie postępowania z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. ma charakter fakultatywny i zależy od uznania sądu, nie może być ono jednak dowolne. Analizując celowość zawieszenia postępowania, sąd powinien wziąć pod uwagę wystąpienie w przyszłości przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem – art. 145 § 1 pkt 7 i art. 145a ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. jedn., Dz. U. z 2013 r. poz. 267), art. 240 § 1 pkt 7, 8 i 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. jedn., Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jak i przesłanek wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego (art. 272 P.p.s.a.) na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym, już toczącym się postępowaniu (por. M. Niezgódka - Medek, Komentarz do art. 125 P.p.s.a., Lex). Możliwość zainicjowania tego rodzaju nadzwyczajnego postępowania nie może być jednak traktowana jako samoistna negatywna przesłanka fakultatywnego zawieszenia postępowania na omawianej podstawie. Względy ekonomii procesowej, sprawiedliwości, spójności systemu prawnego oraz jednolitości i stabilności orzecznictwa sądowego przemawiają za potrzebą zawieszenia postępowania w razie badania przez Trybunał Konstytucyjny kwestii zgodności z Konstytucją RP lub aktami wyższego rzędu aktu normatywnego, który stanowi postawę do wydania zaskarżonego orzeczenia (zob. postanowienie NSA z dnia 6 lipca 2011 r. sygn. akt II FZ 278/11, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zwrócić należy uwagę, że z zaskarżonego do Trybunału Konstytucyjnego art. 14 ust. 1 u.g.h. wynika, że urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Wskazana regulacja, co nie ulega wątpliwości, stanowi punkt wyjścia dla oceny zgodności z wyżej wymienionymi wzorcami konstytucyjnymi takich przepisów jak te, które mają zastosowanie w kontrolowanej sprawie, a mianowicie art. 135 ust. 2 u.g.h. Zgodnie z tym przepisem, w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Poza sporem jest, że przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. został uznany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej za przepis techniczny. Konsekwencją powyższego – jak również postawionego w sprawie o sygn. akt II GSK 686/13 zarzutu, iż narusza on wzorce konstytucyjne z art. 2 i 7 Konstytucji RP, a także art. 20 i 22 Konstytucji RP – jest to, że udzielenie przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytanie prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego nie będzie pozostawało bez wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Wobec tego uzasadnione jest zawieszenie z urzędu postępowania przez sąd administracyjny do czasu wydania orzeczenia w przedmiocie konstytucyjności przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Skoro przepis ten został poddany kontroli Trybunału Konstytucyjnego, to od rozstrzygnięcia o jego zgodności z Konstytucją uzależnione jest prawidłowe jego zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Kwestia bowiem jego konstytucyjności wobec jego zasadniczego znaczenia dla rozwiązań prawnych przyjętych w ustawie o grach hazardowych będzie miała wpływ na zagadnienie stosowania art. 135 ust. 2 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 28 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 562/13, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl, uznawał zasadność zawieszenia postępowania w sprawach sądowej kontroli decyzji w przedmiocie odmowy zmiany lokalizacji punktu gier z uwagi na podnoszone wyżej okoliczności. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), postanowił zawiesić postępowanie w niniejszej sprawie.