III SA/Kr 812/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący NSA Grażyna Danielec Sędziowie NSA Krystyna Kutzner ( spr.) WSA Tadeusz Wołek Protokolant Joanna Parada po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2007 r. sprawy ze skargi "T." S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 19 lipca 2004 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, orzeka, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane W dniu [...] 2004r. M.Z. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą P.P.H.U. "W." zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, według dokumentu SAD [...], przywiezione z Holandii używane maszyny włókiennicze w ilości [...] sztuk . Do zgłoszenia celnego importer załączył m.in. fakturę z dnia [...] 2004r, która obejmowała : wilk rozluźniający marki T. o wartości 3.000 -, zespół szarparki marki R. w ilości [...] sztuki i łącznej wartości [...] - oraz igłownicę marki D. o wartości [...] -. Przewoźnikiem towaru była skarżąca firma "T" SA. z siedzibą w T. Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny przystąpił do jego weryfikacji i w wyniku rewizji celnej towaru stwierdził nadwyżkę towaru w postaci szarparki marki R. Na powyższą okoliczność funkcjonariusz celny sporządził protokół rozbieżności pomiędzy zawartością przesyłki, a treścią zgłoszenia celnego. Przesłuchany w charakterze świadka M.S., kierowca samochodu na którym została ujawniona sporna maszyna wyjaśnił, iż zwrócił uwagę na różnicę pomiędzy ilością maszyn uwidocznioną w dokumentach , a załadowaną na pojazd zarówno przedstawicielowi holenderskiego eksportera , jak i holenderskim funkcjonariuszom celnym. Jego wątpliwości wyjaśniono w ten sposób, iż dwa urządzenia stanowią jedno kompletne urządzenie. Z kolei przesłuchany w charakterze świadka importer towaru wyjaśnił, iż trzy tygodnie przed dostawą był w Holandii w celu wybrania maszyn oraz uzgodnienia ich ceny i ilości. Ustalił , iż będą to cztery urządzenia za kwotę [...] -. Złożone zamówienie na przedmiotowe maszyny potwierdził faksem , a w odpowiedzi otrzymał potwierdzenie przyjęcia całości zamówienia poprzez wystawienie przez kontrahenta holenderskiego faktury proforma. Z kolei z wyjaśnień eksportera towaru - firmę L. wynika, iż załadowano dodatkowo jedną maszynę o wartości [...] -, którą odbiorca otrzymał bezpłatnie na ewentualne części zamienne, co było zgodne z ustaleniami dokonanymi z importerem podczas jego pobytu w Holandii. Okoliczności tej nie potwierdził jednak importer towaru i podniósł, że brak jest jakichkolwiek dokumentów, które wskazywałyby w sposób bezsporny, że rzeczywiście takie ustalenie miało miejsce. W celu uregulowania sytuacji prawnej ujawnionej w wyniku rewizji celnej maszyny Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął z urzędu postępowanie celne, a następnie w dniu [...] 2004r. wydał decyzję , w której określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł. oraz odsetki za zwłokę od dnia powstania długu celnego tj. [...] 2004r. do dnia wydania decyzji w wysokości [...] zł. W decyzji wskazano, że zgodnie z art.210 § 3 pkt.1 i 3 w związku z art.221 Kodeksu celnego , osobami zobowiązanymi do uiszczenia w/w należności jest odbiorca towaru M.Z. - PPHU W. raz przewoźnik "T."S.A. Od powyższej decyzji obaj dłużnicy odwołał się tj. importer towaru oraz przewoźnik wnosząc o jej uchylenie . Skarżąca podniosła, że kierowca przewożący towar zgłaszał swoje ostrzeżenia wobec holenderskich władz celnych , które jednak nie zakwestionowały odprawy celnej wywozowej. Towar pod plombami celnymi został w stanie nienaruszonym dostarczony do Urzędu Celnego w K. i odpowiedzialność za niego przejął importer towaru, który dokonał jego zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 29.07.2004 r. .uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w części dotyczącej uznania importera towaru M.Z. - PPHU W. za stronę i umorzył w tym zakresie postępowanie celne , natomiast w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej podniósł , że zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu celnego nielegalnym wprowadzeniem towaru jest wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 35 § 2, art. 36, art. 37, art. 39 i art. 180 §2. kolei art. 39 Kodeksu celnego stanowi, iż towary, które zgodnie z art. 36 § 1 pkt.1 zostały dostarczone do granicznego urzędu celnego bądź miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny, powinny zostać przedstawione przez osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny, lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej. W niniejszej sprawie ujawniony w wyniku rewizji celnej towar stanowiący nadwyżkę nad towarem objętym ww. zgłoszeniem celnym został dostarczony do organu celnego , jednakże nie został przedstawiony organowi celnemu ani przez osobę, która go wprowadziła do Polski , ani też przez osobę która przejęła za niego odpowiedzialność po jego wprowadzeniu na polski obszar celny . W ocenie organu odwoławczego bezspornym jest więc, iż w świetle art. 9 § 1 j Kodeksu celnego towar ujawniony w wyniku rewizji celnej stanowiący nadwyżkę nad towarem zadeklarowanym został wprowadzony nielegalnie na polski obszar celny. Konsekwencją nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny, stosownie do treści art. 210 § 1 i 2 Kodeksu celnego , jest powstanie długu celnego w momencie jego nielegalnego wprowadzenia towaru. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z zarzutem odwołania, że w tym przypadku nie mamy do czynienia z nielegalnym wprowadzeniem, ani też że nie powstał dług celny z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru do Polski. Zdaniem organu odwoławczego odmienną kwestią jest natomiast ustalenie kręgu dłużników odpowiedzialnych za nielegalne wprowadzenie tego towaru do Polski. Z postanowień art. 210 § 3 wynika, iż krąg osób mogących zostać dłużnikami w przypadku nielegalnego wprowadzenia towaru jest bardzo szeroki. Jest to zarówno osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, jak i osoba, która uczestniczyła we wprowadzeniu i która wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że wprowadzenie było nielegalne. Za dłużnika może zostać uznana również osoba, która nabyła, posiadała lub posiada towar nielegalnie wprowadzony i która wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Z literalnego brzmienia przepisu art. 210 § 3 pkt 1 wynika wprost, iż obligatoryjnie dłużnikiem jest osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia towaru. Powyższy przepis, jak również inne przepisy, nie przewidują możliwości łączenia tej osoby z kręgu dłużników. Organ celny nie musi badać, czy osoba ta siedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że wprowadzany przez nią towar jest wprowadzany nielegalnie. Wystarczającą przesłanką włączenia tej osoby do kręgu dłużników jest sam fakt ustalenia, że towar wstał wprowadzony w sposób nielegalny. Natomiast by uznać inne osoby za dłużników z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny organ celny musi ustalić, że osoby te wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że sporny towar jest towarem wprowadzonym nielegalnie. W rozpatrywanej sprawie bezspornym jest - w ocenie organu celnego - że towar stanowiący nadwyżkę nad towarem zadeklarowanym został wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie. Nie budzi wątpliwości również fakt, że w/w towar do Polski został wprowadzony przez firmę "T." SA, czego zresztą firma ta nie kwestionowała podczas całego postępowania celnego, a w konsekwencji l zasadnie uznano ją za dłużnika . Organ odwoławczy stwierdził , że nie kwestionował wiarygodności wyjaśnień przewoźnika dotyczących podjęcia próby wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy ilością towaru uwidocznioną w dokumentach , a zapakowaną na samochód . Fakt ten jednak nie został odnotowany w żadnych dokumentach, a przede wszystkim nie zostały złożone żadne zastrzeżenia w liście przewozowym CMR, do złożenia których w świetle art. 8 ust. 2 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) przewoźnik miał prawo. W związku z brakiem zastrzeżeń stosownie do treści art. 9 ust. 2 w/w Konwencji istnieje domniemanie, że towar i jego opakowanie były widocznie w dobrym stanie w chwili przyjęcia przez przewoźnika i że ilość sztuk, jak również ich cechy i numery były zgodne z oświadczeniami w liście przewozowym. Ponadto w tej sprawie wszelkie dokumenty tj. list przewozowy CMR, faktura z dnia [...] 2004r. oraz świadectwo przewozowe EUR 1 wskazują, iż do transportu zostało przekazanych [...] sztuki urządzeń. W zaistniałej sytuacji przewoźnik może dochodzić swoich roszczeń tylko na drodze postępowania cywilnego. W odwołaniu firma W. zakwestionowała zasadność uznania ją za stronę w sytuacji , gdy nie miała realnego wpływu na ilość załadowanych maszyn, a zgłoszenia do procedury celnej dokonała na podstawie dostarczonych jej dokumentów zanim ze środka przewozowego zdjęto plomby celne. Organ odwoławczy rozpatrując rolę odbiorcy w kontekście jego odpowiedzialności za dług celny powstały z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny stwierdził , iż w świetle art. 210 § 3 pkt 2 nie ma możliwości uznania odbiorcy towaru za dłużnika. Przepis art. 210 § 3 pkt 2 wprowadza dwie przesłanki, które muszą zaistnieć równocześnie, by daną osobę uznać za dłużnika tj. osoba musi uczestniczyć we wprowadzeniu i jednocześnie osoba ta musi wiedzieć lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne. Z wykładni logicznej powołanego powyżej przepisu wynika, że chcąc uznać osobę za dłużnika należy w pierwszej kolejności ustalić, czy osoba ta uczestniczyła we wprowadzeniu towaru. W razie pozytywnej odpowiedzi należy badać kwestię jej wiedzy na temat ewentualnego nielegalnego wprowadzenia towaru. Natomiast przy stwierdzeniu, że osoba nie uczestniczyła we wprowadzeniu nie ma sensu ustalanie , czy zaistniała przesłanka wskazana powyżej w pkt 2. Z materiałów zgromadzonych w niniejszej sprawie wynika, że odbiorca nie l mógł i nie uczestniczył we wprowadzeniu na polski obszar celny towaru stanowiącego nadwyżkę , a tym samym - w ocenie Dyrektora Izby Celnej - nie mógł on być uznany za dłużnika na podstawie art.210 § 3 pkt.2 Kodeksu Celnego . Podstawą odpowiedzialności nie mógł też być art. 210 § 1 pkt. 3 Kodeksu celnego , gdyż z przepisu tego jednoznacznie wynika, że chcąc uznać za dłużnika osobę należy ustalić, czy osoba nabyła, posiadała, posiada towar nielegalnie wprowadzony, a następnie czy miała świadomość lub przy zachowaniu należytej staranności mogła j ją mieć, że towar jest wprowadzony nielegalnie. W niniejszej sprawie - zdaniem organu odwoławczego - nie można w sposób bezsporny wykazać, iż importer nabył sporną maszynę, gdyż o fakcie jej doładowania i powodach takiego zachowania został poinformowany przez eksportera już po dokonaniu rewizji. Nie sposób również przyjąć , że firma ta była posiadaczem tego towaru, gdyż nie doszło do jego fizycznego wydania przez przewoźnika, bo w momencie ujawnienia sporny towar był na samochodzie należącym do firmy "T." S.A. W związku z wyjaśnieniami eksportera dotyczącymi uzgodnień z importerem na dostarczenie ujawnionej maszyny , organ celny podniósł , że wobec zaprzeczenia tych okoliczności przez importera , to należy przyjąć, że takiego porozumienia nie było. W związku z powyższym w ocenie organu odwoławczego organ I instancji niezasadnie uznał, iż importer winien zostać uznany za stronę przedmiotowego postępowania i obciążony konsekwencjami wynikającymi z faktu nielegalnego wprowadzenia towaru do Polski , a zatem należało w tym zakresie skorygować błędne orzeczenie Naczelnika Urzędu Celnego w K. W ocenie organu odwoławczego w pozostałym zakresie zaskarżone rozstrzygnięcie było prawidłowe, dlatego należało pozostawić je w mocy. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , w której skarżąca T. SA w T. wniosła o jej zmianę w zakresie dotyczącym uchylenia uznania za stronę importera M.Z. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą W. w K. oraz o wznowienie postępowania celnego wobec tego podmiotu . W ocenie skarżącej stanowisko Dyrektora Izby Celnej jest błędne, gdyż importer dokonał zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotna polskim obszarze celnym przywiezione z Holandii używane maszyny włókiennicze. W czasie rewizji celnej stwierdzono nadwyżkę jednej maszyny , która - zdaniem skarżącej -została przysłana za wiedzą M.Z. i stanowiła części zamienne do innych przesłanych maszyn. W dokumencie transportowym CMR nr [...] widnieje pieczęć firmy P.P.H.U "W." Z.M., potwierdzająca odbiór przez tę firmę całości ładunku, w tym stanowiącej nadwyżkę dodatkowej maszyny. Skarżąca podniosła , że importer nie kwestionował zgodności ładunku z zamówieniem w przeciwnym przypadku winien był pozostawić nie zamówioną maszynę do dyspozycji przewoźnika, jako wprowadzoną niezgodnie z zamówieniem i fakturą proforma, otrzymaną wcześniej od holenderskiego nadawcy, odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. importer zarzucił Urzędowi Celnemu błąd w ustaleniu faktycznej ilości maszyn marki R. i dopiero , gdy argument ten został odparty przez Urząd Celny , firma W. (kwestionowała swój udział w sprawie jako strona. Skarżąca zarzuciła, że Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji nie wziął pod uwagę wyżej przedstawionych okoliczności i bezpodstawnie zwolnił importera od udziału w sprawie w charakterze strony tego postępowania. W konsekwencji skarżąca została obciążona wszystkimi konsekwencjami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor izby Celnej wniósł o jej oddalenie , podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, a dodatkowo podniósł że ujawniony towar w postaci szarparki m-ki "R." nie został przedstawiony przez skarżącą organom celnym w sposób i na zasadach zgodnych z obowiązującymi przepisami, zatem uznany został jako towar nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Jako dłużnika zobowiązanego do uiszczenia należności celnych organ celny wskazał osobę, która dokonała wprowadzenia towaru, tj. przewoźnika czyli skarżącą firmę T. S.A. w T. Ustosunkowując się do zarzutu zwolnienie od udziału w sprawie importera waru jako strony postępowania , Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił , że legitymacja procesowa w postępowaniu administracyjnym należy do prawa materialnego. W przepisach prawa materialnego znajdują się normy prawne przewidujące w kreślonym stanie faktycznym i w odniesieniu do określonego podmiotu możliwość czy obowiązek) konkretyzacji jego uprawnień i obowiązków w formie decyzji administracyjnej. Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśniło, że :status strony postępowania administracyjnego nie wynika z uznania jakiegokolwiek podmiotu za strony, ale z przepisów prawa (wyrok NSA z dnia 10 marca 1989 r. .akt IV S. A. 1254/88). W postępowaniu celnym zasady obrotu towarowego z zagranicą zostały regulowane w Kodeksie celny .Ustawa ta nie zawiera ustawowej definicji pojęcia osoby, która wprowadziła towary na polski obszar celny", lecz zdefiniowanie pojęcia osoby "wprowadzającej" towar jest możliwe za pomocą innych przepisów Kodeksu celnego. Mianowicie art. 2 § 1 stanowi, że wprowadzenie towaru na polski obszar celny następuje w chwili faktycznego przywozu towaru na polski obszar celny; wobec tego za osobę wprowadzającą taki towar należy uznać osobę (fizyczną lub prawną, jednostkę organizacyjną nie mającą osobowości prawnej - art. 3 § 1 pkt 10), która faktycznie wprowadziła towar na polski obszar celny. Z tego względu, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, trafne jest stanowisko organu celnego, że to skarżąca prowadziła sporny towar na polski obszar celny i zasadnie została obciążona wszelkimi z tego tytułu konsekwencjami. Stosownie do postanowień art. 39 Kodeksu celnego towary, które zgodnie z art. 36 § 1 pkt.1 zostały dostarczone do granicznego urzędu celnego (...) powinny :zostać przedstawione organowi celnemu. W myśl art. 3 § 1 pkt.14 Kodeksu celnego przedstawienie towarów organowi celnemu to zawiadomienie przez osobę, pokonane w wymaganej formie o dostarczeniu towarów do organu celnego. W przedmiotowej sprawie bezspornym jest fakt, że pracownik firmy przewozowej "T."S.A. nie zgłosił wszystkich przywożonych towarów w wymaganej formie, przez co dokonał nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny. W ocenie Dyrektora Izby Celnej podmiot prowadzący działalność gospodarczą, polegającą m. in. na przywozie towaru z zagranicy, jest zobowiązany w sposób szczególny dochować należytej staranności przy zgłaszaniu towarów do odpowiedniej procedury celnej, a co za tym idzie, przy wypełnianiu obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego. Zgodnie z art. 8 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) sporządzonej w Genewie 19 maja 1956 r. (Dz. U. Nr 49, póz. 238 z 1962r.) po przyjęciu towaru przewoźnik obowiązany jest sprawdzić m. in. dokładność danych listu przewozowego dotyczących ilości sztuk, jak również ich cech i numerów. Jeżeli przewoźnik nie ma możliwości sprawdzenia w wystarczający sposób ścisłości tych danych wpisuje do listu przewozowego zastrzeżenia, które powinny być uzasadnione. Powinien on także uzasadnić wszelkie zastrzeżenia, jakie uczyni w przedmiocie widocznego stanu towaru i jego opakowania. W braku uzasadnionych zastrzeżeń przewoźnika, wpisanych do listu przewozowego, stosownie do brzmienia art. 9 cyt. Konwencji, istnieje domniemanie, że towar i jego opakowanie były widocznie w dobrym stanie w chwili przyjęcia przez przewoźnika i że ilość sztuk, jak również ich cechy i numery były zgodne z oświadczeniami w liście przewozowym. Jak wynika z akt sprawy przewoźnik podejmował, co prawda, próby wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy ilością towaru przyjętą do przewozu, a stanem wynikającym z dokumentów, jednakże fakt ten nie został zgłoszony w żadnym z dokumentów, w szczególności w liście przewozowym CMR. Tak więc, pomimo wiedzy o istniejących rozbieżnościach między dokumentami a stanem faktycznym, przewoźnik nie poinformował o nich organów celnych. Skarżąca, jako przewoźnik spornego towaru, była odpowiedzialna za przedstawienie towarów do odprawy celnej zgodnie ze stanem rzeczywistym . Jest to odpowiedzialność za skutek, nie oparta na zasadzie winy, co powoduje, że przewoźnik może być skutecznie pociągnięty do odpowiedzialności nawet wówczas, gdy sam padł ofiarą podstępu , czy zorganizowanego matactwa. Problem winy jest istotny z punktu widzenia ewentualnej odpowiedzialności karnej; jest jednak bez znaczenia dla odpowiedzialności związanej z postępowaniem celnym. W kwestii odpowiedzialności importera towaru za dług celny z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W świetle wskazanego stanu faktycznego i prawnego zaskarżona decyzja nie narusza prawa i dlatego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy /dawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art,145§ 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o Dostępowaniu przed sądami administracyjnymi. ( Dz.U. Dz 2002 r Nr 153, póz. 1270). Z kolei art.134 § 1 w/w ustawy stanowi , że sąd nie jest związany granicami [skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę [wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć (zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów (podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z dnia [25.02.2004 r, syg.akt III SA 1456/02 , Lex nr 113588 ). Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji są nie zgodne z prawem. Stan faktyczny sprawy nie jest sporny. Skarżąca "T." SA w T. była przewoźnikiem towaru przewożonego w trybie Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego Towarów ( CMR) na podstawie dokumentem CMR nr NL 216432 . Towar pod plombami celnymi , nienaruszonymi został dostarczony do Urzędu Celnego w K., gdzie został wydany odbiorcy M.Z. - PPHU W. Podnieść należy , że odbiorca towaru będący jednocześnie importerem potwierdził w liście przewozowym CMR przyjęcie towaru bez zastrzeżeń (dowód: pieczęć w rubryce 24 dokumentu CMR). Po przyjęciu towaru importer dokonał jego zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym według dokumentu SAD nr [...]. Organ celny przyjął to zgłoszenie , a następnie dokonał jego weryfikacji poprzez rewizje celną towaru , w wyniku której stwierdził nadwyżkę jednej maszyny. Ocena prawna tak ustalonego stanu faktycznego, dokonana przez organy celne w zaskarżonej decyzji, budzi zastrzeżenia . Nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach stanowisko organów celnych , że w zaistniałym stanie faktycznym sprawy ujawniona nadwyżka towaru w postaci jednej maszyny została wprowadzona na polski obszar celny nielegalnie. Nielegalnym wprowadzeniem towaru , zgodnie z art.9 Kodeksu celnego , jest wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art.35 § 2 , art.36 , art.37, art.39 i art.180 § 2 ww. ustawy. W niniejszej sprawie towar został wprowadzony przez otwarte przejście graniczne (art.35 § 2 ), drogą celną został dostarczony do urzędu celnego (art.36 ) , w sprawie nie wystąpiły okoliczności lub działania siły wyższej (art.37 ), wbrew twierdzeniu organów celnych - towar ten został przedstawiony przez osobę , która przejęła odpowiedzialność za niego tj. przez importera ( art.39 ) i towar nie był wyprowadzony z wolnego obszaru celnego , a zatem w sprawie nie miał zastosowania art.180 § 2 Kodeksu celnego . Wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Celnej ujawniona w wyniku rewizji celnej maszyna nie została wprowadzona na polski obszar celny nielegalnie . Naruszenie obowiązków celnych nastąpiło , ale przez zgłaszającego , którym był importer towaru i który - wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Celnej - przejął od przewoźnika odpowiedzialność za przedmiotowy towar. Podnieść należy , że zgodnie z art.60 § 1 Kodeksu celnego każdy towar, który ma być objęty procedurą celną , powinien zostać zgłoszony do tej procedury. Zgłoszenie celne w formie pisemnej powinno być dokonane na odpowiednim formularzu , do którego powinny być dołączone dokumenty , których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną , do której jest zgłaszany ( art.64 kodeksu celnego ). W rozpatrywanej sprawie zgłoszenia takiego dokonał importer M.Z. ( dowód : SAD nr [...]). Stosownie natomiast do art.65 § 1 i 2 organ celny przyjmuje niezwłocznie głoszenie celne , jeżeli zgłoszenie to odpowiada wymogom określonym w art.64 , a wraz ze zgłoszeniem celnym przedstawiono towar nim objęty . Podstawą do zastosowania procedury celnej do towaru objętego zgłoszeniem celnym stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny (... ). Z powyższego wynika , że objęcie towaru procedurą celną składa się z dwóch faz pierwsza - to przedłożenie stosownych dokumentów wraz z przedstawieniem towaru , druga - to weryfikacja przedłożonych dokumentów pod względem formalnym i materialnym. Podkreślić należy , że faza pierwsza to obowiązek zgłaszającego , faza druga - to uprawnienie organu celnego. Organ celny może , ale nie musi dokonać weryfikacji. W fazie pierwszej organ celny dokonuje jedynie badania przedłożonego dokumentu pod względem formalnym , natomiast w fazie drugiej , o ile ona nastąpi - bada zgłoszenie celne pod względem merytorycznym . Fakt dokonania zgłoszenia celnego i przyjęcia go przez organ celny powoduje z mocy prawa przyjęcie odpowiedzialności za te towary przez zgłaszającego tj. w rozpatrywanej sprawie przez importera , a jednocześnie zwalnia przewoźnika z tej odpowiedzialności. W tym miejscu należy podnieść, że przed przyjęciem towaru od przewoźnika odbiorca/importer mógł dokonać sprawdzenia stanu przesyłki i ewentualne zgłosić swoje zastrzeżenia w trybie określonym w ww. Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów. Niezależnie od powyższego po międzynarodowego przewozu drogowego towarów . Niezależnie od powyższego, po przyjęciu przesyłki i po przedstawieniu towarów organowi celnemu , ale przed nadaniem tym towarom przeznaczenia celnego tj. przed objęciem tych towarów procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importer mógł skorzystać z możliwości zbadania tego towaru ( art.40 Kodeksu celnego ) i upewnienia się co do jego ilości i zgodność ze złożonym zamówieniem i dokumentami . Oznacza to , że podmiot dokonujący zgłoszenia celnego zobligowany jest do podjęcia szczególnej staranności w tym zakresie. Wyjaśnić również należy, że "przedstawienie towaru" jest to pojęcie prawne zdefiniowane w art.3 § 1 pkt.14 Kodeksu celnego , dlatego art.39 w/w ustawy nie może być interpretowany w ten sposób , że " przedstawienie towaru " jest rozumiane jako czynność fizyczna . " Przedstawienie towaru organowi celnemu " - zgodnie z definicją - to zawiadomienie organu celnego przez osobę , dokonane w wymaganej formie , o dostarczeniu towarów do urzędu celnego (...) Odpowiedzialność osoby , której mowa w art.39 Kodeksu celnego za dokonanie prawidłowego przedstawienia zgodnego z rzeczywistym stanem rzeczy , oparta jest na zasadzie ryzyka , a nie winy. Fakt , że ujawniona maszyna stanowiąca nadwyżkę towaru była pod -mknięciem celnym nie wyłącza odpowiedzialności osoby , która przejęła odpowiedzialność za ten towar. W związku z powyższym należy stwierdzić , że w rozpatrywanej sprawie nie nastąpiło nielegalne wprowadzenie na polski obszar celny maszyny ujawnionej w wyniku rewizji celnej , a w konsekwencji nie powstał też dług celny na podstawie art. 210 Kodeksu celnego . Jeżeli została ujawniona nadwyżka towaru w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego , to dług celny powstaje na mocy art.209 § 1 pkt.1 Kodeksu celnego tj. z tytułu dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Podkreślić należy , że fakt przyjęcia zgłoszenia celnego i dokonanie jego weryfikacji w trybie art.70 § 1 Kodeksu celnego , jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie , obliguje ten organ do stosowania ww. art.65 § 4 tej ustawy , co wprost wynika z art.70 § 2 Kodeksu celnego. Artykuł ten stanowi , że jeżeli organ celny po weryfikacji uzna zgłoszenie celne za nieprawidłowe ( w niniejszej sprawie - w zakresie ilości towaru ) , stosuje się art.65 § 4 pkt.2. Ustawodawca nakazał określony tryb postępowania i nie ma tu dowolności w wyborze procedury , ani przepisów innych niż wskazane. W rozpatrywanej sprawie organ celny przyjął zgłoszenie celne , dokonał jego weryfikacji i stwierdził nadwyżkę towaru . W związku z tym organ celny miał obowiązek zachować się w sposób określony w art.65 § 4 pkt.2 Kodeksu celnego tj. uznać zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej ilości towaru , jego wartości celnej i określenia długu celnego i orzec w tym zakresie. Wszystkie zmiany wynikające z ujawnienia nadwyżki towaru ( ilość , wartość celna i dług celny ) mieściły się w treści zgłoszenia celnego i mogły być dokonane wyłącznie w trybie wynikającym z art.65 § 4 pkt.2 Kodeksu celnego. Oznacza to , że sentencja decyzji organu l instancji powinna być zgodna z treścią ww. artykułu tj. stwierdzać , że zgłoszenie celne uznaje się za nieprawidłowe z dalszymi tego konsekwencjami . konsekwencją nieprawidłowego zgłoszenia co do ilości towaru jest opłata manipulacyjna dodatkowa , pobierana obligatoryjnie w takich sytuacjach i wymierzana w wysokości wartości towaru odpowiadającej różnicy między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji towaru . Uznając , że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, póz. 1270) - orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.152 w/w ustawy Sąd orzekł, że uchylone rozstrzygnięcia organów celnych nie podlegają wykonaniu , co oznacza , iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku , mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.