I SA/Łd 1000/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi P. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do listopada, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za styczeń oraz kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za luty i grudzień 2014 roku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] maja 2017 r., nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] maja 2017 r., określającej P.B. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za miesiące od marca do listopada 2014 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń 2014 r. i kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. Strona złożyła odwołanie od w/w decyzji z [...] maja 2017 r. zatem nie stała się ona ostateczna. Postanowieniem z [...] maja 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał rygor natychmiastowej wykonalności owej decyzji, powołując się na spełnienie przesłanek określonych przepisami art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Utrzymując w mocy powyższe postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podniósł, że analiza akt sprawy wykazała, że organ pierwszej instancji słusznie powołał się na przesłankę wskazaną w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Z akt sprawy wynika bowiem, że wobec P. B. na dzień nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności toczyło się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, na podstawie 9 tytułów wykonawczych. Zatem przesłanka wynikająca z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. w ocenie organu odwoławczego została prawidłowo oceniona . Nadto oceniając wystąpienie kolejnej przesłanki (art. 239b § 1 pkt 2 o.p.) organ odwoławczy stwierdził, że ze zgromadzonego materiału w sprawie wynika, iż P.B. nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Z danych zwartych w aplikacji Portal Podsystemu Dostępu do Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych wynika, że strona jest współwłaścicielem 2 działek gruntu położonych we wsi L. o powierzchni 0,2100 i 0,1000 ha. Działki pozostają we współwłasności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a dodatkowo w dziale [...] ksiąg wieczystych (hipoteki) Bank A w S. dokonał zabezpieczenia spłaty kwoty kredytu, a także odsetek, prowizji i innych kosztów związanych z udzielonym kredytem w formie hipoteki umownej łącznej kaucyjnej w wysokości 150 000 zł i korzysta z pierwszeństwa zaspokojenia. Na dzień wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji brak było informacji o wygaśnięciu hipoteki ustanowionej na przedmiotowych nieruchomościach. Jednocześnie strona w uzasadnieniu zażalenia poinformowała, iż termin spłaty kredytu, który zabezpieczony jest hipoteką, upływa z dniem 31 grudnia 2018 r. Wobec tego zobowiązanie wobec Banku A w S. jest niespłacone. Ponadto z wydruku informacji o czynnościach majątkowych których stroną był P.B. wynika, iż nabył on dwa samochody, tj.: w dniu [...] grudnia 2014 r. samochód ciężarowy FORD Transit 2,0 TDDI, rok produkcji 2001 oraz w dniu [...] października 2013 r. samochód ciężarowy MERCEDES-BENZ VITO 111 CDI, rok produkcji 2006. Do protokołu o stanie majątkowym sporządzonego w dniu [...] stycznia 2017 r. P.B. zeznał jednak, że nie posiada środków transportowych, majątku nieruchomego oraz praw majątkowych stanowiących jego własność. Ponadto zeznał, że utrzymuje się z dochodów z pracy w Domu Pomocy Społecznej w Ż. w wysokości około 2 100 zł. Ustaleń tych nie kwestionował w złożonym zażaleniu. W ocenie organu ustalenia te potwierdzają fakt, że skarżący nie dysponował majątkiem ruchomym i nieruchomym, który pozwoliłby na zabezpieczenie spłaty posiadanych zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co oznacza, że w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] maja 2017 r. wykazano prawidłowo istnienie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 o.p. Wobec powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie uznał wystąpienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie wypełniony został również warunek określony w art. 239b § 2 o.p., bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej z [...] maja 2017 r. nie zostanie przez stronę wykonane. Uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązań podatkowych oparto bowiem na wykazaniu, że P. B. obciążają znaczne zaległości publicznoprawne objęte postępowaniem egzekucyjnym a ich spłatę uniemożliwia jego sytuacja finansowa i majątkowa. Z akt sprawy wynika, że skarżący posiada zaległości podatkowe, których łączna kwota wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami postępowania egzekucyjnego według stanu na dzień nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności wynosiła ponad 30 000 zł. Ponadto z przedłożonych przez stronę dokumentów wynika, iż skarżący posiada również zobowiązania cywilnoprawne. Z harmonogramu spłat do umowy pożyczki zawartej [...] maja 2016 r. wynika, iż została udzielona mu pożyczka w wysokości 76 671,13 zł (całkowita kwota do zapłaty przez pożyczkobiorcę: 95 057,15 zł) z okresem spłaty na 96 miesięcy (kwota miesięczna 990,18 zł). Termin spłaty ostatniej raty przypada na 26 kwietnia 2024 r. Natomiast z przekazanej przez skarżącego listy płac za okres od kwietnia do czerwca 2017 r. wynika, iż P. B. osiąga dochody z pracy w Domu Pomocy Społecznej w Ż. w wysokości 1 404,18 zł (netto). Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej istniała obawa, że zobowiązania mogą nie zostać przez stronę wykonane, co potwierdzają też przedstawione w postanowieniu dane wykazywane w składanych przez stronę zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za lata 2011 – 2016 W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dysproporcja pomiędzy wysokością osiąganych dochodów (poniesionych strat) z prowadzonej działalności gospodarczej jak również ze stosunku pracy, a posiadanymi przez stronę kwotami zaległości z tytułu podatku VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (na dzień wydania zaskarżonego postanowienia kwota dochodzonych należności podatkowych stanowiła łącznie kwotę należności głównej 31 950,58 zł) również uzasadniała nadanie decyzji nieostatecznej z dnia [...] maja 2017 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ dodał, że od dnia [...] grudnia 2016 r. skarżący zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto organ pierwszej instancji wydał również dla P. B. w dniu [...] czerwca 2017 r. decyzję, określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 95 883 zł. Łączna kwota zaległości strony wobec organu na dzień 18 sierpnia 2017 r. wynosiła zatem w kwocie należności głównej 147 806,68 zł. Tym samym organ odwoławczy stwierdził, że dokonana analiza sytuacji finansowej i majątkowej strony, przeprowadzona pod kątem możliwości uregulowania zobowiązań podatkowych określonych decyzjami wymiarowymi dowiodła, iż stan majątkowy strony jest na tyle zły, że nie dysponuje ona odpowiednim majątkiem wystarczającym na pokrycie zaległości podatkowych, co uzasadnia obawę niewykonania objętych rygorem natychmiastowej wykonalności zobowiązań. W skardze na postanowienie organu odwoławczego P.B. zarzucił naruszenie: - art. 239a oraz art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 2 o.p., poprzez błędne przyjęcie, iż uprawdopodobniona została okoliczność, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane oraz poprzez błędne przyjęcie, iż wobec skarżącego toczy się postępowanie egzekucyjne, które uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji nieostatecznej, oraz błędne przyjęcie, iż skarżący nie posiada majątku, który pozwoliłby na zaspokojenie się w zakresie objętym decyzją, której dotyczy rygor natychmiastowej wykonalności, w sytuacji gdy dysponuje m.in. udziałem we współwłasności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym zdecydowanie przewyższa wysokość zobowiązań z tytułu kredytu, a nadto osiąga comiesięczne dochody ze stosunku pracy w wysokości ponad 2000 zł miesięczne. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w całości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest przesądzenie o legalności rozstrzygnięcia organu podatkowego o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, a w szczególności ocena, czy organ w tym zakresie przeprowadził niezbędne postępowanie dowodowe. Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (pkt 1), strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2), strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (pkt 3), okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (pkt 4). W myśl § 2 tego przepisu powyższy tryb stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Warunkiem koniecznym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 239b w związku z którymś z punktów w tym przepisie wskazanych, jest więc uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2). Innymi słowy, kolejność postępowania organu podatkowego powinna być następująca. W pierwszej kolejności organ ten ustala, czy zachodzi jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1-4. Następnie czy zaistnienie jednej z tych przesłanek daje prawdopodobieństwo (uprawdopodabnia), że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. W okolicznościach niniejszej sprawy organ podatkowy jako podstawę swego rozstrzygnięcia wskazywał pkt 1 paragrafu 1 tego przepisu, to jest sytuację, gdy według informacji posiadanych przez organ podatkowy toczy się wobec strony postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przedmiotowa przesłanka opiera się na założeniu, że skoro w zakresie innych należności (cywilnoprawnych lub publicznoprawnych) zostały wyczerpane możliwości dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela, to należy przypuszczać, że strona postępowania również w przypadku wynikających z decyzji nieostatecznej nie będzie chciała ich dobrowolnie wykonać. Innymi słowy, bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe wynikające z tej decyzji może zostać niewykonane lub nie zostanie wykonane (B. Dauter w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis ,wydanie VIII s. 936). Jako dowodową podstawę zastosowania art. 239b § 1 pkt 1 o.p. organ odwoławczy wskazał, że wobec skarżącego toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (za okresy z lat 2015-2016) oraz podatku VAT (lipiec 2016 roku) na podstawie tytułów wykonawczych. Nadto zgodnie z § 2 art. 239b o.p. przepis § 1 tegoż artykułu stosuje się, jeśli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. To uprawdopodobnienie (a więc pewien proces myślowy opierający się na realnych przesłankach, który prowadzi do prawdopodobnego wniosku) ma wskazywać na to, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Do uprawdopodobnienia może być wystarczające ziszczenie się którejkolwiek z przesłanek z § 1 art. 239b o.p., o ile wystąpi dodatkowa przesłanka wskazująca, że zobowiązania podatkowe nie będzie wykonane. Przykładem może być zbliżający się upływ okresu przedawnienia (art. 239b § 1 pkt 4 o.p.), a dodatkową przesłanką w takim stanie – złożenie odwołania od decyzji nieostatecznej. Innymi słowy, w ocenie sądu powinien istnieć związek logiczny pomiędzy ziszczeniem się jednej z przesłanek z art. 239b § 1 o.p., a przesłanką, która uprawdopodabnia, że zobowiązanie podatkowe nie będzie wykonane. W tej sprawie organy uznały, że jest spełniona przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. zaś uprawdopodobnienia poszukiwały w tym, że P.B. obciążają znaczne zaległości publicznoprawne objęte postępowaniem egzekucyjnym, a ich spłatę uniemożliwia jego sytuacja finansowa i majątkowa. Skarżący posiada zaległości podatkowe, których łączna kwota wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami postępowania egzekucyjnego według stanu na dzień nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności wynosiła ponad 30 000 zł. Ponadto skarżący posiada również zobowiązania cywilnoprawne w postaci pożyczki w wysokości 76 671,13 zł (całkowita kwota do zapłaty przez pożyczkobiorcę: 95 057,15 zł) z okresem spłaty na 96 miesięcy (kwota miesięczna 990,18 zł). Termin spłaty ostatniej raty przypada na 26 kwietnia 2024 r. Z przekazanej przez skarżącego listy płac za okres od kwietnia do czerwca 2017 r. wynika, iż P. B. osiąga dochody w wysokości 1 404,18 zł (netto). Powyższe, w powiązaniu z dysproporcją między wysokością osiąganych dochodów (poniesionych strat) z prowadzonej działalności gospodarczej jak również ze stosunku pracy, a posiadanymi przez stronę kwotami zaległości z tytułu podatku VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych uzasadniało, jak słusznie zauważyły organy nadanie decyzji nieostatecznej z dnia [...] maja 2017 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Szczególnie, że od dnia [...] grudnia 2016 r. skarżący zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, a łączna kwota zaległości strony wobec organu na dzień 18 sierpnia 2017 r. wynosiła w kwocie należności głównej 147 806,68 zł. Odnosząc się do uzasadnienia skargi wskazać należy, iż sąd nie podziela oceny, że P.B. posiada majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Skarżący podnosi również, iż wnosił o dokonanie tytułem zabezpieczenia wpisu hipoteki przymusowej na jego udziale w zabudowanych nieruchomościach, twierdząc, iż hipoteka ta w pełni zaspokoiłaby zaległości podatkowe. Podkreślić należy, iż każda z posiadanych przez skarżącego nieruchomości obciążona jest hipotecznie, a nowe zabezpieczenie nie korzystałoby z pierwszeństwa zaspokojenia. W tej sytuacji bez znaczenia dla sprawy pozostaje argumentacja odwołująca się do różnicy pomiędzy wartością nieruchomości podaną przez skarżącego, a kwotą do jakiej ustanowiono hipotekę przymusową. Skarżący jest współwłaścicielem 2 działek gruntu położonych we wsi L. które pozostają we współwłasności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Jednocześnie z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż aktem notarialnym z dnia [...] maja 2016 r. P. B. zawarł z żoną umowę majątkową małżeńską ustanawiającą rozdzielność majątkową. Skarżący wniósł o ustanowienie hipoteki na swoim udziale, pomimo, iż dowody w postaci wydruków aktualnej treści księgi wieczystej wskazują, iż w Dziale II - własność wpisana jest wspólność ustawowa majątkowa małżeńska, która jest wspólnością bezudziałową i nie można utożsamiać jej ze wspólnością o charakterze ułamkowym. Wspólność ta jest szczególnym rodzajem współwłasności łącznej. W czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego, jako całości. Ponadto żadne z małżonków nie może rozporządzić, ani zobowiązać się do rozporządzenia udziałem, który mu przypadnie w majątku wspólnym w chwili ustania wspólności. Jednocześnie decyzja nieostateczna z [...] maja 2017 r., której nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, jak i tytuły wykonawcze, stanowiące podstawę wszczęcia postępowania egzekucyjnego były wystawione i doręczone wyłącznie skarżącemu. Dokonana zatem przez organy ocena przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 o.p. jest prawidłowa, a odczucia skarżącego odnoszące się do poczucia krzywdy mają w tej sytuacji charakter wyłącznie subiektywny. W ocenie sądu wskazane okoliczności w wystarczającym stopniu uprawdopodabniają, że zobowiązanie podatkowe wynikające z nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie będzie wykonane. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2017 r., poz. 1369) oddalił skargę. dcz